Бухгалтерский учет, налогообложение, отчетность, МСФО, анализ бухгалтерской информации, 1С:Бухгалтерия

Суммовые и курсовые разницы - подробности учета с диска ИТС ПРОФ DVD

28.07.2008
Начиная с августовского выпуска на диске ИТС ПРОФ DVD публикуется новый справочник "Суммовые и курсовые разницы - подробности учета". Предлагаем посетителям нашего сайта ознакомиться с пилотной версией справочника.

Содержание


Особенности учета курсовых и суммовых разниц традиционно вызывают множество вопросов. Авторы справочника постарались простым и понятным языком описать порядок отражения суммовых и курсовых  разниц в бухгалтерском и налоговом учете.

В справочнике вы найдете ответы на следующие вопросы:

Каждая статья Справочника дает возможность перехода в список соответствующих ситуаций Справочника хозяйственных операций, а также в список нормативных документов и писем Минфина и налоговой службы России, касающихся вопросов учета суммовых и курсовых разниц.

Откуда берутся курсовые/суммовые разницы

Согласно пункту 1 статьи 8 Закона РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" - бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Налоговый учет также ведется в рублях. Согласно пункту 2 статьи 11 того же Закона - бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции. В ряде случаев пересчет производится не только на дату совершения операции, но и на иную дату (как правило, на отчетную дату). Если курс по сравнению с предыдущей датой переоценки изменился - возникает курсовая и/или суммовая разница. Изменение оценки приводит к тому, что в учет е появляется доход (или расход).

Таким образом, когда один и тот же актив или обязательство (требование), выраженное в иностранной валюте, оценивается в учете не в один момент времени, а несколько раз - возникает курсовая и/или суммовая разница.

В бухгалтерском учете считаются только курсовые разницы. В налоговом учете - и суммовые и курсовые. При этом одно и то же понятие - курсовая разница - в бухгалтерском и налоговом учете определяются по разному и по разному считаются. Надо учитывать, что в налоговом учете возникновение курсовой и/или суммовой разницы зависит еще и от того, какой метод исчисления налоговой базы применяет налогоплательщик - начисления или кассовый. Ниже приводится таблица, в которой перечислены все возможные случаи образования курсовой и/или суммовой разницы в бухгалтерском и/или налоговом учете.

Когда возникают курсовые/суммовые разницы в бухгалтерском и налоговом учете

№ п/п Порядок образования Бухгалтерский учет Налоговый учет
Метод начисления Кассовый метод
1. Для покупателя
1.1. Сначала произведена оплата в иностранной валюте авансом, потом получено исполнение обязательства Курсовая/суммовая разница не образуется Курсовая разница на отчетную дату и на момент исполнения обязательств Курсовая/суммовая разница не образуется
1.2. Сначала получено исполнение обязательства, потом произведена оплата в иностранной валюте - в порядке постоплаты Курсовая разница на отчетную дату и на оплаты Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты Курсовая/суммовая разница не образуется
1.3. Сначала произведена оплата в рублях авансом по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте, а потом получено исполнение обязательства Курсовая/суммовая разница не образуется Суммовая разница ТОЛЬКО на момент исполнения обязательств Курсовая/суммовая разница не образуется
1.4. Сначала получено исполнение обязательства, потом произведена оплата в рублях по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте - в порядке постоплаты Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты Суммовая разница ТОЛЬКО на момент оплаты Курсовая/суммовая разница не образуется
2. Для продавца
2.1. Сначала получен аванс в иностранной валюте, потом исполнено обязательство Курсовая/суммовая разница не образуется Курсовая разница на отчетную дату и на момент исполнения обязательств Курсовая/суммовая разница не образуется
2.2. Сначала исполнено обязательство, потом получена оплата в иностранной валюте - в порядке постоплаты Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты Курсовая/суммовая разница не образуется
2.3. Сначала получен аванс в рублях по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте, а потом исполнено обязательство Курсовая/суммовая разница не образуется Суммовая разница ТОЛЬКО на момент исполнения обязательств Курсовая/суммовая разница не образуется
2.4. Сначала исполнено обязательство, потом получена оплата в рублях по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте - в порядке постоплаты Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты Суммовая разница ТОЛЬКО на момент оплаты Курсовая/суммовая разница не образуется
3. Валютные ценности
3.1. Денежные средства в иностранной валюте в кассе и на счетах Курсовая разница на отчетную дату Курсовая разница на отчетную дату Курсовая разница на отчетную дату
3.2. Внешние ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте Курсовая разница на отчетную дату Курсовая/суммовая разница не образуется Курсовая/суммовая разница не образуется

4. При купле-продаже валюты

4.1. Курс фактической купли-продажи валюты отличается от официального курса ЦБ РФ на ту же дату Не считается курсовой разницей Курсовая разница Курсовая разница
5. При взносе в уставный капитал
5.1. Курс на дату совершения расчета с учредителями по взносу в уставный капитал в валюте отличается от курса на дату подписания уставных документов Курсовая разница на дату совершения расчета с учредителями Курсовая/суммовая разница не образуется Курсовая/суммовая разница не образуется

Бухгалтерский учет курсовых разниц

Основные определения

Курсовая разница - разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода - п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)

Из данного определения следует, что некоторые активы (обязательства, требования) переоцениваются и на дату совершения операции и на отчетную дату, а другие - только по дате совершения операции.

