Содержание
Правила
Под правилами, если почитать словарь Русского языка С.И. Ожегова, нужно понимать некие предписания, устанавливающие определенный порядок действий. В нашем бухгалтерском учете предписаний много, и мы их ждем от властного органа, каковым выступает Минфин России. Оно дает нам и план счетов, и ПБУ, и разные разъяснения. Каждый раз, когда бухгалтер сталкивается с чем-то новым, о чем нет правила-предписания, он нервничает и требует официальных разъяснений. Они оцениваются по-разному. Дорого стоят авторитетные ответы Минфина России. Однако последнее время работники министерства достаточно часто и благоразумно от таких разъяснений уклоняются. Потом идут разъяснения ИПБ, затем аудиторских фирм. Однако все эти разъяснения мало что значат, если дело рассматривается в суде или арбитраже. Там принимают во внимание только те нормативные документы, которые зарегистрированы в Минюсте России. В этом случае не то что чьи-то разъяснения во внимание не примут, но и сам План счетов для юристов - ничего не значащий документ. Там ситуация будет рассмотрена заново, и будет вынесено независимое решение. Причем в одном суде оно может быть таким, а в другом, по совершенно аналогичному случаю, часто совсем другим.
Бухгалтеров это огорчает, но это и есть новый взгляд на новые жизненные обстоятельства.
Принципы
Если вернуться к тому же С.И. Ожегову, то мы узнаем, что слово "принцип" имеет две трактовки: или это основное положение, или убеждение в чем-то. В нашем случае первая объективная трактовка не противоречит второй - субъективной. Так, в ПБУ 1/98 перечислены допущения и требования, которые, согласно нашей науке, считаются правильными, и из этих принципов бухгалтер и делает необходимые в его повседневной работе выводы. При этом предполагается, что бухгалтер должен быть уверен в абсолютной правильности принципов. Только в этом случае может работать человек практики, люди науки, напротив, исходят из абсолютного скептицизма и сомневаются в тех принципах, которые считаются в бухгалтерии истинными. Но это ученые, им за это и зарплату платят, чтобы они сомневались в явном и верили в чудо, изобретая что-то новое.
Люди же практики живут по твердым принципам и убеждены, с достаточным основанием, в их истинности.
От правил к принципам
Правила не оставляют бухгалтеру выбора, следуя им он должен всегда делать то, что ему предписано, претворяя правила в жизнь.
Первым большим отступлением от правил стало введение учетной политики. С этой минуты бухгалтеру дали возможность выбора. Раньше он был как бы на котловом питании, - что дали, тому и радуйся. Теперь его отсадили от котла, посадили в ресторанное кресло и предложили меню. И теперь бухгалтер сам должен заказывать свое питание. А для этого нужно иметь вкус и жизненную мудрость. В нашем случае речь идет не просто о заданной учетной политике, но и о конкретных практических ситуациях.
Подытоживая сказанное, можно отметить, что принципы - это некий набор возможностей в решении той или иной практической задачи. Многие из них могут решаться по-разному, но выбор бухгалтером методологического варианта меняет, иногда очень существенно, финансовый результат.
Если учетные задачи решаются без опоры на принципы, то возникают однозначные и, как правило, сомнительные финансовые результаты.
Сопоставимость
Принципы предполагают, но не требуют сопоставимости данных. Разные пользователи по-разному могут оценить один и тот же объект. (Если вы коллекционируете марки, то они для вас имеют совсем другую ценность, чем для не коллекционера.)
Одни будут оценивать объект по тому, что было за него заплачено; другие станут ориентироваться на рыночные цены на момент отчетной даты; третьи будут ценить по возможным выгодам в будущем.
То, что оценки одних и тех же объектов могут быть разными, люди еще до конца не поняли. Это, прежде всего, заметно в холдингах. Нынешние собственники, финансовые директора, главные бухгалтеры, т. е. бизнес-элита, думает о том, как бы навязать всем субъектам, входящим в холдинг, единые правила, единую учетную политику. Они не знают, что умные финансисты для того и придумали холдинги, чтобы в каждом из них была своя индивидуальная учетная политика. Именно это позволяет максимизировать общие выгоды реального собственника. Он там, где это выгодно, прячет прибыль, создает скрытые резервы, а в других своих предприятиях, обладающих правами юридического лица, создает сверхприбыли. Это легко сделать, если предприятие пользуется льготами по налогообложению или расположено на территории, на которой существуют меньшие налоговые нормы.
