Бухгалтерский учет операций организации с простыми и переводными товарными векселями

Общие положения вексельного законодательства, влияющие на порядок учета операций с товарными векселями

Порядок осуществления операций с векселями на территории Российской Федерации определяется положением о переводном и простом векселе, утвержденным постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341, действующим в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 11.03.1997 № 48-ФЗ "О переводном и простом векселе".

Простым векселем называется вексель, выписанный (составленный) в форме обязательства платежа, данного одним лицом другому. В простом векселе первоначально участвуют два лица. Одно из них - векселедатель, который с выдачей подписанного им векселя принимает на себя обязательство совершить по нему платеж через определенный срок; другое - векселедержатель, который с получением векселя приобретает право в обусловленное в документе время требовать выплаты указанной в нем суммы.

В переводном векселе первоначально участвуют три лица:

• векселедатель (трассант), который выписывает вексель;
• векселедержатель (ремитент), который с получением векселя приобретает право в установленное время требовать платежа вексельной суммы;
• плательщик (трассат), к которому векселедатель обращается с предложением заплатить указанную сумму векселедержателю.

Предложение это помещается векселедателем в самом тексте документа. Следовательно, плательщиком по такому векселю предполагается не сам векселедатель, а указываемое в векселе третье лицо.

Юридически долг указанного в переводном векселе плательщика создается процедурой акцепта.

Акцептуя вексель, плательщик становится лицом, принявшим на себя вексельное обязательство. Акцепт отмечается на векселе. Он выражается словом "акцептован" или любым другим равнозначным выражением и подписывается плательщиком. Подпись плательщика, совершенная на лицевой стороне векселя, также имеет силу акцепта.

Акцепт должен быть простым и ничем не обусловленным, т.е. принятие векселя к платежу нельзя ставить в зависимость от совершения какого-либо события: поступления товара, совершения платежа и т.д. Однако плательщик может ограничить акцепт частью суммы. Оставшаяся сумма будет считаться не принятой к платежу. Всякое иное, помимо ограничения суммы акцепта, изменение, произведенное акцептантом в содержании переводного векселя при принятии его к платежу, равносильно отказу от акцепта.

Но в то же время акцептант отвечает по векселю, исходя из содержания акцепта (ст. 26 положения о переводном и простом векселе). Так как плательщик посредством акцепта принимает на себя обязательство оплатить вексель в указанный в нем срок, то в случае неплатежа векселедержатель имеет право предъявить против акцептанта прямой иск, основанный на данном переводном векселе.

Если же предполагаемый плательщик, который поставил на векселе надпись о своем акцепте, затем зачеркнул таковую до возвращения его предъявителю, то считается, что в акцепте было отказано, поскольку если иное не будет доказано, такое зачеркивание акцепта рассматривается как сделанное плательщиком до возвращения векселя трассату.

В случае, если плательщик письменно сообщает векселедержателю или кому-либо из участников векселя о принятии его к платежу, он является обязанным перед ними согласно условиям своего акцепта, даже если таковой будет впоследствии им зачеркнут.

Состав реквизитов векселя, создающих вексельное обязательство, отражаемое в учете

Состав реквизитов, которые должен содержать в себе вексель, строго регламентируется законодательством (ст. 1, 75 положения о переводном и простом векселе). Это следующие реквизиты:

1. Наименование "вексель", включенное в текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен.

2. Простое и ничем не обусловленное обязательство (в простом векселе) или предложение (в переводном векселе) уплатить определенную сумму.

Все части векселя, соответствующие его обязательным реквизитам, объединяются юридически в одно обязательство, которое принимает на себя плательщик по векселю.

Простой вексель является прямым изъявлением воли должника заплатить определенную сумму.

В переводном векселе, вместо заявления о принимаемом на себя обязательстве, вводится предложение предполагаемому плательщику, указанному в векселе, произвести по нему платеж. Однако предложение векселедателя содержит в себе, согласно законодательству, его собственное обязательство. Согласно ст.9 положения всякое условие, по которому он слагает с себя ответственность за платеж, считается ненаписанным, т.е. является ничтожным.

