В 2003 году фирма приобрела материалы на 1 200 у. е., в т. ч. НДС 20 % - 200 у. е., по курсу 1 у. е. = 30 руб., а оплатила их в 2004 году по курсу 1 у. е. = 32 руб., в результате чего образовалась суммовая разница 2 400 руб.
В соответствии с пунктом 2 статьи 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон. Необходимо отметить, что приведенные положения ГК РФ определяют лишь размер принимаемых одной из сторон на себя обязательств, но не определяют структуру указанных обязательств. Структура денежного обязательства формируется в том числе в силу публично-правовых норм, определяющих порядок исчисления налогов и сборов.
В силу положений пункта 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. С учетом статей 146, 153-162 НК РФ налогоплательщик обязан увеличить цену реализации на сумму НДС, исходя из размера ставки налога, действующей в период возникновения налоговой базы. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщик вправе предъявить к возмещению из бюджета сумму налога, уплаченную при приобретении товаров (работ, услуг), при условии, что данная сумма налога правомерно включена в состав их стоимости.
При реализации товаров в 2003 году у продавца возникает налоговая база по НДС, в отношении которой должна быть применена ставка налога, равная 20 %. Следовательно, продавец включает в стоимость реализуемых товаров сумму НДС, составляющую 200 у. е.. Таким образом, покупатель указанных товаров вправе предъявить к возмещению из бюджета сумму налога, правомерно включенную контрагентом в стоимость указанных товаров и уплаченную ему покупателем. Поскольку возникающая суммовая разница является одним из элементов стоимости товаров, включающей НДС по ставке 20 %, то при ее уплате возникает право на возмещение налога в соответствующей процентной доле.
Исходя из вышеизложенного налогоплательщик при перечислении в адрес поставщика в 2004 году суммовой разницы, относящейся к операциям по реализации товаров в 2003 году, вправе предъявить к возмещению из бюджета сумму НДС по ставке, примененной при реализации указанных товаров (20 %).
Данная точка зрения в целом была поддержана в письме Минфина России от 08.12.2003 № 04-03-11/103.
На вопросы отвечал А.А. Куликов, заместитель начальника ОДП УНП ГУВД по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области
