Содержание
В начале XX века три великих бухгалтера: Э. Пизани (1845-1915) в Италии, Э. Шмаленбах (1873-1955) в Германии и А.П. Рудановский (1863-1931) в России заговорили о динамическом балансе.
Это была революция против господствовавших взглядов.
Трактовка
В динамической трактовке баланс это не что иное, как прием - инструмент для исчисления прибыли (правильнее, финансового результата). Поскольку прибыль это разность между доходами и расходами, то исчислить таковую возможно только тогда, когда хозяйственная операция закончилась. Скажем, купили 100 бутылок по 1 руб. и продали по 1 руб. 20 коп. каждую, выручили 120 руб. С уверенностью, если не было ни инфляции, ни дефляции, можно было бы сказать, что получено 20 руб. прибыли. Однако в жизни так организовывать учет не получается: все время в магазин поступают самые разные товары, все они перемешиваются, и в тоже время постоянно поступают деньги в кассу. Все время надо приходовать поступающие товары - часть во владение, а часть в собственность (они могут быть еще в пути).
Все время надо приходовать выручку, причем не понятно: только ли поступившие деньги, или же все активы, данные в виде платежа, или же надо еще и добавить стоимость отгруженных, но пока еще не оплаченных покупателем ценностей. Ясно, что реально разницу между доходами и расходами можно исчислить только тогда, когда предприятие будет ликвидировано или продано, или его имущество будет распродано. Тогда только и возможно будет подсчитать: сколько было за все время вложено и сколько за это же время было получено. Но люди хотят знать, успешно ли их дело: с прибылью или убытком работает фирма, насколько эффективно используется капитал, по крайней мере, пока ее не ликвидировали. Отсюда главная проблема: как это сделать?
Что возможно и что нет?
Считать расходы и доходы, связанные с текущей деятельностью, можно - проблем нет, но сопоставить доходы и расходы за строго определенный отчетный период - нет возможности. Это обусловлено тем, что товары, которые фирма купила сегодня, будут проданы не скоро; машины, оборудование будут использоваться в течение многих лет. Есть и еще множество подобных случаев. И на каком-то этапе развития люди поняли, что их фирма существует, работает, и по добропорядочности собственников она не может быть ликвидирована: никто не собирается резать курицу, которая приносит золотые яйца. Но как исчислить результаты хозяйственной деятельности этой "курицы", было не ясно. Где-то в XVIII в. бухгалтеры, лучшие представители нашей профессии, поняли, что исчислять финансовый результат работы любого предприятия как разность между его доходами и расходами бессмысленно. В подобных случаях, связанных с исчислением промежуточной текущей прибыли, задача должна решаться как нахождение не расходов предприятия за отчетный период, а исчисления себестоимости полученного дохода.
Во что обошелся доход?
В самом деле, согласно правилу великого итальянского бухгалтера Дж. Дзаппы (1879-1960), доходы предприятия очевидны, а расходы всегда сомнительны, т. е. те расходы, которые сопоставляются с доходами. Конечно, и доходы, как было уже отмечено, совсем не очевидны, но во всяком случае они достаточно убедительны, а вот расчет себестоимости затрат, связанных с получением этих доходов, конечно, существенно условен. Какие бухгалтер выбрал оценки для списываемых ценностей, какие варианты исчисления амортизации он использует, начисляет ли он резервы и какие резервы он выбирает, к каким отчетным периодам он приравнивает те или иные затраты, - это большой вопрос.
Выбирая учетную политику, которая должна решить, что считать затратами, а что пока нет, ибо то, что пока затратами не признается, то капитализируется, т. е. показывается не просто как расход (затраты), а как капитализированный расход, в активе баланса. И таким образом весь актив превращается в расходы будущих периодов. Вернее, расходы, которые в будущие отчетные периоды декапитализируются, т. е. станут затратами. (Часто понятия расходы и затраты меняют местами.)