3. Наименование того, кто должен платить (плательщика).

Данный реквизит, соответственно, включается в текст только переводных векселей.

4. Указание срока платежа.

Вексель является срочной ценной бумагой. Он может быть выдан сроком:

• по предъявлении;
• во столько-то времени от предъявления;
• во столько-то времени от составления;
• на определенную дату.

Векселя, содержащие либо иное назначение срока, либо последовательные сроки платежа, согласно российскому законодательству (ст. 33 положения) считаются недействительными.

Если вексель выписан сроком платежа по предъявлении, то он должен быть оплачен в тот день, когда вексель был предъявлен к платежу. Если это представляется невозможным, то вексель оплачивается на следующий после предъявления рабочий день. Такой вексель должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня составления. В то же время векселедатель может сократить или увеличить этот срок (ст. 34 положения).

Если векселедатель устанавливает, что вексель сроком платежа по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока, то срок для предъявления документа будет начинаться именно с этого момента.

Срок платежа по переводному векселю во столько-то времени от предъявления определяется либо датой акцепта, либо датой совершения протеста (нотариального удостоверения факта отказа в акцепте).

Срок платежа по векселю, выданному на один или несколько месяцев от составления или предъявления, наступает в соответствующий день того месяца, в котором платеж должен быть произведен. При отсутствии в данном месяце соответствующего дня срок платежа наступает в последний день этого месяца.

Например, вексель, выданный 31 января, сроком платежа через месяц от составления, должен быть оплачен 28 февраля. Если вексель выдан сроком платежа в полтора месяца или несколько с половиной месяцев от составления или предъявления, то надлежит сначала отсчитывать целые месяцы. Если срок платежа назначен на начало, середину или конец месяца, то под этими выражениями понимаются 1-е, 15-е или последнее число месяца. Выражение "восемь дней" или "пятнадцать дней" означает полные 8 или 15 дней, выражение "полмесяца" - 15 дней.

5. Указание места, в котором должен быть совершен платеж.

Обычно, вексель подлежит оплате по адресу (месту нахождения) векселедателя (простой вексель) или трассата (переводной). При этом место платежа по векселям, как правило, назначается в определенном банке. При отсутствии особого указания место, обозначенное рядом с наименованием плательщика, считается местом платежа.

6. Наименование того, кому или приказу кого платеж должен быть совершен.

7. Указание даты и места составления векселя.

Переводной вексель, в котором не указано место его составления, признается подписанным (составленным) в месте, обозначенном рядом с наименованием векселедателя. Дата составления векселя - это число подписания его векселедателем. Необходимость такого вексельного реквизита вызывается следующими обстоятельствами:

• временем составления обусловливается срок платежа в векселях, подлежащих погашению во столько-то времени от составления;
• время составления - необходимый момент для векселей, выписанных сроком платежа по предъявлении или во столько-то времени от предъявления как подлежащих предъявлению к платежу в течение года (если иной срок не указан векселедателем) с момента их составления.

8. Подпись того, кто выдает вексель (векселедателя).

Установление векселедателем условия, что на сумму векселя с течением его срока будут начисляться проценты, действующим законодательством не допускается. Указание данного условия не имеет никакой юридической силы. Исключение из этого правила представляют только переводные и простые векселя, подлежащие оплате сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления. Процентная ставка в таких векселях, если она устанавливается сторонами, должна быть указана в тексте векселя. Начисление процентов производится со дня составления векселя, если в тексте документа не указана иная дата.

Статья 4 Федерального закона от 11.03.1997 №48-ФЗ "О переводном и простом векселе" устанавливает, что переводной и простой векселя должны быть составлены только на бумаге (бумажном носителе). Таким образом, за векселем признается обязательная документарность.

Правило разделения векселей на товарные и финансовые

В настоящее время специальные правила ведения бухгалтерского учета операций с векселями устанавливаются инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н и ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утв. приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60.