Активы и обязательства, подлежащие переоценке в бухгалтерском учете на отчетную дату

Согласно пункту 7 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), подлежит переоценке на отчетную дату (помимо переоценке на дату совершения операции) стоимость следующих активов и обязательств (требований) в иностранной валюте:

  • денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах);
  • денежных и платежных документов;
  • финансовых вложений и средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами;
  • вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов.

Иными словами, подлежат переоценке как на дату совершения операции, так и на каждую отчетную дату остатки средств (сальдо) выраженные в иностранной валюте по счетам: 50, 52, 55, 57, 58, 60 (за исключением авансов выданных), 62 (за исключением авансов полученных), 66, 67, 71, 73, 75, 76 (за исключением выданных и полученных авансов). Все прочие активы (обязательства, требования) подлежат переоценке только на дату совершения операции.

То есть стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в пункте 7 ПБУ 3/2006, а также суммы полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой эти активы принимаются к бухгалтерскому учету. Дальнейший пересчет стоимости этих активов после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится - пункт 10 ПБУ 3/2006. Иными словами, внеоборотные активы, МПЗ, с также авансы, предоплаты и задатки принимаются к бухгалтерскому и к налоговому учету в рублях по курсу ЦБ РФ на дату оприходования и в дальнейшем переоценке не подлежат.

Следует помнить, что с 01.01.2008 не подлежат переоценке на отчетную дату:

  • полученные и выданные авансы (предварительная оплата);
  • задатки;
  • средства целевого финансирования, полученные из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ в соответствии с заключенными соглашениями (договорами).

Как курсовая разница отражается в бухгалтерском учете

Согласно пункту 21 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете отдельно от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой.

Согласно пункту 13 ПБУ 3/2006, курсовая разница во всех случаях, кроме случая расчетов по вкладам в уставный капитал, подлежит зачислению на финансовые результаты организации.

Это означает, что при росте курса, курсовая разница, образующаяся в результате переоценки сальдо активных счетов - 50, 52, 55, 57, 58, 73 - отражается проводкой:

Дебет "Счет, подлежащий переоценке" Кредит счета 91,

то есть показан доход.

При падении курса - у активных счетов обратная проводка.

Если счета пассивные - 66, 67 - то при росте курса, курсовая разница отражается проводкой:

Дебет счета 91 Кредит "Счет, подлежащий переоценке".

При падении соответственно - обратная проводка.

Счета активно-пассивные отражают курсовую разницу согласно приведенной ниже таблице - в зависимости от того, сальдо по дебету или по кредиту:

Сальдо Изменение курса Проводки по курсовым разницам
Дебет Кредит
Дебетовое увеличение

счета подлежащие переоценке

91

Кредитовое уменьшение

91

счета подлежащие переоценке


Учет курсовой разницы по вкладам учредителей в уставной (складочный) капитал

Если вклад учредителя (учредителей) в Уставной капитал по учредительным документам выражен в иностранной валюте, то сумма вклада подлежит отражению на счете 80 "Уставный капитал" в рублях по курсу ЦБ России на дату приобретения статуса юридического лица - согласно пунктам 4-7 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006).

В бухгалтерском учете при погашении задолженности учредителей, а также при пересчете задолженности на отчетную дату могут возникнуть курсовые разницы, зачисляемые в добавочный капитал организации (счет бухгалтерского учета 83 "Добавочный капитал") - пункт 14 ПБУ 3/2006.

Может сложиться ситуация, когда курс иностранной валюты будет снижаться, что приведет к возникновению отрицательных курсовых разниц.

Например: Иностранная организация является учредителем Российской организации. На момент регистрации организации учредитель перечислил на валютный счет организации только 50 % объявленного капитала. На отчетную дату бухгалтер вновь созданной организации пересчитывает задолженность учредителя по счету 75 "Расчеты с учредителями". В результате переоценки образовались отрицательные курсовые разницы (курс упал). В этом случае отрицательные курсовые разницы, по мнению авторов, учесть в составе добавочного капитала нельзя, т.к. невозможно уменьшить добавочный капитал, если его нету. В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, перечислены случаи, когда возможны дебетовые (уменьшающие) записи по счету 83 "Добавочный капитал":

  • погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;
  • направления средств на увеличение уставного капитала - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо счетом 80 "Уставный капитал";
  • распределения сумм между учредителями организации - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" и т.п.

