Бухгалтерский учет, налогообложение, отчетность, МСФО, анализ бухгалтерской информации, 1С:Бухгалтерия

Отражение фактов финансовой аренды в учете арендодателя в соответствии с МСФО (IAS) 17

24.03.2009
Отражение финансовой аренды в соответствии с МСФО требует от бухгалтера применения двух идей Стандартов, практически не реализующихся в отечественной практике. Это принцип приоритета содержания над формой и дисконтирование. В данной статье М.Л. Пятов и И.А. Смирнова, Санкт-Петербургский государственный университет, рассматривают определяемые МСФО (IAS) 17 правила учета арендодателем финансовой аренды, подробно анализируя самые сложные для отечественных бухгалтеров аспекты учета арендных операций.

Содержание


Как мы уже отмечали в предыдущих статьях, посвященных теме учета аренды в соответствии с МСФО, финансовая аренда представляет собой область бухгалтерского учета, в которой российская практика полностью расходится с предписаниями международных стандартов. Учет финансовой аренды согласно МСФО полностью подчиняется идее принципа приоритета экономического содержания отражаемых хозяйственных фактов над их юридической формой. Напомним, что, согласно МСФО (IAS) 17, финансовая аренда определяется как аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, сопутствующих владению активом, от арендодателя к арендатору. Так как контроль над активом, связанные с ним риски и доходы от эксплуатации актива переходят к арендатору, объект аренды отражается на его балансе. При этом передача актива арендатору квалифицируется в учете арендодателя аналогично его продаже. Однако специфика аренды делает необходимым применение специальных правил отражения финансовой аренды в учете арендодателя (в определенной части отличающихся от порядка учета продажи активов). Их мы и рассмотрим в данной статье.

Определяемый МСФО (IAS 17) порядок учета финансовой аренды арендодателем базируется на содержании ряда ключевых понятий, очерчивающих подходы к квалификации фактов передачи активов в финансовую аренду и исчисления признаваемых с связи с этим дебиторской задолженности и дохода. IAS 17 определяет понятия "валовые инвестиции в аренду", "чистые инвестиции в аренду" и "незаработанный финансовый доход".

Под валовыми инвестициями в аренду понимаются совокупные минимальные арендные платежи, причитающиеся арендодателю по договору, а также остаточная стоимость объекта аренды (гарантированная или негарантированная арендатором).

Чистые инвестиции в аренду представляют собой валовые инвестиции, дисконтированные по ставке процента, подразумеваемой договором (или по рыночной ставке, если она выше). По сути, чистые инвестиции - это себестоимость объекта аренды для арендодателя с учетом его первоначальных прямых затрат.

Разность между валовыми и чистыми инвестициями представляет собой финансовый доход арендодателя. На момент начала срока аренды это доход, пока не заработанный арендодателем.

По мере течения срока аренды каждый из трех отчетных показателей, отображающих состояние валовых инвестиций, чистых инвестиций и незаработанного дохода, сокращается, пока не достигнет нулевого значения.

Трактовка данных понятий лежит в основе порядка определения и отражения в бухгалтерском учете финансового результата от операций финансовой аренды у арендодателя.

Ключевые понятия (IAS 17)

Как мы уже отмечали в предыдущих статьях, посвященных теме учета аренды в соответствии с МСФО, финансовая аренда представляет собой область бухгалтерского учета, в которой российская практика полностью расходится с предписаниями международных стандартов. Учет финансовой аренды согласно МСФО полностью подчиняется идее принципа приоритета экономического содержания отражаемых хозяйственных фактов над их юридической формой. Напомним, что, согласно МСФО (IAS) 17, финансовая аренда определяется как аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, сопутствующих владению активом, от арендодателя к арендатору. Так как контроль над активом, связанные с ним риски и доходы от эксплуатации актива переходят к арендатору, объект аренды отражается на его балансе. При этом передача актива арендатору квалифицируется в учете арендодателя аналогично его продаже. Однако специфика аренды делает необходимым применение специальных правил отражения финансовой аренды в учете арендодателя (в определенной части отличающихся от порядка учета продажи активов). Их мы и рассмотрим в данной статье.

