Содержание
Общие положения
Из содержания п. 18 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" можно сделать вывод, что "приобретенные книги, брошюры и т. п. издания" классифицируются как основные средства.
Следовательно, расходы по приобретению печатных изданий, которые будут использоваться более одного года, следует отражать по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". В дальнейшем, общая сумма затрат, сформированная на счете 08, списывается в момент оприходования печатных изданий на дебет счета 01 "Основные средства" с кредита счета 08.
Начисление амортизации (износа) по печатным изданиям нормативными документами по бухгалтерскому учету не предусмотрено.
Расходы на приобретение печатных изданий списываются на соответствующие счета по учету затрат в зависимости от цели использования вышеуказанных изданий.
Если печатные издания используются для извлечения доходов:
а) от обычных видов деятельности - дебетуются счета 20, 23, 25, 26, 44 и др.;
б) отличных от обычных видов деятельности - дебетуется счет 91.
Порядок учета печатных изданий различается в зависимости от того, имеет организация библиотечный фонд или не имеет.
Учет печатных изданий в составе библиотечных фондов
Определение библиотечного фонда содержится в Инструкции об учете библиотечного фонда, утвержденной приказом Минкультуры России от 02.12.1998 № 590, - это упорядоченная совокупность документов, формируемых библиотекой для хранения и предоставления во временное пользование читателям и абонентам.
По нашему мнению говорить о появлении у организации библиотечного фонда можно с того момента, когда приказом (распоряжением) руководителя организации создана библиотечная служба или на работу принят хотя бы один специалист по библиотечному делу.
Библиотечная служба или отдельные работники регистрируют приобретенные печатные издания, ведут библиотечные карточки, оформляют выдачу изданий работникам организации, контролируют возврат выданных изданий и т.п.
Библиотечные фонды имеются, прежде всего, в организациях, занимающимися научно-исследовательскими, опытно-конструкторскими и технологическими работами.
Они могут быть также и в крупных промышленных и строительных организациях, имеющих множество строительных норм и правил, технической документации и т.п.
Порядок учета печатных изданий в организациях, имеющих библиотечные фонды, зависит от срока приобретения печатных изданий.
Печатные издания, приобретенные до 01.01.2002 г., должны учитываться в прежнем порядке, т.е. на счете 01 "Основные средства".
Печатные издания, приобретенные после 01.01.2002 г., могут учитываться двумя способами:
- Отражаться на счете 01 "Основные средства" в течение всего срока полезного использования.
- Списываться на затраты по мере отпуска в производство или эксплуатацию.
Для обоснования первого способа учета приведем следующие аргументы.
Во-первых, согласно общероссийскому классификатору основных средств, утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359, к основным фондам относятся печатные и рукописные издания, которые входят в состав "фондов библиотек, органов научно-технической информации, архивов, музеев и подобных учреждений".
Во-вторых, пунктом 18 ПБУ 6/01 организациям разрешается списывать печатные издания на затраты по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Следовательно, Минфин России допускает возможность учета печатных изданий на счете 01 "Основные средства" без единовременного списания на затраты при передаче их для использования.
В-третьих, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности говорит об инвентаризации библиотечных фондов один раз в пять лет. В п. 26 данного Положения и ст. 12 Закона "О бухгалтерском учете" говорится, что целью инвентаризации является обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Если печатные издания во всех случаях списывались бы на затраты и не учитывались на счете 01 "Основные средства", они бы не отражались в бухгалтерской отчетности (в частности, в бухгалтерском балансе), достоверность которой и должна подтверждать инвентаризация библиотечных фондов.
При первом способе все печатные издания (в т.ч. подписные) следует учитывать на счете 01 "Основные средства" независимо от их стоимости.
Принятие изданий к бухгалтерскому учету осуществляется на основании акта приемки-передачи основных средств. Этот акт составляется на каждый инвентарный объект с заполнением инвентарной карточки. Если поступают однотипные издания одинаковой стоимости, то вышеуказанный акт и инвентарная карточка составляются на все поступившие издания.
По печатным изданиям, числящимся в составе основных средств, могут быть расходы по техническому осмотру, уходу и ремонту (например, переплет), которые списываются на счета по учету затрат.
Списание печатных изданий вследствие физического или морального устаревания должно оформляться соответствующим актом.
При втором способе учета приобретенные печатные издания при передаче их в производство или эксплуатацию сразу списываются со счета 01 "Основные средства" на затраты.
Однако для целей обеспечения их лучшей сохранности нужно организовать их оперативный учет в соответствующих регистрах. Положительным моментом этого способа учета является экономия по уплате налога на имущество.
Учет печатных изданий в организациях, не имеющих библиотечного фонда
Некоторые специалисты утверждают, что к основным средствам относятся и периодические подписные издания (журналы и газеты).
В п. 4 ПБУ 6/01 перечислены условия, которым должны отвечать активы для учета их в составе основных средств. Одним из этих условий является "использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев".
