Содержание
В соответствии с пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) плательщики единого социального налога не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (I квартал, I полугодие, 9 месяцев), представляют в налоговый орган расчет по авансовым платежам по форме, утвержденной МНС России.
В 2002 году и за I квартал 2003 года расчет представлялся по форме, утвержденной приказом МНС России от 01.02.2002 № БГ-3-05/49 (с изменениями от 27.03.2002, 17.07.2002 и 08.10.2002).
Учитывая многочисленные обращения налогоплательщиков, 26.03.2003 в форму расчета авансовых платежей по единому социальному налогу внесены очередные изменения. В частности, из второй таблицы на листе 07 исключены графы с 6 по 13, в которых ранее приводился расчет исчисленных авансовых платежей по ЕСН в федеральный бюджет, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования, показываемых по строке 0400 (графы соответственно 3, 5, 7 и 9) расчета на листе 05. При этом название таблицы изменено на "Расчет для заполнения строки 0300".
Таким образом, начиная с отчета за I полугодие 2003 г., заполнение строки 0400 производится только путем обобщения данных о начисленных суммах авансовых платежей из индивидуальных карточек работников по учету сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налогового вычета.
До недавнего времени индивидуальную карточку всем налогоплательщикам полагалось вести по единой форме, утвержденной приказом МНС России от 21.02.2002 № БГ-3-05/91. Изменения и дополнения в часть вторую Налогового кодекса (в частности, введение специальных налоговых режимов) и в форму расчета авансовых платежей по единому социальному налогу обусловили необходимость совершенствования формы индивидуальной карточки и уточнения порядка ее заполнения различными категориями налогоплательщиков. В этой связи приказом МНС России от 05.06.2003 № БГ-3-05/300 в форму индивидуальной карточки и порядок ее заполнения внесены существенные изменения и дополнения.
Важнейшие изменения
Приказ № БГ-3-05/300 можно считать революционным как минимум по двум причинам.
Во-первых, форма индивидуальной карточки стала поливариантной.
Для различных категорий налогоплательщиков лишь адресная часть предполагает примерно один и тот же набор данных (Ф.И.О. получателя дохода, его ИНН, страховой номер в ПФР, гражданство, паспортные данные, адрес по месту регистрации и т.д.).
Что касается показателей собственно расчета, то их состав существенно варьируется, особенно в случае применения налогоплательщиком специальных налоговых режимов.
Во-вторых, ряд положений порядка заполнения индивидуальной карточки носит не обязательный, а рекомендательный характер.
Так, во избежание возникновения разницы между значениями показателей, исчисленных по индивидуальным карточкам и в декларациях, и в расчетах по авансовым платежам, значения показателей сумм ЕСН в федеральный бюджет, ФСС РФ, фонды ОМС в индивидуальных карточках рекомендуется отражать цифрами, имеющими 4-5 знаков после запятой. Также рекомендательный характер носит предложение дополнять индивидуальную карточку двумя строками, начиная с месяца, в котором налоговая база по физическому лицу превысила 100 000 руб., для отражения ее по шкале, предусмотренной статьей 241 НК РФ.
Целесообразным признается дополнение формы графами для отражения ставок единого социального налога в федеральный бюджет и фонды, тарифов на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, а также перенос отдельных граф.
Таким образом, в соответствии с рекомендациями МНС России единая форма индивидуальной карточки должна содержать 26 граф (таблица 1).
Таблица 1
| Номер графы | Наименование показателя |
|---|---|
| 1 | Месяц, период |
| 2 | Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданско-правовым, авторским договорам - всего |
| 3 | Выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (выплаты, не уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц) |
| 4 | Выплаты, не подлежащие налогообложению по все фонды и федеральный бюджет (ст. 238 НК РФ) |
| 5 | Выплаты по договорам гражданско-правового характера и авторским договорам, не облагаемые в ФСС РФ (п. 3 ст. 238 НК РФ) |
| Налоговая база: | |
| 6 | по единому социальному налогу в федеральный бюджет и фонды ОМС, страховым взносам в ПФР (гр. 2 - гр. 3 - гр. 4) |
| 7 | по единому социальному налогу в ФСС РФ (гр.2 - гр.3 - гр.4 - гр.5) |
| Налоговые льготы: | |
| 8 | в соответствии со ст. 239 НК РФ |
| 9 | в соответствии с п. 2 ст. 245 НК РФ |
| 10 | в федеральный бюджет п.п. 3, 4 ст. 245 НК РФ |
| Налоговая база: | |
| 11 | в федеральный бюджет (гр.6 - гр.8 - гр.9 - гр.10) |
| 12 | фонды ОМС (гр.6 - гр.8 - гр.9) |
| 13 | ФСС РФ (гр.7 - гр.8 - гр.9) |
| Ставки единого социального налога: | |
| 14 | федеральный бюджет |
| 15 | ФФОМС |
| 16 | ТФОМС |
| 17 | ФСС РФ |
| 18 | Начислено пособий (расходов) за счет средств ФСС РФ |
| Начислено авансовых платежей: | |
| 19 | федеральный бюджет |
| 20 | ФФОМС |
| 21 | ТФОМС |
| 22 | ФСС РФ |
| Тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование: | |
| 23 | страховая часть трудовой пенсии |
| 24 | накопительная часть трудовой пенсии |
| Начислено авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет): | |
| 25 | страховая часть трудовой пенсии |
| 26 | накопительная часть трудовой пенсии |
Применение регрессивных ставок налога
Цель рекомендации дополнять индивидуальную карточку дополнительными строками, начиная с месяца, в котором налоговая база по физическому лицу превысила 100 000 руб., вполне очевидна. В условиях ручного учета это достаточно удобная форма выполнения расчета суммы авансовых платежей, когда применяются регрессивные ставки налога. Порядок такого расчета можно проиллюстрировать на следующем примере.