Определяемый МСФО (IAS 17) порядок учета финансовой аренды арендодателем базируется на содержании ряда ключевых понятий, очерчивающих подходы к квалификации фактов передачи активов в финансовую аренду и исчисления признаваемых с связи с этим дебиторской задолженности и дохода. IAS 17 определяет понятия "валовые инвестиции в аренду", "чистые инвестиции в аренду" и "незаработанный финансовый доход".

Под валовыми инвестициями в аренду понимаются совокупные минимальные арендные платежи, причитающиеся арендодателю по договору, а также остаточная стоимость объекта аренды (гарантированная или негарантированная арендатором).

Чистые инвестиции в аренду представляют собой валовые инвестиции, дисконтированные по ставке процента, подразумеваемой договором (или по рыночной ставке, если она выше). По сути, чистые инвестиции - это себестоимость объекта аренды для арендодателя с учетом его первоначальных прямых затрат.

Разность между валовыми и чистыми инвестициями представляет собой финансовый доход арендодателя. На момент начала срока аренды это доход, пока не заработанный арендодателем.

По мере течения срока аренды каждый из трех отчетных показателей, отображающих состояние валовых инвестиций, чистых инвестиций и незаработанного дохода, сокращается, пока не достигнет нулевого значения.

Трактовка данных понятий лежит в основе порядка определения и отражения в бухгалтерском учете финансового результата от операций финансовой аренды у арендодателя.

Первоначальное признание задолженности по арендным платежам (IAS 17)

Регламентируя порядок первоначального признания факта финансовой аренды и, соответственно, дебиторской задолженности арендатора в учете арендодателя, МСФО (IAS) 17 устанавливает, что так как при финансовой аренде существенная часть всех рисков и выгод, сопутствующих праву собственности на объект аренды, передается арендодателем арендатору, то задолженность по арендным платежам к получению должна показываться арендодателем как сумма причитающихся к получению основной суммы долга и финансового дохода в качестве компенсации и вознаграждения арендодателя за его инвестиции и услуги. Таким образом, факт передачи актива в финансовую аренду предполагает:
а) либо списание (декапитализацию) балансовой стоимости передаваемого в аренду актива с одновременным признанием разницы между справедливой стоимостью переданного актива и его балансовой стоимостью как финансового результата текущего периода,
б) либо отражение факта предоставления кредита (займа) арендодателю в случае приобретения объекта аренды специально для данного арендатора.

При этом и в том, и в другом случае незаработанный финансовый доход по операции финансовой аренды должен признаваться как полученный в течение всего периода кредитования арендатора.

Отражение затрат арендодателя, связанных с арендой (IAS 17)

Финансовая аренда, как правило, предполагает несение арендодателем ряда расходов, как формирующих стоимость объекта аренды, так и не включаемых в его стоимость. Главным вопросом их учета у арендодателя является то, капитализируются ли эти расходы, формируя задолженность арендатора и входя в суммы арендных платежей, или декапитализируются, уменьшая финансовый результат организации-арендодателя.

Различные варианты учета таких расходов определяет МСФО (IAS) 17. Согласно предписаниям Стандарта, первоначальные прямые затраты по аренде, ложащиеся на арендодателей, в том числе комиссионные, юридические и внутренние затраты, которые носят приростный характер и прямо относятся на подготовку и заключение арендных соглашений, капитализируются в сумме дебиторской задолженности арендатора.

При этом, к таким капитализируемым затратам не относятся общие накладные затраты, такие как затраты подразделений по продажам и маркетингу.

Так как при финансовой аренде, не связанной с арендодателями-производителями или дилерами, первоначальные прямые затраты включаются в первоначальную оценку дебиторской задолженности по финансовой аренде, то они, соответственно, уменьшают сумму дохода, выступая возмещаемыми суммами, признаваемыми на протяжении срока аренды. Данный порядок основывается на том, что подразумеваемая договором аренды ставка процента определена таким образом, что первоначальные прямые затраты автоматически включаются в дебиторскую задолженность по финансовой аренде, и нет необходимости в их отдельном включении.

Затраты же, которые несут арендодатели, являющиеся производителями или дилерами предоставляемых в аренду активов, в связи с подготовкой и заключением договоров аренды исключаются из определения первоначальных прямых затрат. В результате они исключаются из чистой инвестиции в аренду и признаются расходом на момент признания прибыли от продаж, который при финансовой аренде, как правило, совпадает с началом срока аренды.

