Содержание
Для чего и кому нужна концепция и МСФО
Большинство наших коллег связывают концепцию с проблемой перехода на МСФО. Это правильно только отчасти, ибо документ рассматривает проблему развития российского учета значительно шире. Неслучайно в преамбуле подчеркивается, что концепция "... направлена на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям". В тексте можно прочитать очень значимые, программные слова: "Целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.)". Обратите внимание на состав пользователей: первыми названы собственники (актуальные собственники, то есть те, кто в данный момент имеет право распоряжаться функционирующим капиталом) и инвесторы. Только после этого уточнения, о котором надо догадываться, ибо прямо это не подчеркнуто, авторы концепции вспоминают о международных стандартах: "Суть дальнейшего развития, - пишут авторы, - состоит в использовании МСФО". Таким образом, международные стандарты - это только одно из средств совершенствования системы бухгалтерского учета в нашей стране, но отнюдь не панацея от всех бед. Такого заявления вполне достаточно, чтобы понять значимость документа. Его суть можно свести к желанию не бездумно стремиться к будущему через МСФО, а к единственно правильному решению: к гармоничному сочетанию нового с традициями отечественной бухгалтерии.
Рассмотрим концепцию, суть которой составители уже сейчас извлекают из прошлого и того нового, что приходит к нам из будущего. И то, и другое неразрывно связано в тексте.
Из традиций прослеживается реставрация старого отечественного учета, и это неплохо. Более того, относительно авторов концепции хотелось бы сказать, что "настоящие люди прогресса - те, кто исходит в своей деятельности из глубокого уважения к прошлому" (А.Франс). И мы хотим подчеркнуть, что на протяжении последних десяти лет делалось все, чтобы в лучшем случае забыть все, что имело место в нашей стране до перестройки. Однако, что имеет смысл реставрировать - вопрос спорный.
Новое - это забытое старое. Начнем с того, что авторы концепции возрождают старую структуру единого народнохозяйственного учета. Они так и пишут: "Бухгалтерский учет должен развиваться как часть единой системы учета и отчетности Российской Федерации". И в этом духе четко воспроизводится старая структура, включающая бухгалтерский, статистический и оперативно-технический учет. Утверждается, что "Важнейшим фактором, обеспечивающим единство этой системы, является первичный учет". Более того, составители в развитие идеи первичного учета указывают, что учетный процесс должен быть независим "...от какого-либо определенного вида отчетности". Любопытно то, что все, о чем твердили последние десять лет, о чем писали книги и защищали диссертации: финансовый, управленческий, логический, креативный и тому подобный учет - все забыто или не замечено.. Правда, в плане реализации концепции упоминается управленческий учет и даже предлагается в 2005 году подготовить методические рекомендации по его организации, что достаточно странно, ибо это, согласно всем нашим представлениям, компетенция самих бухгалтеров, но никак не Минфина России.
В редактировании текста виден огромный и очень искушенный в дипломатических тонкостях ум. Так, одна из прямо не афишируемых задач концепции сводится к упразднению налогового учета. Вот и нет его упоминания в структуре учета. А поскольку он - наша реальность, то авторы аккуратно будут по всему полю обширного текста вставлять слова о том, что налоговый учет должен сближаться с бухгалтерским. До какой степени - не сказано, а это значит, что до такой, когда они вообще сольются.
Однако это не единственное решение. Цель может быть правильная, но решение может и "боком выйти", ведь Налоговый кодекс, который и является основой налогового учета, представляет собой документ высшего порядка, и изменить его значительно труднее, чем ПБУ. При добром и искреннем желании переписать ПБУ в духе требования НК РФ знающему человеку ничего не стоит.
Учетная политика и ее судьба
Теперь отметим то, что представляет собой скорее возврат к старым советским традициям, смысл которых сводился к единообразию отчетных форм, бухгалтерских регистров и первичных документов.
Еще совсем недавно самой большой новостью для наших бухгалтеров было введение учетной политики, которая позволяла администрации хозяйствующих субъектов выбрать методологические принципы и тем самым легально увеличить или уменьшить как финансовый результат вообще, так и налогооблагаемую прибыль. На первых порах такой подход весьма озаботил широкие круги счетной общественности, но вскоре, освоившись, многие по достоинству оценили новые веяния. С тех пор учетная политика становится весьма популярной. Это была самая антисоциалистическая акция в нашем учете. Она действует до сих пор. И вот тут Концепция гласит: "В определенных случаях в российских стандартах может предусматриваться несколько альтернативных подходов к формированию и представлению информации в бухгалтерской отчетности". Авторы пишут об этом на какой-то минорной ноте. И, слегка оживляясь, продолжают: "... для повышения сопоставимости бухгалтерской отчетности разных хозяйствующих субъектов количество таких случаев должно быть ограничено, и в дальнейшем его следует неуклонно сокращать".