Таким образом при отсутствии кредитового сальдо по счету 83 "Добавочный капитал", отрицательные курсовые разницы, возникшие в результате расчетов с учредителями по вкладам в уставной капитал относить на уменьшение добавочного капитала нельзя, т.к. дебетовый остаток по счету 83 недопустим.

Чтобы избежать возможного возникновения отрицательных курсовых разниц, авторы рекомендуют зафиксировать в учредительном договоре курс оценки вклада в уставный капитал организации, в этом случае сумма задолженности учредителя в дальнейшем не переоценивается.

Если отрицательные курсовые разницы все-таки уже возникли, их можно отнести в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" либо 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". При этом, по мнению авторов, лучше использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы", т.к. использование нераспределенной прибыли возможно только по решению собрания учредителей. В любом случае порядок учета отрицательных курсовых разниц по взносам в УК необходимо закрепить в учетной политике организации.

Отражение в отчетности

В бухгалтерском учете курсовые разницы включаются в состав прочих доходов (расходов). В синтетическом учете согласно пункту 21 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006) должны отражаться отдельно. Заметим, из формулировки данного пункта следует, что доход (расход) по операциям купли-продажи валюты в сумму курсовых разниц не включается. Согласно пункту 22 ПБУ 3/2006 в бухгалтерской отчетности раскрываются:

  • курсовые разницы, которые образовались из-за пересчета задолженности в иностранной валюте, которую должны оплатить в валюте;
  • курсовые разницы, которые образовалась из-за пересчета задолженности в иностранной валюте или у. е., которую должны оплатить в рублях;
  • курсовые разницы, зачисленные на счета бухгалтерского учета, отличные от счета учета финансовых результатов организации;
  • официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный ЦБ РФ на отчетную дату, а также курс, установленный соглашением сторон или законом на отчетную дату.

При этом в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) курсовые разницы, возникшие от пересчета задолженности в иностранной валюте, отражать отдельно не нужно. Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие доход, включаются в состав прочих доходов и указываются по строке 090. Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие расход, включаются в состав прочих расходов и указываются по строке 100 формы № 2.

Налоговый учет курсовых разниц

Основные понятия

Как уже говорилось выше - курсовая (суммовая) разница - это либо доход, либо расход. Если в бухгалтерском учете доходы (расходы) определяют финансовый результат деятельности организации, то в налоговом учете - доходы (расходы) в виде курсовых (суммовых) разниц включаются в расчет налоговой базы.

Курсовые разницы, образующие доходы - именуются положительными курсовыми разницами и включаются в состав внереализационных доходов согласно пункту 2 статьи 250 НК РФ и пункту 11 статьи 250 НК РФ. Суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов согласно пункту 11.1 статьи 250 НК РФ.

Курсовые разницы, образующие расходы - именуются отрицательными курсовыми разницами и включаются в состав внереализационных расходов согласно подпункту 5 и подпункту 6 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Суммовые разницы включаются в состав внереализационных расходов согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

На практике, разница между курсовой и суммовой разницей в налоговом учете состоит в том, что курсовая разница возникает при переоценке имущества (требований, обязательств) выраженных в иностранной валюте и подлежащих оплате в валюте. Если же оплата аналогичным образом выраженных в иностранной валюте или в условных единицах имущества (требований, обязательств) производится в рублях - возникшая вследствие изменения курса разница именуется суммовой.

Если налогоплательщик применяет кассовый метод, то суммовых разниц у него вообще не возникает - пункт 5 статьи 273 НК РФ. А курсовые разницы возникают только в когда происходит переоценка валютных ценностей в виде остатков валюты на счету или в кассе организации.

Порядок отражения в налоговом учете

В налоговом учете курсовые разницы (когда оплата производится в иностранной валюте) возникают и в момент совершения операции и на последнее число отчетного (налогового) периода. Это следует из пункта 8 статьи 271 НК РФ (для доходов) и пункта 10 статьи 272 НК РФ (для расходов).

Суммовые разницы учитываются только на момент погашения задолженности. На отчетную дату эти разницы в налоговом учете не исчисляются и на размер налоговой базы, соответственно, не влияют. Так установлено пунктом 7 статьи 271 НК РФ (для доходов) и пунктом 9 статьи 272 НК РФ (для расходов).

Данные правила действуют для налогоплательщиков, применяющих для исчисления налоговой базы метод начисления. Если налогоплательщик применяет кассовый метод, то суммовых разниц у него вообще не возникает - пункт 5 статьи 273 НК РФ. А курсовые разницы возникают только в когда происходит переоценка валютных ценностей в виде остатков валюты на счету или в кассе организации.

Отражение в Декларации

В налоговом учете положительные курсовые (суммовые) разницы отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения № 1 к листу 02 Декларации, а отрицательные курсовые (суммовые) разницы - в составе внереализационных расходов по строке 200 Приложения № 2 к листу 02 Декларации.