Общим правилом, вытекающим из предписаний инструкции, которые будут рассмотрены нами ниже, является разделение для целей бухгалтерского учета векселей, участвующих в операциях организации на две группы:

1. Коммерческие или товарные векселя.
2. Финансовые векселя.

Для целей бухгалтерского учета под товарными (коммерческими) понимаются векселя, выдачей, принятием к платежу или индоссированием которых осуществляется погашение обязательств по договорам купли-продажи, подряда и прочим сделкам торгово-производственного характера.

Финансовыми называются векселя, выдачей, акцептом или передачей по индоссаменту которых погашаются обязательства по договорам займа и кредита. Относительно финансовых векселей следует отметить, что законодательно устанавливаемой абстрактностью векселя объясняется ошибочность рассмотрения его исключительно как ценной бумаги, оформляющей заемные отношения.

Статьей 815 ГК РФ особо подчеркивается юридическое значение факта выдачи векселя в погашение обязательства заемщика как прекращения последнего: "В случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе".

Следовательно, вексель, первоначально выданный как финансовый, может в дальнейшем участвовать в расчетах по товарным операциям и наоборот.

Отсюда, отнесение векселя для целей бухгалтерского учета к какой-либо из двух названных групп определяется только характером обязательства, погашаемого его выдачей или передачей по индоссаменту. Посредством совершения передаточной надписи вексель может быть передан в погашение задолженности за имущество, приобретенное по договору купли-продажи, им может быть погашен кредит, заем, т.е. один и тот же вексель, передаваемый посредством индоссамента, может до наступления момента его погашения неоднократно участвовать и в коммерческой, и в финансовой операции.

Более того, первоначально основанием выдачи векселя могут служить одновременно товарная и финансовая операции.

Пример

У организации А существует перед организацией В задолженность за полученную продукцию. Организация В берет заем у организации С и выписывает на организацию А переводной вексель с предложением заплатить по нему организации С.

Или, наоборот, организация А получает заем у организации В. У фирмы В существует задолженность перед организацией С за полученный товар. Организация В выписывает переводной вексель на организацию А с предложением заплатить фирме С.

Счета учета операций с товарными векселями

В соответствии с инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета, обязательства по векселям, используемым в расчетах за товары (работы, услуги), отражаются на счетах 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При отражении в бухгалтерском учете расчетов товарными векселями следует выделить два основных момента:

1. Учет собственно факта получения или выдачи векселя.
2. Учет доходов по векселям.

На порядок бухгалтерского учета фактов получения и выдачи векселей в силу того, что согласно ст. 1 Федерального закона "О бухгалтерском учете", объектом учета выступают обязательства организации, прежде всего, влияет значение этих фактов с точки зрения гражданского законодательства, а, точнее, его обязательственной части.

Так как основной особенностью векселя, согласно Федеральному закону "О переводном и простом векселе" и положению о переводном и простом векселе, является абстрактность, т.е. отсутствие связи обязательства по векселю с предшествовавшими ему обязательствами по расчетам за товары, то выдача (получение) векселя, согласно ГК РФ, прежде всего, означает факт новации обязательств.

Согласно ст. 414 ГК РФ, обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения, что является новацией. В случае с выдачей векселя погашается первоначально существовавшее обязательство покупателя оплатить товар и возникает новый долг - по векселю, обязательство по ценной бумаге.

Данный факт и должен быть отражен в бухгалтерском учете сторон.

К счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" рекомендуется открыть специальные субсчета, соответственно, "Векселя выданные" и "Векселя полученные".

В этом случае, с обеспечением должной степени наглядности факты выдачи и получения векселей будут отражаться в учете организации-векселедателя и организации-векселеполучателя следующими записями, соответственно:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- на сумму задолженности перед поставщиком, погашаемой выдачей векселя.

Дебет 62 субсчет "Векселя полученные" Кредит 62

- на сумму задолженности покупателя, погашаемой векселем.

