Представители бизнеса на стыке перехода с 1 января 2019 года с 18% НДС на 20% неизбежно столкнутся с вопросами, связанными с исчислением налога, составлением счетов-фактур и т. п. ФНС России выпустила на эту тему подробные разъяснения с примерами счетов-фактур.
Какую ставку НДС «заложить» в договор
Чем ближе 1 января 2019 года, тем непонятнее, какую сумму НДС «закладывать» в договор, заключаемый в конце 2018 года, если поставки по нему целиком или частично пройдут в 2019 году. С одной стороны, раз договор заключается в 2018 году, то и ставка в нем должна быть указана в размере 18%. С другой стороны, часть поставки может быть проведена в 2019 году, когда ставка НДС будет составлять 20%. Предусмотрен ли особый порядок по таким «переходящим» договорам?
Нет, не предусмотрен. И главное налоговое ведомство это подтвердило. В письме от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ ФНС России указала, что законодательством не предусмотрено никаких исключений по товарам, реализуемым по договорам, заключенным до вступления в силу закона, повышающего ставку НДС, и имеющим длящийся характер с переходом на 2019 и последующие годы.
Поставки, осуществляемые с 1 января 2019 года, должны облагаться по новой ставке, независимо от даты заключения договора. И, соответственно, независимо от того, какой НДС указан в договоре.
Тут же встает вопрос: а можно ли сразу включить в договор НДС 20%, если заранее точно известно, что поставка будет осуществлена в 2019 году?
Прямо этот момент чиновники не освещают, но допускают, что такой вариант возможен. А мы добавим, что при таком варианте никаких нарушений и каких-то подводных камней не возникает.
Единственное, что нужно учесть, – и чиновники об этом предупреждают – что если по такому договору вы получите предоплату до начала 2019 года, то налог с нее рассчитать нужно по действующей ставке (18/118), несмотря на то, что в договоре указан НДС 20%. Правда, в момент отгрузки налог должен быть рассчитан уже исходя из новой ставки 20%. А к вычету в этот момент будет принят тот «авансовый» НДС, что был исчислен по прежней ставке.
Если договор заключается в 2018 году, часть товара будет отгружена в 2018, а часть – в 2019 году, то можно указать в договоре отдельно стоимость одной единицы товара, отгруженного до 1 января 2019 года (например, стоимость составляет 118 руб. (в т. ч. НДС 18%)). И отдельно – стоимость одной единицы товара, отгруженного с 1 января 2019 года (например, стоимость составляет 120 руб. (в т. ч. НДС 20%).
Есть и другой вариант. Можно включить в договор стоимость товара без учета НДС, но дополнительно прописать, что НДС предъявляется дополнительно к стоимости товара по ставкам:
- 18 % – к товарам, отгружаемым до 31 декабря 2018 года (включительно);
- 20 % – к товарам, отгружаемым с 1 января 2019 года.
Доплата – от покупателя, корректировочный счет-фактура – от продавца
По тем договорам, где НДС зафиксирован по ставке 18% и по которым предоплата будет вноситься покупателем до 1 января 2019 года, стороны могут договориться о доплате покупателем дополнительной суммы, если сама поставка состоится уже в 2019 году.
Например, изначально товар стоил 118 руб. (с учетом НДС по ставке 18% в сумме 18 руб.). Эту же сумму в качестве предоплаты продавец получил от покупателя в 2018 году. Предположим, что товар отгрузят в первых числах января 2019 года, когда ставка НДС уже вырастет.
В таком случае стороны могут договориться, что покупатель доплатит продавцу разницу в сумме налога – 2 руб. Конечно, это все необходимо оформить дополнительным соглашением к первоначальному договору.
Возникает вопрос: надо ли оформлять на эту доплату счет-фактуру?
Чиновники поясняют, что если доплата вносится до момента отгрузки товара, то продавец обязан составить корректировочный счет-фактуру. Однако его «начинка», а точнее оформление, будет зависеть от того, когда именно получена доплата: до 31 декабря 2018 (включительно) или после этой даты. Если «до», то такая доплата будет считаться не доплатой налога как таковой, а дополнительной оплатой стоимости, с которой необходимо исчислять НДС по ставке 18/118. Поэтому записи в корректировочном счете-фактуре должны выглядеть так:
Если же доплата будет получена продавцом уже в 2019 году, то она будет считаться доплатой налога.
Исчислять с нее налог по расчетной ставке не следует, однако всю эту доплату продавец должен внести в бюджет.
А в корректировочном счете-фактуре ее следует отразить вот так:
И в том, и в другом случае продавец в момент отгрузки примет к вычету НДС, который был отражен в авансовом счете-фактуре (исходя из ставки 18/118 процентов), и в позднее составленном корректировочном счете-фактуре.
Как же отразить разницу между суммами налога, указанную в корректировочном счете-фактуре, в декларации по НДС?
ФНС в своем письме советуют отражать ее по строке 070 в графе 5, тогда как в графе 3 по этой же строке поставить «ноль».
А вот как быть, если доплату продавец получит уже после отгрузки товара, налоговое ведомство не пояснило.
В этом случае не нужно составлять на доплаченную сумму ни корректировочный, ни обычный счет-фактуру. По сути, эта доплата не выпадет из-под налогообложения, ведь при отгрузке товара НДС будет исчислен и отражен в «отгрузочном» счете-фактуре по новой ставке 20%.
Покупатель не собирается доплачивать разницу в ставке
Мы рассмотрели ситуацию, когда покупатель согласился доплатить разницу в ставке налога. Однако он может и отказаться это сделать. Например, если окончательная цена, указанная в договоре, заключенном в 2018 году, четко зафиксирована, то есть сформирована уже с учетом 18% НДС. В этом случае продавцу придется «выкручивать» сумму налога из общей – окончательной – стоимости, включающей в себя НДС.
Соответственно, у него уменьшится величина выручки без учета НДС. Наглядно это видно на примере.
Пример
Соответственно, в момент отгрузки, который придется на 2019 год, продавец должен будет исчислить налог, «выкрутив» его из стоимости сделки, включающей в себя НДС. Сумма налога составит 19,67 руб. (118 руб. х 20/120). В итоге у продавца уменьшится сумма выручки от реализации без учета НДС. Она составит 98,33 руб. (118 руб. - (118 руб. х 19,67 руб.). А вот если бы отгрузка состоялась в 2018 году, то сумма выручки без НДС составила бы 100 руб. (118 руб. - 18 руб.).
Что делать покупателям и продавцам с НДС и новыми ставками
Как видим, вариантов несколько. Но очевидно одно: если договор заключается в 2018 году и уже заранее известно, что поставка наверняка состоится в следующем году, то для продавца удобнее и выгоднее будет формирование стоимости сделки с учетом 20% НДС.
Выгода здесь заключается в том, что не нужно будет согласовывать вопрос с покупателем по поводу доплаты и в случае отказа нести определенные потери.
А простота – в том, что если по такому договору в 2018 году поступит предоплата, то продавцу не нужно будет составлять корректировочный счет-фактуру на доплату (не будет самой доплаты, поскольку покупатель изначально произвел предоплату исходя из новой – повышенной – ставки налога).