Налоговый учет курсовых разниц при вкладе в уставный капитал

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются денежные средства, поступившие от учредителей в качестве вклада в уставный капитал. Кроме того, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 277 НК РФ у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи). Поэтому и курсовые разницы по вкладам в уставной капитал для целей исчисления налога на прибыль не учитываются.

Учет суммовых и курсовых разниц, в соответствии в ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"

В бухгалтерском учете курсовые разницы по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, но подлежит оплате в рублях, образуются при пересчете на дату погашения обязательств, а также на последний день отчетного периода. А в налоговом учете суммовые разницы исчисляются только на дату погашения обязательств. Курсовые разницы, возникающее на отчетные даты в бухгалтерском учете, не принимаются для исчисления налога на прибыль.

В результате несовпадения моментов определения суммовых/курсовых разниц в бухгалтерском/налоговом учетах возникает временное несовпадение между финансовым результатом и налоговой базой по налогу на прибыль организации. Данное временное несовпадение, согласно ПБУ 18/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", является вычитаемой или налогооблагаемой временной разницей, которую необходимо учитывать в бухгалтерском учете в целях расчета налога на прибыль организации.

Временные разницы - доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах - пункт 8 ПБУ 18/02.

В зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) временные разницы подразделяются на:

  • вычитаемые временные разницы;
  • налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы - при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах - пункт 11 ПБУ 18/02.


Налогооблагаемые временные разницы - при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах - пункт 12 ПБУ 18/02.

Суммы временных разниц учитываются в бухгалтерском учете либо на счетах бухгалтерского учета, либо в ином порядке в каких-либо аналитических регистрах. Порядок учета временных разниц организация определяет самостоятельно - пункт 3 ПБУ 18/02. Этот порядок следует обязательно прописать в учетной политике организации.

Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Отложенный налог на прибыль - сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах - пункт 9 ПБУ 18/02.

Соответственно и отложенный налог на прибыль подразделяется на:

  • отложенный налоговый актив;
  • отложенное налоговое обязательство.

Отложенный налоговый актив - та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах - пункт 14 ПБУ 18/02.

Отложенный налоговый актив равняется величине, определяемой как произведение вычитаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату - пункт 14 ПБУ 18/02.

Отложенное налоговое обязательство - та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах - пункт 15 ПБУ 18/02.

Отложенное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение налогооблагаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату - пункт 15 ПБУ 18/02.

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельных синтетических счетах по учету отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств - пункт 14 ПБУ 18/02 и пункт 15 ПБУ 18/02.

Бухгалтерские записи

Схема "Временные разницы"

В бухгалтерском учете курсовые разницы по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, но подлежит оплате в рублях, образуются при пересчете на дату погашения обязательств, а также на последний день отчетного периода. А в налоговом учете суммовые разницы исчисляются только на дату погашения обязательств. Курсовые разницы, возникающее на отчетные даты в бухгалтерском учете, не принимаются для исчисления налога на прибыль.

Из-за несовпадения моментов определения суммовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете возникают вычитаемые или налогооблагаемые временные разницы, которые необходимо учитывать в бухгалтерском учете в целях расчета налога на прибыль организации. Такая необходимость вытекает из положений ПБУ 18/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"

Временные разницы

Прибыль в бухгалтерском учете меньше, чем прибыль в налоговом учете

 

Прибыль в бухгалтерском учете больше, чем прибыль в налоговом учете

Возникла вычитаемая временная разница.
Она учитывается либо на счетах бухгалтерского учета, либо в ином порядке в каких-либо аналитических регистрах.

 

Возникла налогооблагаемая временная разница.
Она учитывается либо на счетах бухгалтерского учета, либо в ином порядке в каких-либо аналитических регистрах.

Отложенный налоговый актив
равный произведению суммы вычитаемой временной разницы на действующую ставку налога на прибыль.

 

Отложенное налоговое обязательство
равное произведению суммы вычитаемой временной разницы на действующую ставку налога на прибыль.

Отложенный налоговый актив
 учитывается проводкой
Дебет 09 Кредит 68/4 

 

Отложенное налоговое обязательство
учитывается проводкой
Дебет 68/4 Кредит 77

Финансовый результат, исчисленный в бухгалтерском учете, становится равен налогооблагаемой прибыли в тот день, когда выполнены обязательства, стоимость которых выражена в валюте, но подлежит оплате в рублях.
В этот день временные разницы (вычитаемые или налогооблагаемые) исчезают (погашаются)

На момент погашения вычитаемой временной разницы
отложенный налоговый актив погашается проводкой
Дебет 68/4 Кредит 09

 

На момент погашения налогооблагаемой временной разницы
отложенное налоговое обязательство погашается проводкой
Дебет 77 Кредит 68/4 

Если в аналитическом бухгалтерском учете отражена вычитаемая временная разница - налогоплательщик обязан в синтетическом бухгалтерском учете признать отложенный налоговый актив проводкой

Дебет 09 Кредит 68/4.