Относительно порядка учета доходов по векселю, которые, как отмечалось выше, векселедержатель может получать или в виде дисконта (разница между номиналом векселя и суммой погашаемой им задолженности) или процентов, то здесь нормативные акты устанавливают различные правила для организаций-векселедателей и организаций-векселедержателей.

Для организации-векселедателя специальных правил учета инструкцией по применению плана счетов не устанавливается. Следовательно, здесь действует общее правило Федерального закона "О бухгалтерском учете", согласно которому обязательства фиксируются в бухгалтерском учете в суммах, причитающихся к получению и платежу.

При этом действуют предписания п. 14.1 и п. 6 ПБУ 10/99 "Расходы организации", где указано, что величина процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении и равной величине кредиторской задолженности.

Следовательно, на субсчете "Векселя выданные" счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на конкретный момент времени должна отражаться сумма кредиторской задолженности перед векселедержателем, т.е. номинал векселя плюс начисленные к данному моменту проценты (если начисление таковых предусмотрено).

Доход по векселю, как правило, выплачивается векселедержателю за отсрочку погашения задолженности за товары. И, следовательно, на момент выдачи векселя, в соответствии с принципом временной определенности фактов хозяйственной деятельности и п. 18 ПБУ 15/01, доход по нему в виде разницы между номиналом и суммой погашаемой задолженности должен быть зафиксирован по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов".

В дальнейшем выплачиваемая сумма дохода по векселю без НДС равномерно, с течением срока векселя, списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы".

Таким образом, при отражении в бухгалтерском учете фактов выдачи векселя на сумму причитающихся к выплате доходов по нему составляется запись:

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- на разницу между номиналом и суммой погашаемой векселем задолженности без НДС.

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- на сумму НДС, относящегося к выплачиваемому доходу по векселю.

Если доход по векселю выплачивается в виде процентов, суммы процентов без НДС напрямую списываются в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы" как относящиеся к периоду начисления.

Относительно порядка отражения дохода по векселю в бухгалтерском учете организации-векселедержателя инструкция по применению плана счетов устанавливает специальные правила, в большей степени отвечающие требованиям принципа консерватизма (осторожности) и нормам налогового законодательства, чем принципу временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Согласно инструкции, если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись:

Дебету 51(52) Кредит 62

- на сумму погашения задолженности.

Дебету 51(52) Кредит 91

- на величину процента.

Таким образом, начисление причитающихся к получению по векселю дохода и/ или процентов до фактического получения денег по нему не производится.

Особенности учета операций с переводными векселями

Определенные особенности в силу действия специальных норм вексельного законодательства имеет порядок бухгалтерского учета операций с переводными векселями.

В случае с переводным векселем, в течение срока с даты его выдачи до даты погашения обязательство по данной ценной бумаге на себя принимают как минимум два лица: векселедатель (трассант) и указанный в векселе плательщик (трассат).

В соответствии с положением о переводном и простом векселе, в течение времени с момента выдачи переводного векселя до принятия его к платежу плательщиком, переводной вексель совершенно аналогичен векселю простому, так как до акцепта он отличается от него лишь формально. Это связано с тем, что лицо, обозначенное в векселе трассатом, не обязано принимать документ к платежу. Векселедатель, выписывая переводной вексель (с правовой точки зрения), предлагает тем самым трассату заплатить определенную сумму ремитенту, плательщик же вправе отказать ему в этом - не акцептовать вексель.

В то же время, в соответствии с указанным положением, векселедатель переводного векселя отвечает за акцепт и за платеж. Он может сложить с себя ответственность за акцепт, но всякое условие, по которому он слагает с себя ответственность за платеж, считается ненаписанным, т.е. не имеет никакой юридической силы (ст. 9 положения).

Отличие между составом и характером обязательств по переводному и простому векселям возникает только после акцепта документа трассатом. С этого момента акцептант принимает на себя вексельное обязательство, становясь основным должником ремитента. Остается в силе и обязательство векселедателя, которое после акцепта векселя принимает условный характер на случай непогашения документа акцептовавшим его лицом.