Последующая оценка

Характеристика финансовой аренды как сделки, исполняемой в течение продолжительного отрезка времени, как правило, выходящего за рамки одного отчетного периода, ставит вопрос о признании получаемого дохода арендодателем в течение срока аренды.

Установление графика признания финансового дохода, основываясь на содержании договора аренды, очевидно, является предметом профессионального суждения бухгалтера. Это объясняется тем, что, согласно Стандарту, арендодатель должен стремиться распределить финансовый доход в течение срока аренды на систематической и рациональной основе. Безусловно, эти понятия относятся к области профессионального суждения, так как в серьезной степени субъективны. Вместе с тем, Стандарт определяет ряд предписаний в данном направлении. В соответствии с ним признание финансового дохода должно основываться на графике, отражающем применение постоянной ставки процента к остатку непогашенной задолженности арендатора, то есть к остатку чистой инвестиции арендодателя в финансовую аренду.

Особенности учета у арендодателей-производителей и/или дилеров (IAS 17)

Специальные правила признания финансового результата от финансовой аренды МСФО (IAS) 17 устанавливает для организаций-арендодателей, являющихся производителями или дилерами предоставляемых в аренду активов. Стандарт определяет, что арендаторы в лице производителей или дилеров должны признавать прибыль или убыток от продаж за период в соответствии с политикой, проводимой организацией в отношении прямых продаж. Дело в том, что производители или дилеры часто предлагают клиентам выбор между покупкой и арендой актива. С экономической точки зрения для продавца - это альтернативы, отличающиеся лишь рассрочкой получения дохода в случае выбора клиентом финансовой аренды. Исходя из этого, Стандарт определяет, что финансовая аренда актива производителем или дилером, выступающим в роли арендодателя, ведет к возникновению двух видов дохода:

  • прибыли или убытка, эквивалентных прибыли или убытку от прямой продажи арендуемого актива по нормальным продажным ценам, отражающим любые применимые скидки по объему или торговые скидки;
  • и финансового дохода на протяжении срока аренды.

Стандартом специально устанавливается, что выручка от продаж, признанная на начало срока финансовой аренды производителем или дилером, выступающим в роли арендодателя, должна определяться как справедливая стоимость актива или как сумма дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей, рассчитанных по рыночной ставке процента, в случае, если эта сумма ниже справедливой стоимости актива.

При этом себестоимость продажи, признанная в начале срока аренды, должна определяться как себестоимость (или балансовая стоимость, если они различаются) арендованного имущества за вычетом дисконтированного значения негарантированной остаточной стоимости.

Разность между выручкой и себестоимостью продаж составляет прибыль от продаж, которая признается в соответствии с политикой, обычно применяемой организацией в отношении прямых продаж.

Для иллюстрации применения изложенных выше предписаний МСФО обратимся к следующему примеру.

На условиях финансовой аренды объект справедливой стоимостью 180 000 руб. передается арендатору на три года в обмен на арендную плату в размере 35 000 руб в конце каждого полугодия. Таким образом, величина валовых инвестиций арендодателя составляет:

35 000 руб. x 6 полугодий = 210 000 руб.

Для простоты не будем принимать во внимание никаких дополнительных затрат.

В том случае, если арендодатель приобретает (по справедливой стоимости) объект аренды специально для исполнения условий данного договора, объект на баланс не принимается, а его покупка отражается как предоставление займа арендатору. При этом сумма займа будет определяться выбором ставки дисконтирования валовых инвестиций. В качестве ставки дисконтирования мы выберем рыночную ставку процента (5 %), поскольку она ниже ставки, подразумеваемой договором аренды. Дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей (при соответствующем коэффициенте дисконтирования - 5,0757) равна:

35 000 x 5,0757 = 177 650 руб.

Таким образом, договором арендатору предоставляются условия более выгодные, чем рыночные, что, на наш взгляд, следует немедленно отразить в отчетности арендодателя. Отсюда затраты арендодателя на приобретение объекта аренды в отчетности распадаются на две части:

  • в балансе - дебиторская задолженность арендатора - 177 650 руб.;
  • в отчете о прибылях и убытках - убыток 2 350 руб. (180 000 - 177 650).

