Вычет по НДС при приобретении основных средств

22.06.2004

С какого момента можно применить вычет по НДС при приобретении основных средств: с момента постановки на учет на счет 01 или на иной счет бухгалтерского учета? Этот спорный вопрос затрагивает недавно принятое постановление ВАС РФ от 24.02.2004 № 10865/03. Свою точку зрения на эту проблему высказывает А.А. Куликов, заместитель начальника отдела документальных проверок Управления по налоговым преступлениям ГУВД по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области.

Содержание

Вычет по НДС при приобретении основных средств

Для начала обратимся к тексту Налогового кодекса РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 172 кодекса вычет подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

Сложившаяся правоприменительная практика указывает на то, что право налогоплательщика на возмещение НДС, как правило, связывается непосредственно с постановкой приобретаемых объектов основных средств на учет на балансовый счет 01 "Основные средства".

Так, на это неоднократно указывал Федеральный Арбитражный Суд СЗО.

Дело №

"...здание приобретено для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ; переход права собственности зарегистрирован в ГУЮ ГБР, здание передано по акту приема-передачи от 30.09.2002 и оприходовано на счетах бухгалтерского учета (типовая форма ОС-1) (то есть поставлено на учет на счет 01 - прим. автора), вследствие чего суд первой инстанции правомерно подтвердил право общества на включение спорной суммы налога на добавленную стоимость в налоговые вычеты..."

Постановление ФАС СЗО от 21.07.2003 №А56-4813/03

"...поскольку законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов с принятием основных средств к учету, суд первой инстанции сделал необоснованный вывод о том, что общество правомерно отнесло к налоговым вычетам суммы налога на добавленную стоимость по оборудованию, хотя и введенному в эксплуатацию, но не являющемуся основными средствами налогоплательщика и не принятому в установленном порядке к учету на счете 01 "Основные средства..."

Постановление ФАС СЗО от 27.05.2003 №А56-39122/02

Подобная позиция была также озвучена и в иных постановлениях - от 28.02.2003 № А52/2718/2002/2, от 10.11.2003 № А52/1136/2003/2, от 24.11.2003 № А56-12468/03, от 19.12.2003 № А56-12202/03, от 26.03.2003 № А52/2347/2002/2 и т.д. Ради справедливости необходимо отметить и Постановления, в которых ФАС СЗО занимал и позицию налогоплательщика. Так, в частности, в Постановлении ФАС СЗО от 18.04.2003 № А05-9017/02-441/19 суд признал правомерным предъявление НДС по приобретенным основным средствам по факту постановки на учет на балансовый счет 08 "Капитальные вложения" вследствие того, что НК РФ в данной части содержит неопределенность, наличие которой в силу положений пункта 7 статьи 3 НК РФ должно толковаться в пользу налогоплательщика.

Появившееся Постановление Президиума ВАС РФ от 24.02.2004 № 10865/03 вызвало среди налогоплательщиков и специалистов положительные эмоции, поскольку, по их мнению, ВАС РФ поставил в рассматриваемом вопросе точку. Так, в данном Постановлении ВАС России указал следующее:

Дело №

"...основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Налогоплательщиком ввезено оборудование, подлежащее монтажу, которое в соответствии с пунктами 1, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств не относится к основным средствам. Учет ввезенного оборудования на счете 07 "Оборудование и установка" свидетельствует о его правильном оприходовании (учете)...".

Хотелось бы обратить внимание читателей на отдельные нюансы состоявшегося судебного акта.

Данное решение касается вопроса возмещения из бюджета НДС, уплаченного не при приобретении имущества, а при перемещении указанного имущества через таможенную границу Российской Федерации. Поскольку возникновение обязанности по уплате НДС при пересечении таможенной границы Российской Федерации существенно отличается от иных операций, указанных в статье 146 НК РФ, необходимо обратить внимание на контекст, в рамках которого состоялось данное решение.

При этом налогоплательщиками и специалистами указывается на то, что статья 172 НК РФ фактически отождествляет понятие "товары" и "основные средства", поскольку в данной статье используется формулировка "...в том числе...", вследствие чего для предъявления к возмещению НДС не требуется обязательное отражение приобретаемого имущества на балансовом счете 01 "Основные средства".

Однако в данном случае хотелось бы обратить внимание на формулировку положений статьи 172 НК РФ именно в той части, которую налогоплательщики воспринимают как аргумент в свою пользу. Порядок предъявления к возмещению НДС при приобретении товаров (работ, услуг) урегулирован абзацем вторым пункта 1 статьи 172 НК РФ, а основных средств и нематериальных активов - абзацем третьим пункта 1 статьи 172 НК РФ. Возникает резонный вопрос: "Если понятие "товар" и "основное средство" являются тождественными, то почему законодатель обособил основные средства от товаров, введя специальный термин?". При толковании же термина "основные средства" в силу положений статьи 11 НК РФ неизбежно приходиться апеллировать терминами нормативных правовых актов Российской Федерации о бухгалтерском учете, в соответствии с которыми основными средствами признаются объекты, учтенные на балансовом счете 01 "Основные средства".

С учетом вышеизложенного хотелось бы лишь посоветовать налогоплательщикам весьма взвешенно отнестись к мотивировочной части и общему контексту данного Постановления Президиума ВАС России.

В то же время, данное Постановление содержит один положительный вывод судебной инстанции о порядке предъявления к возмещению из бюджета НДС при приобретении основных средств:

Выдержка из документа

"...пунктом 5 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 6 статьи 171 НК РФ, в соответствии с которым вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками), производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) или реализации объекта незавершенного капитального строительства. Следовательно, при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и фактической уплате таможенному органу налога на добавленную стоимость для применения налогового вычета следует руководствоваться не особым порядком, установленным пунктом 5 статьи 172 НК РФ для объектов завершенного или незавершенного капитального строительства, а абзацами вторым и третьим пункта 1 статьи 172 НК РФ, предусматривающими вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного на таможне при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации...".

Таким образом, ВАС РФ однозначно указал на то, что правила пункта 5 статьи 172 НК РФ являются специальной нормой по отношению к общему правилу, приведенному в пункте 1 этой статьи, вследствие чего при приобретении основных средств (по общему правилу) право на возмещение налога возникает с момента постановки на учет указанных объектов, а не с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию соответствующего объекта.