О перетекании капитала
Сторонники динамической трактовки баланса видят весь смысл его и двойной бухгалтерии в том, что все расходы, которые несет предприятие в данном отчетном периоде, равно и все доходы, которые оно в нем получает, делятся на две группы. Одни относятся к данному отчетному периоду и поэтому сразу же декапитализируются и, минуя баланс, отражаются в Отчете об убытках и прибылях. Другие расходы относятся к будущим отчетным периодам, поэтому их временно капитализируют в балансе: в активе как расходы будущих периодов и в пассиве как доходы будущих периодов. В будущие отчетные периоды все капитализированные расходы, декапитализируясь, перетекают из баланса в Отчет об убытках и прибылях. Здесь-то и раскрывается динамика движения капитала. Отсюда важно уяснить, что баланс - это будущий Отчет об убытках и прибылях.
Оценка капитала и его элементов
Все оценки капитала и его элементов делаются по реально вложенным средствам, т. е. по себестоимости, которая рассматривается как единственно допустимая величина. Те, кто не любит такую оценку, презрительно называют ее исторической и утверждают, что она не дает:
1) реальной характеристики средств;
2) одинаковой оценки предметов, поскольку за них были заплачены разные суммы;
3) правильного представления о финансовом положении, так как чем дороже обошелся объект, а дороже он мог обойтись и вследствие бесхозяйственности, тем бoльшую оценку он получал в активе, и тем большей была, вследствие метода двойной записи, прибыль фирмы.
Это были серьезные замечания. Но разве бывает что-нибудь большое и важное без недостатков? Мудрые люди не без основания говорят: недостатки - следствие достоинств, но и достоинства следствие недостатков.
За все надо платить.
Содержание динамического баланса
Динамический баланс демонстрирует движение капитала. Каждая статья баланса и соответственно каждый балансовый счет отражает фазы этого движения. Тут бессмысленно говорить о двух группировках одних и тех же средств: по составу и источникам. В балансе речь идет о том, что получены и/или привлечены капиталы, по какой структуре они расположены, сколько денег трансформировано в материальные ценности, и как долго они, эти ценности, превращаются вновь в деньги. При этом главный счет - Убытки и прибыли, баланс - это его следствие.
Баланс же в этом случае - это кинематографическая лента, каждый кадр которой отражает определенную стадию движения капитала хозяйствующего субъекта.
Источники
Актив - следствие пассива. И одно из главных преимуществ динамического баланса заключается в том, что он реалистичен, ибо его оценка построена на объективной основе: во сколько обошелся объект, столько он и стоит, и именно по этой стоимости он и представлен в балансе. Все переоценки учитываемых объектов в принципе исключаются, и тем самым, по мнению сторонников динамического баланса, на практике субъективизм в учете становится невозможным.
Отсюда все данные бухгалтерского учета отличаются полным реализмом и, что особенно важно, баланс опирается не на инвентаризацию, а прямо на Главную книгу.
Баланс, как говорили Э. Леоте (1845-1908) и А. Гильбо (1819-1895), становится "синтезом незакрывшихся счетов".
Итоги
Весь актив - это уже понесенные расходы. (Особенности составляют счета денежных средств.) Они аккумулируют полученные доходы, но и представляют собой потенциальные будущие затраты.
Иначе можно сказать, что актив демонстрирует расходы будущих периодов.
Актив баланса со временем перетекает в дебет счета (отчета) убытки и прибыли.
Пассив - это истоки капитала, его начало и его возвращение в виде прибыли.
Сочетание "сначала убытки, а потом прибыли" предопределено двумя причинами:
а) мы читаем слева направо и
б) расходы - причина, а доходы - следствие.
Можно сказать, что все учение о динамическом балансе есть следствие идей Гераклита (ок. 520-460 до н. э.) - все течет, все изменяется, в одну и ту же реку нельзя войти дважды.