На момент погашения вычитаемой временной разницы отложенный налоговый актив погашается проводкой

Дебет 68/4 Кредит 09.

Если в аналитическом бухгалтерском учете отражена налогооблагаемая временная разница - налогоплательщик обязан в синтетическом бухгалтерском учете признать отложенное налоговое обязательство проводкой

Дебет 68/4 Кредит 77.

На момент погашения налогооблагаемой временной разницы отложенное налоговое обязательство погашается проводкой

Дебет 77 Кредит 68/4.

Момент погашения временной разницы наступает в день, когда обязательства, стоимость которых выражена в валюте, но подлежит оплате в рублях, выполнены.

Суммовые разницы и НДС

Обязанность по начислению НДС к уплате в бюджет с суммовых разниц возникает у налогоплательщика, только если выполняются сразу три условия:

  • отгружаются товары (работы услуги), облагаемые налогом на добавленную стоимость;
  • отгрузка товара (работ, услуг) произведена раньше, чем поступила оплата за этот товар (работы услуги);
  • курс иностранной валюты на дату реализации товаров (работ, услуг) ниже курса валюты на дату платежа (т.е. возникла положительная суммовая разница).

Для целей НДС учитываются только положительные суммовые разницы как дополнительные суммы, связанные с оплатой товара (работ, услуг) в соответствии со статьей 162 НК РФ. Доначисление НДС по положительной курсовой разнице производится по кредиту счета 68-2 "Расчеты по НДС" в корреспонденции со счетом 90 "Продажи" или 91 "Прочие доходы и расходы" в зависимости от того, на каком счете учитывался первоначальный доход. При этом продавец выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в книге продаж.

Налогоплательщик не имеет права уменьшать сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, в случае возникновения отрицательной суммовой разницы - письмо Минфина России от 19.12.2005 № 03-04-15/116. Ее следует списывать за счет чистой прибыли.

Заполнение счета-фактуры и книги продаж при возникновении суммовых разниц

Отрицательная суммовая разница возникает у продавца, если курс на дату платежа НИЖЕ курса на дату отгрузки. В этом случае величина налогового обязательства продавца не корректируется. Поэтому никаких счетов-фактур с отрицательными показателями и соответствующих записей в книге продаж быть не должно. Сумма НДС, подлежащая уплате продавцом в бюджет, определяется по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки.

При возникновении положительной суммовой разницы продавец, как говорилось выше, обязан составить счет-фактуру на дополнительно полученную сумму в порядке, предусмотренном пунктом 19 Правил. В графе 1 счета-фактуры следует указать формулировку: "Суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав". Данный счет-фактура составляется в единственном экземпляре и заносится в книгу продаж того периода, когда была получена оплата. У покупателя данная сумма НДС к вычету не принимается.

Заполнение книги покупок при возникновении суммовых разниц

По мнению Минфина России у покупателя суммовые разницы не влияют на сумму, которую покупатель имеет право принять к вычету.

Обратите внимание!

В НК РФ и Постановлении № 914 не определен механизм определения суммы НДС, которую покупатель может принять к вычету, в случае, если счет-фактура продавца оформлен в валюте, а оплата производится в рублях. По устным рекомендациям налоговых органов к вычету следует принимать ту сумму НДС, которая указывается покупателем в платежном поручении (фиксируется в документе в рублевом выражении) в том периоде, в котором произошла оплата, но не ранее выполнения всех обязательных условий для принятия НДС к вычету, а именно:

  • полученные товары (работы, услуги), имущественные права приняты к бухгалтерскому учету (оприходованы);
  • полученные товары (работы, услуги), имущественные права должны быть использованы для осуществления деятельности, подлежащей обложению НДС;
  • получен правильно оформленный счет-фактура поставщика.

Данный вопрос является спорным и у покупателя есть два варианта принятия к вычету "входного" НДС, предъявленного в валюте, но оплаченного в рублях:

  • расчет по дате оприходования, опираясь на последний абзац пункта 1 статьи 172 НК РФ (но в ней речь идет о приобретении за иностранную валюту, а в нашем случае приобретение осуществляется за рубли);
  • принятие к вычету по дате оплаты, опираясь на сумму в платежном документе.

Авторы рекомендуют при возникновении таких ситуаций обратиться в местный налоговый орган за разъяснением, а затем обязательно отразить в учетной политике выбранный вариант принятия к вычету "входного" НДС, предъявленного в валюте, а оплаченного в рублях.

Учет курсовой разницы при УСН

Обратите внимание!

