Содержание
Двойная запись лежит в основе современного бухгалтерского учета. Многие убеждены, что в мире нет ничего лучше нее.
Кто эти убежденные
Прежде всего, великий поэт и мыслитель Вольфган Гете (1749-1832), считавший двойную запись величайшим изобретением человеческого разума. Потом - Освальд Шпенглер (1880-1936), автор пророческой книги "Закат Европы". Он считал, что только три человека по-настоящему изменили мир: Колумб, Коперник и Пачоли, создатель двойной бухгалтерии. И, наконец, знаменитый социолог и экономист Вернер Зомбарт (1863-1941) искренне считал и доказывал "с фактами в руках", что только благодаря двойной бухгалтерии стал возможен капитализм. И это верно, ибо подсчитать прибыль, не прибегая к громоздкой инвентаризации, без двойной записи нельзя.
Так и живет система "дебет-кредит" - и в лучшие времена, и во времена далеко не лучшие. Всегда с нами.
Как возникли проводки
Есть случаи, когда двойная запись возникает самым естественным образом - создали коммерческое общество, вложили средства: деньги, товары, оборудование, ценные бумаги и прочие ценности (все, что теперь называется активами). И расписали в деньгах долю каждого вкладчика. Вот и получились, по нынешней терминологии, пассивы, а все вместе (активы и пассивы) стали называть двойной бухгалтерией.
Теперь каждое изменение активов так или иначе стало затрагивать изменение пассивов.
Так возникла традиция: все факты хозяйственной жизни отражать дважды. Купили за наличные деньги товары. Здесь без двойной записи не обойтись - ибо денег в кассе стало меньше, а товаров больше. (Это только изменение в активе.)
Точно также, если товарищ Сидоров уступил свою долю товарищу Прохорову, то вклад одного исчез, а у другого вклад увеличился. (Это изменения в пассиве.)
Обратите внимание, что в обоих случаях моменты и поступления товаров и их оплаты совпадают, и уступки прав другому лицу во втором случае, то, что юристы называют цессией, совпадают.
Но предположим другой случай: товары привезли сегодня, а заплатят за них через шесть лет: момент оприходования и оплаты разделены во времени.
Есть поступление, т. е. есть дебет, но нет кредита. (На протяжении нескольких веков бухгалтеры учитывали дебиторскую задолженность, но не фиксировали кредиторскую, считая, что это дело тех, кто хочет вернуть свои деньги.)
И только когда, дебетуя товары, бухгалтеры стали кредитовать поставщиков, и дебетуя покупателей, кредитовать товары, двойная запись получила мощное развитие, но еще не стала достаточно полной.
Дело в том, что в жизни есть множество фактов хозяйственной жизни, носящих явно двусторонний характер: ценности погибли от пожара, кто-то ценности подарил, кто-то уценил или наоборот повысил оценку учитываемых объемов и т. д. и т. п. Во всех этих случаях есть дебет, но нет кредита, или есть кредит, но нет дебета, т. е. имеется или приход, или расход. И только.
Эта система дожила до наших времен, и ее знают все бухгалтеры.
Она называется забалансовым учетом.
Двойная запись и контроль
Однажды неизвестный нам труженик учета захотел перепроверить правильность своих записей.
Он видел, что значительное число фактов хозяйственной жизни приходится записывать дважды: один раз в доход (дебет) и один раз в расход (кредит). Но часть фактов он записывал или только в дебет, или только в кредит. И вот этот неведомый нам коллега вдруг взял и открыл отдельный чистый лист в своей Главной книге. А когда возникал факт, который имел или только дебет, или только кредит, то этот бухгалтер для контроля делал записи: если был дебет - то запись повторялась на чистом листе слева, а если был кредит - то справа. (Если смотреть лицом в книгу.) Это позволяло складывать левые и правые итоги. И если они совпадали, то бухгалтер вытирал слезы радости и позволял себе маленькие житейские удовольствия.
Двойная запись стала контрольным моментом в работе бухгалтеров.
Двойная запись и капитал
Прошло много лет. И вот другой наш коллега, заполняя в очередной раз чистый лист, вдруг понял (вспомните голого Архимеда, кричащего "Эврика!", или яблоко Ньютона), что это не чистый праздный контрольный лист, а что это счет капитала собственника фирмы.