От принципов к правилам и обратно
История повторяется. Изначально, во времена Луки Пачоли (1445-1517), бухгалтеры жили по своим стихийным суждениям.
Что купец считал для своей бухгалтерии благом, то он и творил. "Трактат о счетах и записях" (1494 г.) отражал не какие-то предписания логические или тем более нормативные, а только частное мнение известного профессора. Он встретился с некоторой практикой ведения учета и просто описал ее, не формулируя принципов, но и не навязывая правил. В сущности, он открыл эпоху анархии в бухгалтерском учете.
Прошло много десятилетий. Во многих странах ввели налог на прибыль (в России он назывался промысловым). И с этой минуты потребовались четкие правила для исчисления налогооблагаемых сумм. В Англии предприниматели были упрямы. Они решили, что для себя как считали, так и будем считать по своим правилам, а для государства будем отдельно считать прибыль по общим правилам. Получились две прибыли: одна бухгалтерская, другая налогооблагаемая. Величины оказались разными. И суммы приходящегося налога оказывались неодинаковыми. Разницы между ними создали новую учетную категорию: отложенные налоги. Недавно эту категорию импортировали к нам.
Но, во всяком случае, XX век был веком правил. Особенно это было четко представлено в нашей стране. Однозначные инструкции, план счетов, ПБУ и т. д. Отклонения от правил активно карались штрафами, а то и уголовными наказаниями.
За последние пятнадцать лет старая строгая система советского учета стремительно разрушается. Вместо четкого порядка, основанного на действенных правилах, мы постепенно переходим к гибким принципам, изложенным в ПБУ 1/98 "Учетная политика", а сама учетная политика - это манифест управляемой, а не анархической, свободы. Она трактуется теперь как "познанная необходимость", т. е. у администрации и у бухгалтера есть свобода выбора, но в пределах заданных границ.
Что лучше?
Что лучше: правила или принципы? Ответ не может быть однозначным. Одни люди хотят, чтобы им все четко указывали, они любят правила; другие хотят хоть чуть-чуть, но приказывать сами - они требуют принципов. Отсюда ясно, что бухгалтерия ведется не на бумаге и не в компьютерах, а в головах людей. Однако эти головы от природы запрограммированы, и недостаточно принять постановление, чтобы у людей изменились сложившиеся представления.
Это, в частности, объясняет, почему неоднократно принимаемые правительственные постановления о переводе нашего бухгалтерского учета на МСФО не дали практических результатов, и почему в США им предпочитают свой GAAP.
Идеи бухгалтерии могут быть самыми лучшими, но если они не ориентированы на конкретные условия жизни и на реальных, а не выдуманных людей, и жизнь, и люди не смогут их принять.
Результаты
И принципы, и правила направлены на исчисление финансовых результатов. Но в первом случае у бухгалтера возникает некий спектр возможных значений прибыли, во втором этого спектра нет, и нет условий для выбора. А между тем именно бухгалтерский учет служит средством перераспределения производительных сил в стране. В самом деле, чем выше рентабельность в какой-то отрасли народного хозяйства, тем больше капиталов устремляется в нее, расширяя производство данных ценностей. И, наоборот, чем ниже показатели рентабельности, тем большим становится отток капитала из подобных отраслей, автоматически приводя к сокращению производства. Отсюда очевидно, что чем точнее сосчитана прибыль, тем более оптимальной становится структура производительных сил.
И, соответственно, ошибки в исчислении финансовых результатов, искажая эту структуру, делают ее менее эффективной. На первый взгляд кажется, что прибыль, исчисленная по правилам, давая однозначные результаты, лучше ориентирует инвесторов в потенциальном вложении капитала, однако именно однозначность правил делает неизбежные в таких случаях ошибки однонаправленными. Расчет прибыли на основе бухгалтерских принципов приводит к тому, что ошибки бухгалтера, как правило, равномерно и в обе стороны отклоняются от истинных значений, и поэтому в современном мире так возрастает интерес к МСФО, которые ориентируют учет, как во времена Пачоли, на принципы, а не на правила. Первые торжествуют, вторые забываются.
Итоги
Основу учета составляют гибкие принципы, а не жесткие правила. Это, кстати, основная идея МСФО. Вместо множества подробных бюрократических документов создается возможность для творческой работы бухгалтера, и старое правило, согласно которому один и тот же показатель на одно и тоже время должен иметь одинаковую оценку, теряет силу.
Сейчас уже все знают, что есть прибыль бухгалтерская и есть прибыль налогооблагаемая. И это отнюдь не равные величины.