Курсовые разницы возникают только в том случае, когда стоимость товаров (работ, услуг) по договору выражена в иностранной валюте и оплата производится тоже в иностранной валюте. Если стоимость товаров (работ, услуг) по договору выражена в иностранной валюте, а оплата производится в рублях РФ, то в налоговом учете возникают суммовые разницы, которые в составе доходов и расходов при УСН не учитываются - пункт 3 статьи 346.17 НК РФ.

Объект налогообложения "Доходы"

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении даты получения доходов пользуются кассовым методом. При кассовом методе датой получения доходов признается день оплаты. Оплата может быть произведена разными способами:

  • поступление денежных средств на счета в банках и/или в кассу;
  • получение иного имущества (работ, услуг) и/или имущественных прав;
  • а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемые в соответствии со ст.249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ.

Согласно пункту 11 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.

Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств - пункт 11 статьи 250 НК РФ.

Положительные курсовые разницы организация должна по мере их образования отражать в графе 4 Книги учета доходов и расходов.

Обратите внимание!

Минфин России и налоговые органы считают, что все налогоплательщики, применяющие УСН обязаны переоценивать обязательства (требования), стоимость которых выражена в иностранной валюте, на последний день отчетного (налогового) периода. Возникающий при этом внереализационный доход учитывается при определении объекта налогообложения при упрощенной системе с объектом налогообложения доходы - письмо Минфина России от 05.10.2007 № 03-11-04/2/248; письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 № 18-11/3/006272@.

Объект налогообложения "Доходы уменьшенные на величину расходов"

Положительные курсовые разницы, которые возникают при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств, учитываются налогоплательщиками, использующими упрощенную систему налогообложения, в составе доходов на основании статьи 346.15 и пункта 11 статьи 250 НК РФ.

Положительные курсовые разницы организация должна по мере их образования отражать в графе 4 Книги учета доходов и расходов.

В соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, учитывают при определении налоговой базы расходы в виде отрицательной курсовой разницы, образующейся от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.

Отрицательные курсовые разницы организация должна по мере их образования отражать в графе 5 Книги учета доходов и расходов.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, имущество в виде валютных ценностей пересчитывают в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, и, соответственно, отражают в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше - письмо Минфина России от 06.05.2008 № 03-11-04/2/81.

Учет курсовой разницы при ЕНВД

Бухгалтерский учет

Организации, переведенные на уплату ЕНВД, обязаны вести бухгалтерский учет и сдавать бухгалтерскую отчетность в полном объеме. Поэтому в бухгалтерском учете они должны отражать курсовые разницы в соответствии с ПБУ 3/2006.

Налоговый учет

При расчете налоговой базы по ЕНВД налогоплательщик не учитывает курсовые разницы, поскольку налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, которая равна произведению базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности - пункт 2 статьи 346.29 НК РФ.

Согласно пункту 10 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие в соответствии с НК РФ специальные налоговые режимы (к которым относится и система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности), при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к специальным режимам (в нашем случае - ЕНВД).

Если налогоплательщик применяет ЕНВД одновременно с общим режимом налогообложения, то он обязан вести раздельный учет доходов и расходов по каждому режиму налогообложения. При этом расходы организаций, занимающихся деятельностью, облагаемой ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Таким образом, если курсовые разницы относятся к деятельности не облагаемой ЕНВД, то налоги придется уплачивать в соответствии с общим режимом налогообложения.

В письме УФНС России по г. Москве от 06.11.2007 № 20-12/105713 подчеркнуло, что если организация, осуществляющая "вмененную" деятельность, имеет другие доходы, непосредственно не относящиеся к этой деятельности, то такие доходы облагаются налогом на прибыль. При этом, если у плательщика ЕНВД образовались курсовые разницы по полученному в иностранной валюте займу для ведения деятельности, облагаемой ЕНВД, то он не учитывает эти курсовые разницы в целях налогообложения прибыли (при условии, что ведет раздельный учет внереализационных доходов).

Вывод:

  • если организация осуществляет только один вид деятельности, подпадающий под уплату единого налога на вменённый доход, то курсовые разницы, возникающие при пересчёте стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте в рубли, связанные непосредственно с этим видом деятельности, обложению налогом на прибыль не подлежат;
  • если организация помимо ЕНВД осуществляет другие виды деятельности, облагаемые по общему режиму или совмещает ЕНВД и УСН, то курсовые разницы (или их пропорциональная часть) учитываются при исчислении налога на прибыль или единого налога при УСН.

Суммовые и курсовые разницы

Особенности учета курсовых и суммовых разниц традиционно вызывают множество вопросов. Авторы справочника постарались простым и понятным языком описать порядок отражения суммовых и курсовых  разниц в бухгалтерском и налоговом учете.

В справочнике вы найдете ответы на следующие вопросы:

Каждая статья Справочника дает возможность перехода в список соответствующих ситуаций Справочника хозяйственных операций, а также в список нормативных документов и писем Минфина и налоговой службы России, касающихся вопросов учета суммовых и курсовых разниц.