Следовательно, до акцепта векселя трассатом факт его выдачи должен отражаться в учете векселедателя аналогично выдаче простого векселя:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- на сумму погашаемого долга.

Если сумма номинала векселя превышает величину погашенного им долга перед ремитентом, на разницу между ними без НДС составляется проводка:

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные".

Если величина выплачиваемого по векселю дохода превышает доход по ставке ЦБ РФ, на сумму НДС, относящегося к доходу по векселю, составляется запись:

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные".

После акцепта векселя трассатом в учете векселедателя должен быть отражен зачет дебиторской задолженности плательщика* на сумму долга перед ремитентом. Прежде всего, составляются сторнировочные записи по дебету счетов 97 "Расходы будущих периодов", 19 "НДС по приобретенным ценностям", и кредиту счета 60 субсчет "Векселя выданные", если таковая была сделана.

* Примечание: На практике крайне редко встречаются случаи, когда вексель трассируется на лицо, не имеющее задолженности перед векселедателем.

Необходимость такой проводки объясняется тем, что после акцепта векселя плательщиком обязательство векселедателя погасить вексель становится условным, а в бухгалтерском учете необходимо выявить финансовый результат от зачета первоначальной задолженности перед ремитентом, сумма которой и будет равна величине, отражаемой на счете 60 субсчет "Векселя выданные" после сторнирования начисленного дохода по векселю. Затем делается запись по дебету счета 60 субсчет "Векселя выданные" и кредиту счета, на котором отражалась дебиторская задолженность акцептовавшего вексель трассата, на сумму меньшего из указанных обязательств.

Здесь могут иметь место три варианта:

• суммы зачитываемых задолженностей могут быть равны между собой;
• величина кредиторской задолженности перед ремитентом может превышать долг плательщика по векселю, и тогда образовавшееся сальдо счета 60 субсчет "Векселя выданные" будет составлять прибыль от проведенного зачета задолженностей;
• долг плательщика по документу может быть больше обязательства по векселю перед ремитентом. Разница между ними будет являться убытком от произведенного зачета задолженностей.

Величина финансового результата от данной хозяйственной операции отражается записью:

Дебет 60 субсчет "Векселя выданные" Кредит 91.1 "Прочие доходы"

- в случае получения прибыли;

Дебет 91.2 "Прочие расходы"

Кредит счета учета погашенной акцептом векселя дебиторской задолженности трассата

- при получении убытка.

Тот факт, что акцепт не снимает с векселедателя ответственности за своевременное и полное погашение векселя, в соответствии с инструкцией по применению плана счетов, подлежит фиксации в учете векселедателя на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" как условное обязательство перед ремитентом в сумме номинала векселя и причитающихся к уплате процентов по нему (если начисление таковых возможно и обусловлено).

Сумма данного обязательства подлежит отражению на счете 009 до погашения векселя плательщиком.

Если на сумму выданного переводного векселя производится начисление процентов, данный факт также должен отражаться в учете трассанта до принятия документа к платежу. Начисление процентов производится записью по дебету счетов 97 "Расходы будущих периодов", 19 "НДС по приобретенным ценностям", и кредиту счета 60 (76), субсчет "Векселя выданные". После акцепта векселя записи по начислению процентов сторнируются.

Пример

У организации А существует кредиторская задолженность за приобретенные товары перед организацией в размере 100 000 руб. Между сторонами достигнута договоренность о погашении долга путем выдачи организацией А организации В переводного векселя, плательщиком в котором обозначена организация С, с предложением заплатить через определенный срок 120 000 руб. При этом доход на погашаемую выдачей векселя сумму задолженности за срок, обозначенный в ценной бумаге, по ставке ЦБ РФ составляет 8 000 руб. Следовательно, НДС с дохода составит 2 000 руб. ((120 000 - 100 000 - 8 000) * 16,67%).

Задолженность С перед А, отраженная в бухгалтерском учете последней на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", составляет:

• вариант 1 - 100 000 руб.;
• вариант 2 - 90 000 руб.;
• вариант 3 - 110 000 руб.

Фирма С принимает вексель к платежу.