Какая это была радость. Какой восторг. Теперь можно было строить капитализм (вспомним Зомбарта).
Скорее всего, это было связано с тем, что в средневековой Европе различали специалистов двух типов: одни умели писать и считать, а другие - читать и понимать смысл того, что видели их глаза. У первых была квалификация, а у вторых - компетенция.
Так особенности бухгалтерской процедуры были истолкованы и осмыслены.
С тех пор двойная запись охватила все факты хозяйственной жизни, и возникло множество теорий, раскрывающих и объясняющих ее смысл.
Двойная запись и понимание ее новой функции
С тех пор как дебет и кредит стали взаимно дополнять друг друга, бухгалтеры начали гордиться своей наукой. Однако они до сих пор не обратили внимания на то, что мы не можем понимать любую запись по дебету без понимания и истолкования ее по кредиту.
И наоборот, любую запись по кредиту мы не можем ни истолковать, ни понять ее без обращения к соответствующему дебету.
И что самое главное - когда мы истолковываем запись по дебету, а потом по кредиту одной и той же проводки, мы можем получить очень разные результаты.
Например, возьмем самую легкую и понятную всем запись Дебет 41 Кредит 60 и попытаемся демистифицировать ее.
Оценка товаров, находящихся на ответственном хранении у материально ответственного лица (товарный остаток), согласно договору о материальной ответственности, увеличилась.
Но понять это увеличение оценки можно, только вникая в кредит корреспондирующего счета. Из него (кредита) ясно, что изменения произошли вследствие поступления товаров от поставщиков.
Когда же мы обращаемся к пониманию записи по кредиту, этот же факт хозяйственной жизни предстает в ином свете.
Величина кредиторской задолженности поставщику согласно договору поставки увеличилась.
Но истолковать этот факт можно только через дебет счета Товары. И теперь мы понимаем, что обязательство фирмы перед поставщиком возникло вследствие того, что фирма получила товары.
Итак, все дело в точке отсчета. Если факт хозяйственной жизни рассматривается со стороны дебета, то он выражает через кредит одно содержание, а если этот же факт изучается со стороны кредита, то он, через дебетовую составляющую, выглядит уже иначе.
Продолжая рассуждать, мы можем разобрать все источники возникновения стоимости товаров (дебет счета 41) и, соответственно, все источники, скажем, "Расчетов с поставщиками и подрядчиками" (кредит счета 60).
Сказанное окажется более значимо, если мы предположим, что вместо денежного измерителя будут использованы информационный и временной.
В первом случае окажется, что значимость (в битах) поступления товаров неэквивалентна значимости возникающей кредиторской задолженности. Во втором - будет ясно, что оборачиваемость поступившей партии товаров (в днях) не соответствует времени оплаты счета поставщиков.
При этом, естественно, чем больше у счета корреспондирующих основ по дебету и кредиту, тем "прозрачнее", как теперь говорят, его информационные связи. Эти связи, напомним, определяют, по терминологии Ж.Б. Дюмарше (1874-1946), как валентность счета.
Поскольку источники у дебетуемых и кредитуемых счетов различные, постольку и истолкование фактов хозяйственной жизни получается неодинаковым.
А ведь каждый факт, а, соответственно, дебиторская и кредиторская его стороны, может быть истолкован и с точки зрения обязательного права (юридические отношения в этом случае вытекают из данных, договоров и/или деликтов); вещно-правового (в системном учете отражается только имущество, находящееся в собственности хозяйствующего субъекта).
Более того, в топонимическом смысле факты могут быть представлены в статическом разрезе, когда все они оцениваются по величине возможной реализации. Каждый из этих разделов - слой факта хозяйственной жизни.
Итоги
Двойная запись возникла как чисто технический прием, позволяющий контролировать правильность разноски по счетам Главной книги.
Много позже бухгалтеры и люди, читающие отчетность, поняли, что она (двойная запись) несет огромное юридическое (требования и обязательства) и экономическое (средства и источники) содержание.
И как следствие, именно она позволяет:
- предпринимателям - определять финансовые результаты, не прибегая к инвентаризации;
- бухгалтерам - убеждаться в правильности разноски;
- менеджерам и собственникам - истолковывать дебет через кредит и, наоборот, кредит через дебет.