Нормативные документы, регулирующие учет суммовых и курсовых разниц

  • Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации
  • Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации
  • Глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации
  • Глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации
  • ПБУ 3/2006 Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"
  • ПБУ 18/02 Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"
  • Статья 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"
  • Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле"
  • Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций"
  • Приказ Минфина РФ от 30.12.2005 № 167н "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения"
  • Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н
  • Письмо Минфина РФ от 06.05.2008 № 03-11-04/2/81
  • письмо Минфина РФ от 19.12.2005 № 03-04-15/116
  • Письмо УФНС РФ по г. Москве от 25.01.2008 № 18-11/3/006272@
  • Письмо УФНС России по г.Москве от 06.11.2007 № 20-12/105713

Комментарии 0

1С бесплатно 1С-Отчетность 1С-Такском 1С:ERP Управление предприятием 1С:Бесплатно 1С:Бухгалтерия 8 1С:Бухгалтерия 8 КОРП 1С:Бухгалтерия автономного учреждения 1С:Бухгалтерия государственного учреждения 1С:Бюджет муниципального образования 1С:Бюджет поселения 1С:Вещевое довольствие 1С:Деньги 1С:Документооборот 1С:Зарплата и кадры бюджетного учреждения 1С:Зарплата и кадры государственного учреждения 1С:Зарплата и управление персоналом 1С:Зарплата и управление персоналом КОРП 1С:Комплексная автоматизация 8 1С:Лекторий 1С:Предприятие 1С:Предприятие 7.7 1С:Предприятие 8 1С:Розница 1С:Управление небольшой фирмой 1С:Управление производственным предприятием 1С:Управление торговлей 1СПАРК-Риски 1СПредприятие 8 2-НДФЛ 3-НДФЛ 4-ФСС 5 минут 6-НДФЛ CRM Агентский договор. Учет административная ответственность адресный классификатор акцизы алкоголь алкогольная продукция амортизационная премия амортизация арбитражная практика аттестация рабочих мест аудит аудиторские организации база 1с база для начисления страховых взносов база по страховым взносам база по налогу на прибыль банк и касса в 1с банкротство безнадежная задолженность безналичные расчеты бланки строгой отчетности больничное пособие больничный листок бухгалтер бухгалтерия автономного учреждения бухгалтерская отчетность бухгалтерские события бухгалтерский баланс бухгалтерский учет бухучет Бытовые услуги. Учет бюджет муниципального образования бюджет поселения бюджетная отчетность бюджетный учет ВАС РФ Вахтовый метод.Оплата ввоз товаров взаимозависимые_лица взноcы в ПФР взносы в ФОМС взносы в ФСС взносы на травматизм видео 1С водный налог возврат переплаты восстановление НДС вывоз товаров выездная налоговая проверка выездная проверка выплата зарплаты выплаты иностранному работнику выплаты работникам выплаты физическим лицам высококвалифицированные специалисты вычет НДС вычеты по НДФЛ ВЭД ГК РФ госпошлина государственная регистрация государственные и муниципальные закупки гражданско-правовой договор графики работы двойное налогообложение дебиторка декларация по алкоголю декларация по ЕНВД декларация по НДС денежные документы День Бухгалтерии детские пособия ДиректБанк договор комиссии договор подряда договор поставки договор транспортной экспедиции договорная политика документальное оформление документооборот долговые обязательства должная осмотрительность доходы организации ЕГАИС ЕГРЮЛ ежемесячная отчетность ЕНВД ЕСН ЕСХН задержка заработной платы задолженность по налогам займы закон о бухгалтерском учете занимательная бухгалтерия заработная плата зарплата зарплатные налоги зарубежная командировка защита персональных данных заявление о постановке на учет земельный налог изменения 2015 изменения в законодательстве изменения в законодательстве 2012 изменения в законодательстве 2013 имущественные вычеты имущественный налоговый вычет индивидуальный предприниматель иностранные компании иностранный работник интернет-компании интернет-магазины ИП ИП на ЕНВД ИС 1С:ИТС исправление бухгалтерских ошибок исправление ошибок ИТС ИФНС кадастровая стоимость кадровое оформление камеральная проверка кассовая дисциплина кассовые операции КБК квоты на иностранных рабочих КИК ККТ КЛАДР ключевая ставка книга на УСН книга покупок книга продаж КоАП РФ коды видов продукции командировка командировочные расходы компенсации работникам компенсационные выплаты компенсация за отпуск консервация основных средств консолидированная группа контролируемые сделки корректировочный счет-фактура коэффициент-дефлятор крупнейшие налогоплательщики курортный сбор курсовые разницы лизинг лизинговое имущество ликвидация организации лицензирование льготы по ндс малый бизнес маркировка изделий маркировка изделий из натурального меха маркировка меховых изделий маркировка товара материальная выгода материальная помощь материнский