Рассмотрим отражение названных фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете организации А.

Вариант 1

Отражается выдача векселя организации В:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 100 000 руб.;

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 18 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 2 000 руб.;

Отражается акцепт векселя организацией С:

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 18 000 руб. (красное сторно);

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 2 000 руб. (красное сторно);

Дебет 60 субсчет "Векселя выданные" Кредит 62

- 100 000 руб.;

Вариант 2

Отражается выдача векселя организации В:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 100 000 руб.;

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 18 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 2 000 руб.;

Отражается акцепт векселя организацией С:

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 18 000 руб. (красное сторно);

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 2 000 руб.;

Дебет 60 субсчет "Векселя выданные" Кредит 62

- 90 000 руб.;

Отражается финансовый результат от перезачета задолженностей:

Дебет 60 субсчет "Векселя выданные" Кредит 91 субсчет 1 "Прочие доходы"

- 10 000 руб.;

Вариант 3

Отражается выдача векселя организации В:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 100 000 руб;

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 18 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 2 000 руб.;

Отражается акцепт векселя организацией С:

Дебет 97 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 18 000 руб. (красное сторно);

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 2 000 руб.;

Дебет 60 субсчет "Векселя выданные" Кредит 62

- 100 000 руб.;

Отражается финансовый результат от зачета задолженностей:

Дебет 91 субсчет 2 "Прочие расходы" Кредит 62

- 10 000 руб.;

Что же касается правил отражения рассматриваемых операций в бухгалтерском учете организации-трассата, то здесь следует подчеркнуть, что факт выдачи переводного векселя, в котором данное лицо обозначено плательщиком, не фиксируется у него специальными бухгалтерскими записями, так как выдача такого векселя не возлагает на трассата никаких обязательств. Его задолженность перед ремитентом возникает, а, следовательно, и подлежит отражению в учете, только после принятия на себя вексельного обязательства - акцепта документа.

Как правило, вексель выписывается на ту организацию, у которой существует обязательство перед трассантом. Принимая вексель к платежу, трассат погашает долг перед векселедателем. Данный факт фиксируется в учете записью:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- на сумму оплачиваемого векселем долга.

Начисление задолженности перед ремитентом в части дохода по акцептованному векселю (разницы между его номиналом и суммой обязательства, погашаемого акцептом, и процентами по документу) производится аналогично случаю выдачи простого векселя, рассмотренного выше.

Принятие векселя к платежу отражается в учете трассата по кредиту счета 60 субсчет "Векселя выданные" по причине того, что акцепт представляет собой вид вексельного обязательства, и юридические последствия акцепта переводного векселя те же, что и выдача нового простого векселя.

С момента совершения акцепта трассат становится лицом, обязанным перед векселедержателем совершенно самостоятельно. Следовательно, и в учете трассата факт принятия векселя к платежу должен найти отражение аналогично факту выдачи простого векселя.

Погашение задолженности по акцептованному векселю записывается в учете плательщика проводкой по дебету счета 60 субсчет "Векселя выданные" и кредиту счетов учета денежных средств.

Рассмотрим отражение в учете плательщика фактов акцепта и оплаты переводного векселя на конкретном примере.

Пример

У организации А существует кредиторская задолженность перед организацией В за партию товаров в размере 200 000 руб. У организации В, в свою очередь, существует кредиторская задолженность перед организацией С в размере 190 000 руб.

Организация В, выписывая переводной вексель, предлагает организации А заплатить через определенный в нем срок организации С 230 000 руб.

Рассмотрим отражение данных фактов хозяйственной деятельности в учете организации А, если сумма дохода на величину задолженности А перед В, рассчитанная по ставке ЦБ РФ за период с даты акцепта векселя до даты его погашения, составляет 8 000 руб. и, соответственно, сумма НДС в доходе - 4 000 руб. ((230 000 - 200 000 - 4 000) * 16,67%).