Если же арендодатель сдает в аренду уже числящееся у него на балансе имущество, то факт передачи объекта аренды будет предполагать признание финансового результата, равного тому, каким бы он был при продаже имущества по дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей (или справедливой стоимости, если она ниже). Предположим, что в нашем примере объект имеет балансовую стоимость, равную 175 000 руб. Тогда факт передачи имущества в аренду приведет к признанию:

  • в балансе - дебиторской задолженности арендатора - 177 650 руб.;
  • в отчете о прибылях и убытках - прибыль 2 650 руб. (177 650 - 175 000).

Очевидно, что первоначальная стоимость дебиторской задолженности в размере 177 650 руб. представляет собой остаток по основной сумме долга, то есть процентного дохода не включает, так как на момент признания фактический срок заимствования равен нулю.

Далее, по мере течения срока аренды, финансовый (процентный) доход увеличивает дебиторскую задолженность и начисляется, как минимум, к моменту получения платежа и на отчетную дату. Факт поступления платежа от арендатора отражается как уменьшение дебиторской задолженности. При этом, платежи, осуществляемые арендатором сокращают его задолженность как в части процентов, начисленных на остаток обязательства к моменту платежа, так и в части основной суммы долга. В то же время, поскольку в отчетности следует отражать в составе примечаний состояние и движение валовых инвестиций, то арендные платежи, относящиеся к отчетному периоду, за исключением затрат на обслуживание, должны вычитаться из валовых инвестиций в аренду для уменьшения как основной суммы долга, так и незаработанного финансового дохода.

В нашем примере ставка процента принята равной 5 %, следовательно, динамика дебиторской задолженности арендатора, валовых инвестиций и незаработанного дохода по полугодиям будет выглядеть следующим образом (см. Таблицу).

Дебиторская задолженность на конец каждого полугодия представляет собой остаток по основной сумме долга, равный дисконтированной (по полугодовой ставке 5 %) стоимости оставшихся минимальных арендных платежей. Совокупные процентные расходы в размере 32 350 руб. распределены по отчетным полугодиям таким образом, что их величина падает по мере сокращения дебиторской задолженности, так как их значение определяется постоянной ставкой (5 %), применяемой к сокращаемой платежами сумме долга. Валовые инвестиции от полугодия к полугодию сокращаются на величину полученных арендных платежей, а незаработанный доход - на величину признанного финансового дохода.

Поскольку Стандарт требует, чтобы дебиторская задолженность в балансе отражалась с разделением на краткосрочную и долгосрочную, в отчетности на конец первого полугодия из совокупной дебиторской задолженности (151 533 руб.) часть в размере:

35 000 x 2 - (7 577 + 6 205) = 56 218 руб.

будет отнесена к краткосрочной, принимая во внимание, что в течение 12 месяцев с отчетной даты данная дебиторская задолженность будет погашаться двумя платежами (в части основной суммы долга и процентного дохода). Тогда долгосрочная часть дебиторской задолженности будет равна:

95 315 руб. (151 533 - 56 218)

Напомним, что расчет краткосрочной части долга будет отличаться в том случае, если арендные платежи делаются в начале процентного периода, поскольку остаток обязательства арендатора будет включать начисленные проценты.

В любом случае эта величина может быть определена по таблице движения дебиторской задолженности как основная сумма долга арендатора, которая останется непогашенной через 12 месяцев, то есть к концу третьего полугодия аренды.

Полугодие

Дебиторская задолженность на начало полугодия, руб.

Процентный доход (5%), руб.

Платеж арендатора, руб.

Дебиторская задолженность на конец полугодия, руб.

Валовые инвестиции на конец полугодия, руб.

Незаработанный доход на конец полугодия, руб.

1

177 650

8 883

35 000

151 533

175 000

23 467

2

151 533

7 577

35 000

124 110

140 000

15 890

3

124 110

6 205

35 000

95 315

105 000

9 685

4

95 315

4 766

35 000

65 081

70 000

4 919

5

65 081

3 254

35 000

33 335

35 000

1 665

6

33 335

1 665

35 000

0

0

0

Итого:

32 350

210 000

Комментарии 0

1С бесплатно 1С-Отчетность 1С-Такском 1С:ERP Управление предприятием 1С:Бесплатно 1С:Бухгалтерия 8 1С:Бухгалтерия 8 КОРП 1С:Бухгалтерия автономного учреждения 1С:Бухгалтерия государственного учреждения 1С:Бюджет муниципального образования 1С:Бюджет поселения 1С:Вещевое довольствие 1С:Деньги 1С:Документооборот 1С:Зарплата и кадры бюджетного учреждения 1С:Зарплата и кадры государственного учреждения 1С:Зарплата и управление персоналом 1С:Зарплата и управление персоналом КОРП 1С:Комплексная автоматизация 8 1С:Лекторий 1С:Предприятие 1С:Предприятие 7.7 1С:Предприятие 8 1С:Розница 1С:Управление небольшой фирмой 1С:Управление производственным предприятием 1С:Управление торговлей 1СПАРК-Риски 1СПредприятие 8 2-НДФЛ 3-НДФЛ 4-ФСС 5 минут 6-НДФЛ CRM Агентский договор. Учет административная ответственность адресный классификатор акцизы алкоголь алкогольная продукция амортизационная премия амортизация арбитражная практика аттестация рабочих мест аудит аудиторские организации база 1с база для начисления страховых взносов база по страховым взносам база по налогу на прибыль банк и касса в 1с банкротство безнадежная задолженность безналичные расчеты бланки строгой отчетности больничное пособие больничный листок бухгалтер бухгалтерия автономного учреждения бухгалтерская отчетность бухгалтерские события бухгалтерский баланс бухгалтерский учет бухучет Бытовые услуги. Учет бюджет муниципального образования бюджет поселения бюджетная отчетность бюджетный учет ВАС РФ Вахтовый метод.Оплата ввоз товаров взаимозависимые_лица взноcы в ПФР взносы в ФОМС взносы в ФСС взносы на травматизм видео 1С водный налог возврат переплаты восстановление НДС вывоз товаров выездная налоговая проверка выездная проверка выплата зарплаты выплаты иностранному работнику выплаты работникам выплаты физическим лицам высококвалифицированные специалисты вычет НДС вычеты по НДФЛ ВЭД ГК РФ госпошлина государственная регистрация государственные и муниципальные закупки гражданско-правовой договор графики работы двойное налогообложение дебиторка декларация по алкоголю декларация по ЕНВД декларация по НДС денежные документы День Бухгалтерии детские пособия ДиректБанк договор комиссии договор подряда договор поставки договор транспортной экспедиции договорная политика документальное оформление документооборот долговые обязательства должная осмотрительность доходы организации ЕГАИС ЕГРЮЛ ежемесячная отчетность ЕНВД ЕСН ЕСХН задержка заработной платы задолженность по налогам займы закон о бухгалтерском учете занимательная бухгалтерия заработная плата зарплата зарплатные налоги зарубежная командировка защита персональных данных заявление о постановке на учет земельный налог изменения 2015 изменения в законодательстве изменения в законодательстве 2012 изменения в законодательстве 2013 имущественные вычеты имущественный налоговый вычет индивидуальный предприниматель иностранные компании иностранный работник интернет-компании интернет-магазины ИП ИП на ЕНВД ИС 1С:ИТС исправление бухгалтерских ошибок исправление ошибок ИТС ИФНС кадастровая стоимость кадровое оформление камеральная проверка кассовая дисциплина кассовые операции КБК квоты на иностранных рабочих КИК ККТ КЛАДР ключевая ставка книга на УСН книга покупок книга продаж КоАП РФ коды видов продукции командировка командировочные расходы компенсации работникам компенсационные выплаты компенсация за отпуск консервация основных средств консолидированная группа контролируемые сделки корректировочный счет-фактура коэффициент-дефлятор крупнейшие налогоплательщики курортный сбор курсовые разницы лизинг лизинговое имущество ликвидация организации лицензирование льготы по ндс малый бизнес маркировка изделий маркировка изделий из натурального меха маркировка меховых изделий маркировка товара материальная выгода материальная помощь материнский капитал международные стандарты миниденьги модернизация основных средств МРОТ МСФО наличные расчеты налог на игорный бизнес налог на имущество налог на имущество физических лиц налог на прибыль налоги физических лиц налоговая база по налогу на прибыль налоговая база по ндс налоговая база по НДС налоговая декларация налоговая ответственность налоговая отчетность налоговая политика налоговая проверка налоговое администрирование налоговые каникулы налоговые льготы налоговые проверки налоговый агент налоговый