капитал международные стандарты миниденьги модернизация основных средств МРОТ МСФО наличные расчеты налог на игорный бизнес налог на имущество налог на имущество физических лиц налог на прибыль налоги физических лиц налоговая база по налогу на прибыль налоговая база по ндс налоговая база по НДС налоговая декларация налоговая ответственность налоговая отчетность налоговая политика налоговая проверка налоговое администрирование налоговые каникулы налоговые льготы налоговые проверки налоговый агент налоговый агент НДФЛ налоговый агент по НДС налоговый агент по НДФЛ налоговый агент по ндфл налоговый вычет налоговый контроль налоговый мониторинг налоговый учет налогообложение доходов налогоплательщик начисление пени НДПИ НДС НДС по ставке 10% НДС при ввозе НДС при экспорте НДС-2015 НДФЛ некоммерческие организации учет неотделимые улучшения нерезиденты НИОКР НК РФ НМА новая форма декларации новая форма расчета новости нормы естественной убыли нулевая декларация нулевая ставка обзор обзор бухгалтерских событий обзор новостей обмен документами обновление КЛАДР обособленное подразделение обособленные подразделения обучение 1с оказание услуг ОКВЭД2 ОКПД2 онлайн-касса онлайн-ккт онлайн-ККТ освобождение от налогообложения освобождение от ндс освобождение от НДС основные средства отпускные отходы отчетность в ПФР отчетность в росстат отчетность в Росстат отчетность организации отчетность по страховым взносам отчетность предпринимателя оформление счета-фактуры охрана труда патентная система ПБУ 18 первичные документы перенос убытков персонифицированный учет план счетов плата за негативное воздействие на окружающую среду плата за проезд грузовиков платежи платежное поручение платежные документы 1с платежный агент платежный терминал повышение ставок подакцизные товары подтверждающие документы подтверждение расходов полномочия налоговых органов пониженные тарифы поправки в НК РФ поправки в тк рф поправки в ТК РФ порядок маркировки товаров пособие по беременности и родам пособие по временной нетрудоспособности пособие по нетрудоспособности пособия за счет ФСС посреднические договоры постановка на учет постановка на учет в налоговом органе права налогоплательщика представление сведений приказ Минфина применение ККТ приостановление операций по счету проверка ИНН/КПП проверка контрагентов продажа алкогольной продукции производственный календарь проф. Пятов профессиональные вычеты ПСН псн путевой лист работники-иностранцы раздельный учет расходы на ГСМ расходы на рекламу расходы организации расчет больничного листа расчет заработной платы расчет НДПИ расчет отпускных расчет себестоимости расчет страховых взносов расчетный счет расчеты с работниками регистрация недвижимости регистрация юридических лиц реконструкция основных средств ремонт основных средств реорганизация росалкогольрегулирование РСВ-1 рыночные цены самозанятые граждане свод отчетов сдача имущества в аренду секреты 1С:ЗУП сельскохозяйственный товаропроизводитель система "Платон" служебная командировка снижение ставок совместители совмещение налоговых режимов составление и сдача отчетности составление и сдача отчетности социальное страхование социальные вычеты социальный налоговый вычет спецоценка условий труда средний заработок ставка НДС Ставка НДФЛ ставка рефинансирования ставка УСН стандартные вычеты стандарты бухучета статистика статистическая отчетность статотчетность страхование страховые взносы страховые взносы в пфр страховые взносы в фсс страховые взносы в ФСС страховые взносы для самозанятых страховые взносы на травматизм страховые тарифы судебные издержки суммовые разницы суточные счет-фактура такси таможенные платежи таможенный союз ТК РФ торг-12 торговый сбор транспортный налог трудовая книжка трудовой договор увольнение по инициативе руководителя увольнение по соглашению сторон уголовная ответственность удержание алиментов УКД универсальный корректировочный документ УПД уплата налога уплата налогов упрощенная система налогообложения УСН уставный капитал уточненка утрата права на усн учет аренды учет в АО учет в ООО учет в сельском хозяйстве учет в строительстве учет в туризме учет дивидендов учет доходов при УСН учет доходов при усн учет импорта учет лизинга учет МПЗ учет на производстве учет ОС учет основных средств учет премий учет расходов учет расходов при УСН учет расходов при усн учет реализации учет скидок учет субсидий учет товаров учет ценных бумаг учет экспорта учетная политика учредительные документы факсимиле ФИАС финансовый анализ финансовый результат ФНС РФ форма 6-НДФЛ формы документов ФСС штрафные санкции ЭДО экологические платежи экспорт в страны ЕАЭС экспорт продукции электронная отчетность электронная подпись электронные счета-фактуры электронный документооборот электронный формат энциклопедия проверок

Все теги
X

Яндекс-виджет: Новости
Яндекс-виджет: Полезные материалы
Информеры