Акцепт векселя организацией А:

Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 200 000 руб.;

Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 26 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Векселя выданные"

- 4 000 руб.;

Оплачен вексель:

Дебет 60 субсчет "Векселя выданные" Кредит 51

- 230 000 руб.

В целях равномерного отнесения этой суммы на издержки обращения вначале следует учесть ее в соответствующей части на дебете счета 97 "Расходы будущих периодов" записью в корреспонденции со счетом 60 субсчет "Векселя выданные". В дальнейшем списывать равными долями на счет 44 "Расходы на продажу" с тем, чтобы к моменту наступления срока погашения векселя вся сумма была списана со счета 97 "Расходы будущих периодов".

Предъявляется бюджету НДС:

Дебет 68 Кредит 19

- 4 000 руб.

НДС при операциях с товарными векселями

Основной перечень вопросов определения вексельных операций налоговым законодательством связан с порядком обложения налогом на добавленную стоимость операций по продаже товаров (работ, услуг) с участием векселя и доходов по нему.

Следует отметить, что согласно п. 1 ст. 162 НК РФ, налоговая база по НДС с реализации товаров определяется с учетом сумм процента (дисконта) по векселям, полученным в счет оплаты реализованных товаров, в части, превышающей размер процента. Процент рассчитывается в соответствии со ставками рефинансирования ЦБ РФ, действовавшими в периодах, за которые производится расчет.

Следует отметить, что согласно данной норме НК, независимо от принятого в учетной политике для целей налогообложения момента реализации, НДС облагаются только фактически полученные суммы дохода по векселю.

Начисление задолженности перед бюджетом по НДС с полученных доходов по векселям отражается в бухгалтерском учете записью:

Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 68

- на сумму НДС с дохода по векселю.

Сумма НДС в доходе по конкретному товарному векселю может быть рассчитана по следующей формуле:

S = (N - D - P) * C%, где

N - сумма, причитающаяся к получению по векселю (номинал плюс проценты);

D - сумма задолженности покупателя, погашенная векселем;

P - сумма дохода на величину погашенной векселем задолженности покупателя за срок с даты выдачи (акцепта) векселя до его погашения, рассчитанная по ставке рефинансирования ЦБ РФ;

C - расчетная ставка НДС.

При моменте реализации "оплата", если оплата производится покупателем выдачей собственного векселя, моментом реализации считается:

• дата получения денег по векселю;
• дата получения денег при уступке векселя по индоссаменту до наступления даты его погашения.

Если же задолженность покупателя погашается передачей организации-продавцу по индоссаменту векселя третьего лица, датой фактической реализации считается дата проставления на этом векселе индоссамента в пользу организации-продавца товаров.

Что же касается признания факта выдачи векселя оплатой товаров в целях предъявления НДС бюджету, т.е. получения права на налоговые вычеты, то здесь, оплатой товаров непосредственно векселем признается только передача по индоссаменту векселя третьего лица. Если же в оплату товаров организация-покупатель выдает поставщику собственный вексель, то товары в соответствии со ст. 171 и 172 НК РФ признаются оплаченными для целей предъявления НДС по ним только после перечисления (выплаты) денег по векселю.

При этом п. 2 ст. 172 НК РФ относительно погашения задолженностей перед поставщиками векселями третьих лиц устанавливается специальное правило. Согласно этому правилу при использовании налогоплательщиком векселя третьего лица в расчетах за приобретаемые им товары, суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров, исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет их оплаты.

Напомним, что в соответствии с правилами, установленными инструкцией по применению плана счетов, суммой оценки приобретенного векселя служит уплаченная за него цена или сумма задолженности, погашаемая его получением. Именно в пределах этой суммы индоссант может предъявить бюджету НДС по товарам, оплаченным векселями третьего лица.

Пример

Организация приобретает товары стоимостью 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.) и расплачивается за них векселем третьего лица, номинал которого составляет 150 000 руб., а цена приобретения, по которой он отражается в учете - 108 000 руб.

В этом случае НДС по приобретенным и оплаченным векселем товарам может быть предъявлен бюджету только в сумме 18 000 руб. (16,67% * 108 000 руб.).