агент НДФЛ налоговый агент по НДС налоговый агент по НДФЛ налоговый агент по ндфл налоговый вычет налоговый контроль налоговый мониторинг налоговый учет налогообложение доходов налогоплательщик начисление пени НДПИ НДС НДС по ставке 10% НДС при ввозе НДС при экспорте НДС-2015 НДФЛ некоммерческие организации учет неотделимые улучшения нерезиденты НИОКР НК РФ НМА новая форма декларации новая форма расчета новости нормы естественной убыли нулевая декларация нулевая ставка обзор обзор бухгалтерских событий обзор новостей обмен документами обновление КЛАДР обособленное подразделение обособленные подразделения обучение 1с оказание услуг ОКВЭД2 ОКПД2 онлайн-касса онлайн-ккт онлайн-ККТ освобождение от налогообложения освобождение от ндс освобождение от НДС основные средства отпускные отходы отчетность в ПФР отчетность в росстат отчетность в Росстат отчетность организации отчетность по страховым взносам отчетность предпринимателя оформление счета-фактуры охрана труда патентная система ПБУ 18 первичные документы перенос убытков персонифицированный учет план счетов плата за негативное воздействие на окружающую среду плата за проезд грузовиков платежи платежное поручение платежные документы 1с платежный агент платежный терминал повышение ставок подакцизные товары подтверждающие документы подтверждение расходов полномочия налоговых органов пониженные тарифы поправки в НК РФ поправки в тк рф поправки в ТК РФ порядок маркировки товаров пособие по беременности и родам пособие по временной нетрудоспособности пособие по нетрудоспособности пособия за счет ФСС посреднические договоры постановка на учет постановка на учет в налоговом органе права налогоплательщика представление сведений приказ Минфина применение ККТ приостановление операций по счету проверка ИНН/КПП проверка контрагентов продажа алкогольной продукции производственный календарь проф. Пятов профессиональные вычеты ПСН псн путевой лист работники-иностранцы раздельный учет расходы на ГСМ расходы на рекламу расходы организации расчет больничного листа расчет заработной платы расчет НДПИ расчет отпускных расчет себестоимости расчет страховых взносов расчетный счет расчеты с работниками регистрация недвижимости регистрация юридических лиц реконструкция основных средств ремонт основных средств реорганизация росалкогольрегулирование РСВ-1 рыночные цены самозанятые граждане свод отчетов сдача имущества в аренду секреты 1С:ЗУП сельскохозяйственный товаропроизводитель система "Платон" служебная командировка снижение ставок совместители совмещение налоговых режимов составление и сдача отчетности составление и сдача отчетности социальное страхование социальные вычеты социальный налоговый вычет спецоценка условий труда средний заработок ставка НДС Ставка НДФЛ ставка рефинансирования ставка УСН стандартные вычеты стандарты бухучета статистика статистическая отчетность статотчетность страхование страховые взносы страховые взносы в пфр страховые взносы в фсс страховые взносы в ФСС страховые взносы для самозанятых страховые взносы на травматизм страховые тарифы судебные издержки суммовые разницы суточные счет-фактура такси таможенные платежи таможенный союз ТК РФ торг-12 торговый сбор транспортный налог трудовая книжка трудовой договор увольнение по инициативе руководителя увольнение по соглашению сторон уголовная ответственность удержание алиментов УКД универсальный корректировочный документ УПД уплата налога уплата налогов упрощенная система налогообложения УСН уставный капитал уточненка утрата права на усн учет аренды учет в АО учет в ООО учет в сельском хозяйстве учет в строительстве учет в туризме учет дивидендов учет доходов при УСН учет доходов при усн учет импорта учет лизинга учет МПЗ учет на производстве учет ОС учет основных средств учет премий учет расходов учет расходов при УСН учет расходов при усн учет реализации учет скидок учет субсидий учет товаров учет ценных бумаг учет экспорта учетная политика учредительные документы факсимиле ФИАС финансовый анализ финансовый результат ФНС РФ форма 6-НДФЛ формы документов ФСС штрафные санкции ЭДО экологические платежи экспорт в страны ЕАЭС экспорт продукции электронная отчетность электронная подпись электронные счета-фактуры электронный документооборот электронный формат энциклопедия проверок

Все теги
X

Яндекс-виджет: Новости
Яндекс-виджет: Полезные материалы
Информеры