Обратите внимание: альтернативные варианты предполагаются допустимыми для индивидуальной отчетности, не имеют отношения к отчетности консолидированной. Напомним, что в советский период отчетность была безальтернативной и, следовательно, сопоставимой. В начале перестройки, ссылаясь на международную практику, делалось всё, чтобы эту сопоставимость осудить и разрушить, а теперь взят курс на восстановление единомыслия и единообразия. Что касается консолидированной отчетности, то это отдельная тема, а вот применительно к отчетности индивидуальной возникает вопрос: зачем сокращать альтернативные варианты, если их недавно ввели, и люди к ним начали привыкать. Если альтернативы мешают сопоставимости, то зачем были нужны все усилия, в том числе и Минфина России, по развитию экономической самостоятельности и свободы хозяйствующих субъектов. Мы приведем другие, не менее значимые примеры. Забыв в структуре единого народнохозяйственного учета учет управленческий, авторы помнят об управленческой отчетности, которая "... основывается на тех же принципах, на каких составляется индивидуальная и консолидированная отчетность". Но если это так, то возникает вопрос - зачем такая специальная отчетность нужна, и кто ее должен составлять?
Ответ замечателен: значение управленческой отчетности "...заключается в широком распространении передового опыта ее организации", ответ в духе идеи социализма, но теперь не те времена, каждая организация свой передовой опыт, свое ноу-хау бережет как зеницу ока, это - тайна тайн, и распространять передовой опыт теперь можно только через специальную литературу.
Контроль сменяется надзором
Старая любимая идея советских людей: контроль - лучшее лекарство от всех бед. Она нашла и здесь отражение. Правда, времена меняются, и авторы вместо старого французского слова "контроль" вводят исконно русское - "надзор". В проекте Плана мероприятий на 2004-2007 годы по реализации Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу от 30.07.2004 № 07-01/142 так и пишут: "Усиление государственного надзора за своевременностью и полнотой раскрытия бухгалтерской отчетности хозяйствующими субъектами с целью обеспечения гарантированного доступа заинтересованных пользователей к качественной и надежной финансовой информации". И тут, конечно, больше вопросов, чем ответов: кто финансирует надзор, за кем и как будут надзирать, какие санкции к непослушным применят, кто пользователи и в чем гарантии и так далее. Сейчас контроль качества бухгалтерской работы удостоверяют аудиторы, а контроль работы самих аудиторов - общественные организации. На сегодняшний день это так, а что будет завтра, остается не ясным.
Есть еще одна особенность, которая связана с формированием макроэкономической информации. Тут авторы Концепции делают упор (что, безусловно, правильно) на индивидуальную, а не консолидированную отчетность, ибо данные непосредственно хозяйствующих субъектов предназначены, как пишут авторы для "...формирования единой государственной базы статистического наблюдения и макроэкономических показателей".
МСФО и мы
Теперь мы можем вспомнить про роль МСФО в Концепции. Она достаточно подробно и весьма взвешено изложена.
Признав, что "Сложившаяся система бухгалтерского учета и отчетности не обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации" авторы отмечают, что в настоящее время складываются благоприятные условия для дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. И в частности, в обществе созрело понимание возможности перехода к работе на основе МСФО. Более того, мы можем сделать важный для каждого бухгалтера вывод: перехода на МСФО не нужно бояться.
МСФО не нагрянут на наших людей в один прекрасный день - как думают многие. Это будет последовательный и постепенный переход путем корректировки действующих российских нормативных документов. Это облегчит работу и позволит в любой момент сказать бухгалтерам-практикам: вы уже работаете по МСФО.
Итак, мы переходили, переходим и будем переходить на МСФО.
И здесь возникает новый важный вопрос: каковы будут темпы этого перехода. Не слишком ли мы в очередной раз хотим "догнать и перегнать".
Ответ Концепции на этот вопрос выглядит очень и очень обнадеживающим. Ее текст буквально гласит следующее: "Как показывает отечественный и мировой опыт, развитие бухгалтерского учета и отчетности должно происходить в тесной связи с изменениями экономической ситуации в стране и отвечать характеру и уровню развития хозяйственного механизма. Недопустимо неоправданное затягивание процессов преобразования бухгалтерского учета и отчетности. В то же время формирование изменений в бухгалтерском учете и отчетности вне связи с изменениями в хозяйственном механизме и реальным функционированием рыночных институтов может привести к снижению качества финансовой информации в экономике, дискредитации МСФО, а также ослаблению финансовой дисциплины. Кроме того, переход на МСФО требует времени для практической отработки новых методов и процедур сбора и обработки информации. Изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в частности, переход на МСФО, должны происходить постепенно с учетом возможностей, потребностей и готовности профессиональной и другой заинтересованной общественности, а также органов государственной власти".