Вряд ли все газеты используются обычной организацией более чем 1 год (за очень редким исключением). Поэтому, по нашему мнению, газеты не должны включаться в состав основных средств, а их стоимость должна сразу списываться на расходы.
В п. 18 ПБУ 6/01 сказано, что печатные издания "разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию". Отсюда следует, что для целей бухгалтерского учета вышеуказанные объекты независимо от их стоимости можно сразу списывать или не списывать на затраты.
Мы считаем, что с целью максимального совмещения бухгалтерского и налогового учета вышеуказанное списание целесообразно.
По списанным печатным изданиям согласно вышеуказанному пункту "в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением". Для этой цели целесообразно списанные объекты фиксировать в регистрах оперативного учета (карточках, книгах, ведомостях и т.п.).
Особенности учета расходов на приобретение подписных изданий
Подписные издания (журналы, газеты и т. п.) приобретаются большинством организаций, как имеющих, так и не имеющих библиотечный фонд. Особенностью учета расходов на приобретение подписных изданий является предварительная оплата, осуществляемая, как правило, за несколько месяцев до начала периода получения журналов и газет.
До недавнего времени перечисленные суммы за подписные издания учитывались на дебете счета "Расходы будущих периодов", с которого в дальнейшем равномерно списывались на счета по учету затрат в течение подписного периода.
Такого же порядка учета вышеуказанных сумм многие работники налоговых служб требуют и сейчас. Между тем новая Инструкция по применению плана счетов и другие нормативные документы предписывают в этом случае вместо счета 97 "Расходы будущих периодов" использовать счета по учету расчетов (60 или 76).
В Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета сказано: "Счет 97 "Расходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам". Однако, суммы, перечисляемые вперед за подписные издания, не являются расходами.
В п. 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации" говорится: "... не признается расходами организации выбытие активов:..- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; - в виде авансов,..". Поскольку суммы, перечисленные за подписку, являются предварительной оплатой, не признаются расходами, то они и не должны учитываться на счете по учету расходов. Вышеуказанные суммы признаются расходами только при наступлении того периода, к которому они относятся.
В той же Инструкции по применению плана счетов предусматривается, что "Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется на суммы исполнения обязательств (оплату счетов), включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств и др. При этом суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно".
Таким образом, при перечислении сумм за подписку на газеты и журналы следует делать запись:
- Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Предварительная оплата" Кредит 51 "Расчетные счета"
Для целей бухгалтерского учета суммы, уплаченные за подписку, списываются в дальнейшем равномерно на счета по учету расходов с кредитованием счета 60 (по мере получения подписных изданий).
Учет предварительной оплаты подписных изданий на счете 60, а не на счете 97, не только является методологически более правильным, но и позволяет уменьшить сумму платежей налога на имущество.
В налоговую базу по данному налогу включается сальдо счета "Расходы будущих периодов", а дебетовое сальдо счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"* не включается.
* Примечание: Использование организацией для учета предварительной оплаты подписных изданий счета 76 вместо счета 60 не является ошибкой и не влечет ничего нового в существо данного вопроса.
Учет расходов на приобретение печатных изданий в целях налогообложения
Глава 25 НК РФ значительно расширила перечень печатных изданий, расходы на приобретение которых принимаются в целях налогообложения. Теперь можно учесть в целях исчисления налога на прибыль не только стоимость нормативно-технической литературы, но и "иную используемую в производственных целях литературу" (п. 29 ст. 270 НК РФ).
Для целей налогообложения прибыли согласно пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ печатные издания не подлежат амортизации, т.е. их стоимость должна включатся в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов, т.е. не требуется даже факт отпуска их в производство или эксплуатацию.
Для уменьшения учетной работы, максимального совмещения бухгалтерского и налогового учета организациям, не имеющим библиотечного фонда, следует поступить именно таким же образом и для целей бухгалтерского учета.
Статья 252 НК РФ предусматривает для целей налогообложения прибыли уменьшение доходов на сумму произведенных расходов, которые:
а) признаются обоснованными (экономическими оправданными);
б) подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ;
в) произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Возможно, вам придется ответить на вопрос налогового инспектора, для каких производственных нужд используется каждое приобретенное издание.
Хочется осветить еще один вопрос, связанный с порядком учета для целей налогообложения расходов на подписные издания.
Некоторые специалисты утверждают, что такие расходы должны уменьшать налоговую базу в периоде их совершения.
Мы считаем такое утверждение неправильным.
В п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации говорится: "Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.
В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов".
Из документов, которыми оформляется подписка на газеты и журналы, можно четко определить, что это сделка, длящаяся, как правило, полугодие или год, т.е. более одного отчетного периода. Ведь согласно ст. 285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль являются:
а) для большинства организаций - первый квартал, полугодие и девять месяцев;
б) для организаций, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли - месяц, два месяца, три месяца и т.д., до окончания календарного года.
Следовательно, расходы по подписке в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются в том периоде, к которому они относятся (полугодие или год) и должны уменьшать налоговую базу в этом периоде равномерно.
