Как лизингополучателю учесть ОС после окончания действия договора лизинга, если выкупная стоимость договором не предусмотрена?

Первоначальной стоимостью лизингового имущества в бухгалтерском учете лизингополучателя является общая сумма платежей по договору лизинга без НДС (п. 8 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, далее – ПБУ 6/01).

Первоначальной стоимостью лизингового имущества, учитываемого на балансе лизингополучателя, для целей налогообложения является сумма расходов лизингодателя на приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение лизингового имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Таким образом, первоначальная стоимость лизингового имущества в бухгалтерском учете отличается от первоначальной стоимости этого же имущества в налоговом учете на величину превышения общей суммы платежей по договору лизинга над суммой расходов лизингодателя на приобретение этого имущества.

Формируемые проводки:

1. Дебет 08.04 Кредит 76.арендные обязательства - отражена стоимость ОС, полученных по договору лизинга (для бухгалтерского и налогового учета суммы разные).

2. Дебет 19.01 Кредит 76.арендные обязательства - выделен НДС в соответствии с первичными документами.

3. Дебет 01.01.имущество в лизинге Кредит 08.04 - лизинговое имущество принято к учету в качестве ОС (для бухгалтерского и налогового учета суммы разные).

4. Дебет 20 Кредит 02.01.имущество в лизинге - ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем принятия имущества к учету в качестве ОС и по последний месяц действия договора лизинга включительно, начислена амортизация по ОС, полученному в лизинг.

Обращаем внимание: сумма амортизации в бухгалтерском учете обычно не равна сумме амортизации в налоговом учете.

Организация самостоятельно определяет срок полезного использования объекта ОС при принятии его к учету (вводе в эксплуатацию). В бухгалтерском учете - в соответствии с требованиями пункта 20 ПБУ 6/01.

В налоговом учете - в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (далее - Классификации ОС).

Это означает, что организация-балансодержатель лизингового имущества начисляет амортизацию в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом Классификации ОС. Суммы амортизации учитываются в составе расходов, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта ОС к учету. Изменить срок установленный Классификацией ОС вы не имеете права, но при применении специального коэффициента он уменьшается.

Право применять специальный повышающий коэффициент (не выше 3) при начислении амортизации по объекту лизинга можно только при условии, что имущество не относится к первой, второй или третьей амортизационной группе (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). В налоговом учете кроме суммы амортизации следует учесть сумму превышения размера очередного лизингового платежа без НДС над суммой амортизации, начисленной для целей налогового учета, т. е. фактически в налоговом учете ежемесячно в составе расходов учитывается вся сумма ежемесячного лизингового платежа без НДС. В месяце ввода имущества в эксплуатацию в составе расходов для целей налогообложения учитывается вся сумма лизингового платежа за этот месяц, а амортизация не начисляется.

Для целей бухгалтерского учета вы имеете право установить любой срок полезного использования имущества в зависимости от ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта. Начисление амортизации в бухгалтерском учете производится независимо от применяемого режима налогообложения и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 22 ПБУ 6/01). В бухгалтерском учете в составе расходов учитывается только сумма начисленной амортизации, поэтому в месяце оприходования лизингового имущества в бухгалтерском учете расходов нет. Специальный коэффициент ускорения амортизации не выше 3 в бухгалтерском учете может быть установлен только в том случае, если организация применяет способ уменьшаемого остатка (п. 19 ПБУ 6/01).

5. Дебет 76.арендные обязательства Кредит 76.задолженность по лизинговым платежам - начислен текущий платеж по договору лизинга (в налоговом учете помимо налоговой амортизации в составе расходов учитывается разница между суммой лизингового платежа без НДС и суммой амортизации, начисленной в налоговом учете) .

6. Дебет 76.задолженность по лизинговым платежам Кредит 51 - перечислен текущий платеж по договору лизинга.

7. Дебет 68.02 Кредит 19.01 - по счету-фактуре лизингодателя предъявлена к вычету часть НДС, соответствующая произведенному платежу.

8. В связи с окончанием действия договора лизинга и переходом права собственности на имущество к лизингополучателю в бухгалтерском учете имущество переводится из состава основных средств, полученных в лизинг в состав собственных основных средств. Аналогично переносится сумма начисленной амортизации. В бухгалтерском учете продолжается начисление амортизации в том же порядке, что и до перехода права собственности. Амортизация начисляется момента выбытия или полной амортизации имущества

Дебет 01.01.собственное имущество Кредит 01.01.имущество в лизинге;

Дебет 02.01.имущество в лизинге Кредит 02.01.собственное имущество.

Фактически в налоговом учете для целей налогообложения в составе расходов вы учли всю сумму платежей по договору лизинга. После перехода права собственности на имущество к вашей организации расходов, учитываемых для целей налогообложения у вас нет.

Таким образом, по окончании выплат по договору лизинга для целей налогового учета нет первоначальной стоимости, по которой можно было бы учесть имущество.

Следует отметить, что Минфин России и налоговые органы утверждают, что:

• в договоре лизинга обязательно должна быть выделена выкупная стоимость лизингового имущества (письмо Минфина России от 02.06.2010 № 03-03-06/1/368);
• выкупная стоимость не учитывается в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения, во время действия договора лизинга (письмо Минфина России от 06.02.2012 № 03-03-06/1/71);
• выкупная стоимость формирует первоначальную налоговую стоимость имущества на момент перехода права собственности (письмо УФНС России по г. Москве от 16.05.2012 № 16-15/043414);
• после перехода права собственности на имущество сформированная в налоговом учете первоначальная стоимость в размере выкупной цены без НДС погашается начислением амортизации в обычном порядке (письмо Минфина России от 06.02.2012 № 03-03-06/1/71).

При этом существует значительное количество судебных решений, в которых говорится, что:

• ни закон «О финансовой аренде (лизинге)» от 29.10.1998 № 164-ФЗ, ни Налоговый кодекс РФ не требует обязательного выделения выкупной цены в договоре лизинга или в дополнении (соглашении) к договору;
• даже установленная договором лизинга выкупная цена является частью лизингового платежа и учитывается в составе расходов для целей налогообложения во время действия договора лизинга в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Это, в частности, постановление ФАС Московского округа от 19.12.2008 № КА-А40/10864-08 по делу № А40-46321/07-20-272, • Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.05.2008 № Ф04-3197/2008(5450-А46-6) по делу № А46-10326/2006, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2008 № А19-14167/07-24-Ф02-1327/07 по делу № А19-14167/07-24; Постановление ФАС Уральского округа от 03.04.2008 № Ф09-2062/08-С3 по делу № А71-5541/07; постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.2007 по делу № А29-7407/2006а (Определением ВАС РФ от 10.10.2007 № 12038/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) и др.

Следовательно, отдельное формирование первоначальной налоговой стоимости имущества в связи с переходом права собственности на него к лизингополучателю не требуется.

Еще больше информации о договоре лизинга и о налоговых последствиях, возникающих у сторон договора, можно найти в справочнике «Договоры: условия, формы, налоги» в разделе «Юридическая поддержка» в ИС 1С:ИТС.

Также вы можете ознакомиться с видеозаписью лекции экспертов 1С «Учет имущества, полученного в лизинг, в “1С:Бухгалтерии 8”», которая состоялась в 1С:Лектории 28 июля. Подробнее –см. в ИС 1С:ИТС на странице 1С:Лектория (возможен бесплатный тестовый доступ на 7 дней).