Это очень важные слова. Они показывают, что никто не собирается "в пять минут" переводить Россию на МСФО. Это постепенный, сложный процесс, который должен соотноситься с темпами развития экономической реальности и готовностью системы бухгалтерского учета и бухгалтеров-практиков к соответствующим новациям. Как гласит Концепция, переход на МСФО должен происходить от принятия российских нормативных документов на основе МСФО к использованию непосредственно МСФО как основы ведения бухгалтерского учета определенным кругом российских хозяйствующих субъектов. Последнее обеспечивается созданием инфраструктуры применения МСФО. В качестве ее основных элементов Концепция называет:
- законодательное признание МСФО в Российской Федерации;
- процедуру одобрения МСФО;
- механизм обобщения и распространения опыта применения МСФО;
- порядок официального перевода МСФО на русский язык;
- контроль качества бухгалтерской отчетности, подготовленной по МСФО, в том числе аудит;
- обучение МСФО.
Очень важно то, какую схему одобрения МСФО в качестве документов, применяющихся в Российской Федерации, предлагает концепция. В частности отмечается, что "Цель процедуры одобрения каждого МСФО (включая разъяснения) - включение их в систему нормативных правовых актов Российской Федерации". Эта процедура предусматривает профессиональную общественную экспертизу введения в действие каждого отдельного стандарта. "Такая процедура должна обеспечивать: придание юридической силы МСФО на территории Российской Федерации; недопущение отступлений от МСФО; учет особенностей экономической ситуации в Российской Федерации; сопоставимость финансовой информации в экономике. В отдельных, крайне редких случаях, исходя из сложившейся экономической ситуации в Российской Федерации, возможен на ограниченный срок отказ от одобрения определенного МСФО. Вместе с тем недопустимо одобрение части какого-либо стандарта".
Концепция гласит также, что применению в Российской Федерации подлежит официальный текст МСФО на русском языке. В связи с этим-то авторы и вспоминают о специальном постоянно действующем негосударственном органе, который должен: "подготавливать официальный текст на русском языке; отслеживать изменения в тексте на английском языке и своевременно вносить их в официальный текст на русском языке; вести глоссарий терминов МСФО на русском языке. Данный орган должен состоять из высококвалифицированных переводчиков и специалистов в области бухгалтерского учета и отчетности, аудита, финансового анализа, менеджмента и иных смежных областях". Таким образом, действующие в настоящее время ПБУ являются как бы промежуточным звеном между старой системой учета и бухгалтерским учетом, соответствующим МСФО.
И теперь, может быть, самое главное: переход на МСФО имеет важный психологический аспект, ибо предполагает полное изменение отношения бухгалтера к своей работе.
Так что же нам делать?
Российский бухгалтер в массе своей привык жить по указке и действовать по инструкции. В его сознание окончательно внедрена мысль о том, что каждый его шаг четко оговаривается конкретным пунктом конкретного нормативного документа. Если вы скажете такому бухгалтеру, что что-то в бухгалтерии зависит от его профессионального мнения, то он просто посмеется над вами. Единственное профессиональное мнение, которое им признается - это мнение налогового инспектора. А что касается МСФО, то здесь именно профессиональное мнение бухгалтера, то есть его суждение о моменте признания факта хозяйственной жизни, его оценке и так далее ставится на первое место и признается решающим. Отсюда, переход на МСФО в России должен предполагать в первую очередь изменение сознания большинства российских бухгалтеров, а точнее нашего профессионального самосознания как профессионалов, способных принимать ответственные решения.
Изменить сознание наших коллег, безусловно, способно только дополнительное образование, что на языке официальных документов носит название "подготовка и повышение квалификации кадров". Именно так называется специальный раздел Концепции. В рассматриваемой области должно быть обращено особое внимание на глубокое освоение лежащих в основе МСФО положений - полезности и существенности информации, приоритета экономического содержания перед юридической формой, сохранения капитала, ценности денег и др. При этом одним из основных направлений совершенствования системы подготовки и повышения квалификации кадров в рассматриваемой области является переориентация учебных программ средних и высших учебных заведений, а также программ подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов на углубленное изучение МСФО и формирование навыков применения их на практике.
Самое главное: кто же к 2007 или 2010 году перейдет в нашей стране на МСФО. Тут и проясняется весь смысл Концепции, ее дела, а не слова. Теперь пришло время вспомнить новую классификацию балансов: есть балансы индивидуальные и консолидированные. Так вот, в сущности, МСФО к индивидуальным балансам хозяйствующих субъектов отношения не имеют, а вот консолидированная отчетность должна будет в обязательном порядке составляться согласно требованиям МСФО.
Однако если авторы Концепции концентрируют внимание на консолидированной отчетности, то тогда без ответа остается вопрос: как консолидировать то, что не консолидируется, ибо индивидуальная отчетность предполагает одни правила, а консолидированная, согласно требованиям МСФО, другие. Однако ответ есть. Практика решает его путем трансформации, или как сейчас предпочитают говорить, перекладки отчетности, составленной по отечественным правилам, на отчетные формы, отражающие требования международных стандартов.
Отсюда для бухгалтеров хороший вывод: в ближайшее время процесс перехода на ведение бухгалтерского учета по МСФО коснется только "общественно значимых хозяйствующих субъектов" и только в части составления ими консолидированной отчетности. За всем этим видится разумное желание умных и знающих дело людей притормозить безумные действия безответственных сторонников моментального перехода на МСФО.
Твердая рука Минфина России говорит псевдоноваторам: "Стоп! Надо думать. Думать и еще раз думать".
В сущности, весь документ - это программа, призывающая всех, кому дорог учет и судьба профессиональных бухгалтеров, учиться и думать.
Именно в свете сказанного мы должны понимать новации, которые входят в нашу жизнь:
- серьезное внимание уделяется понятию первичный учет. Это не просто слова, за ними огромный смысл, и при желании он многое может перечеркнуть из того, на чем основаны МСФО. Отметим сразу два момента:
- нет документа - нет бухгалтерской записи, - это наше старое правило. А в основе записей по МСФО лежит не факт предоставления документа, а сам факт, создающий юридические последствия;
- первичный документ представляет учет ценностей по исторической цене (себестоимости). Все тенденции МСФО направлены на оценку по справедливой цене;
- сближение бухгалтерского и налогового учета - эта понятная многим нашим бухгалтерам и предпринимателям идея находится в вопиющем противоречии с идеями МСФО, которые проводят строгое между ними различие;
- симптоматично и то, что в тексте Концепции признается возможность отмены, приостановки действия принятых МСФО.
Таким образом, можно сделать вывод, что "угроза", связанная с массовым переходом на новый и малопонятный учет, резко отодвигается.
Вместо того, чтобы работать по МСФО, нам предлагают учиться идеям МСФО. И это очень правильно.
Старые и новые слова
Далее мы должны отметить в Концепции целый блок новаций, связанный с терминологией.
Тут надо понять, что новая жизнь требует новых осмысленных слов. Великий поэт писал, что он "множил, воскрешал, изобретал слова, и сотворенное прославила молва". В тексте концепции есть и воскресшие, часто из небытия появившиеся термины, и изобретенные вновь. Вместе с тем в Концепции мы встречаем и неуклюжие, проникшие от переводчиков, забывших родной язык, слова и словосочетания, например, "готовить отчетность" - это не по-русски, наши бухгалтеры всегда составляли отчетность, а готовили пищу.
Из новых терминов надо, прежде всего, приветствовать возрождение понятия: факт хозяйственной жизни, а не деятельности, как это было принято в годы застоя, когда все потери от стихийных бедствий и даже отражение в учете фактов коррупции считали хозяйственной деятельностью.
Далее, словам "консолидированная отчетность" возвращается их первоначальный смысл. Одно время люди, полагая себя большими русскими патриотами, вместо слова консолидированная отчетность стали говорить и писать "сводная отчетность", забывая, что под сводной отчетностью в отечественном бухгалтерском учете понимается прямое обобщение (агрегирование, свод) самостоятельных балансов, и под которыми понимались балансы хозяйствующих субъектов юридических лиц. Если внутри юридического лица некоторые подразделения открывали балансы, то в этом случае речь шла об отдельных балансах. Ясно, что консолидированная отчетность могла появиться только в условиях рыночной экономики, и этот термин полностью отвечает тому содержанию, которое за ним и стоит.
Новым в терминологии следует признать и классификацию бухгалтерской отчетности на консолидированную и индивидуальную.
Заканчивая этот обзор, мы должны отметить, что Концепция представляет собой серьезный направляющий документ. Ее практическая реализация может принести в нашу жизнь много нового. Время покажет.