Пример 1
Организация применяет общий режим налогообложения.
Налоговая база по единому социальному налогу по работнику Соловьеву С.С. нарастающим итогом с начала года составила (таблица 2):
Таблица 2
| Месяц | Федеральный бюджет и фонды ОМС | ФСС РФ |
|---|---|---|
| январь | 60 000 | 45 000 |
| февраль | 120 000 | 90 000 |
| март | 180 000 | 140 000 |
Исходя из этих данных, заполнение граф 1, 6-7, 14-17 индивидуальной карточки за январь-март производится следующим образом (таблица 3).
Таблица 3
| Графа 1 | Графа 6 | Графа 7 | Графа 14 | Графа 15 | Графа 16 | Графа 17 | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| январь | за месяц | 60 000 | 45 000 | - | - | - | - |
| с начала года | 60 000 | 45 000 | 28,0% | 0,2% | 3,4% | 4,0% | |
| Февраль | за месяц | 60 000 | 45 000 | - | - | - | - |
| с начала года | 120 000 | 90 000 | - | - | - | 4,0% | |
| в том числе 100 000 | 100 000 | - | 28 000 руб. | 200 руб. | 3 400 руб. | - | |
| свыше 100 000 | 20 000 | - | 15,8% | 0,1% | 1,9% | - | |
| март | за месяц | 60 000 | 50 000 | - | - | - | - |
| с начала года | 180 000 | 140 000 | - | - | - | - | |
| в том числе 100 000 | 100 000 | 100 000 | 28 000 руб. | 200 руб. | 3 400 руб. | 4 000 руб. | |
| свыше 100 000 | 80 000 | 40 000 | 15,8% | 0,1% | 1,9% | 2,2% | |
В рассмотренном примере в феврале налоговая база в ФСС РФ не превысила 100 000 руб., поэтому дополнительные строки в графе 7 в этом месяце не заполняются.
На практике возможны ситуации, когда налоговые базы в федеральный бюджет (фонды ОМС) и ФСС РФ будут приходиться на различные интервалы регрессивной шкалы. В этом случае вводится не две, а четыре дополнительных строки.
Пример 1 (продолжение)
Налоговая база по единому социальному налогу по работнику Соловьеву С.С. нарастающим итогом с начала года составила (таблица 4):
Таблица 4
| Месяц | Федеральный бюджет и фонды ОМС | ФСС РФ |
|---|---|---|
| … | ||
| апрель | 250 000 | 210 000 |
| май | 330 000 | 260 000 |
Исходя из этих данных, заполнение граф 1, 6-7, 14-17 индивидуальной карточки в апреле и мае производится следующим образом (таблица 5).
Таблица 5
| Графа 1 | Графа 6 | Графа 7 | Графа 14 | Графа 15 | Графа 16 | Графа 17 | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| Апрель | за месяц | 70 000 | 60 000 | - | - | - | - |
| с начала года | 250 000 | 200 000 | - | - | - | - | |
| в том числе 100000 | 100 000 | 100 000 | 28 000 руб. | 200 руб. | 3 400 руб. | 4 000 руб. | |
| свыше 100000 | 150 000 | 100 000 | 15,8% | 0,1% | 1,9% | 2,2% | |
| Май | за месяц | 80 000 | 60 000 | - | - | - | - |
| с начала года | 330 000 | 260 000 | - | - | - | - | |
| в том числе 100000 | - | 100 000 | - | - | - | 4 000 руб. | |
| свыше 100000 | - | 160 000 | - | - | - | 2,2% | |
| в том числе 300000 | 300 000 | - | 59 600 руб. | 400 руб. | 7 200 руб. | - | |
| свыше 300000 | 30 000 | - | 7,9% | 0,1% | 0,9% | - | |
Работник является инвалидом
Если работник является инвалидом I, II или III группы, то в графе 8 "Налоговые льготы в соответствии со ст. 239 НК РФ" сумма предоставленных льгот указывается с учетом следующих особенностей.
В случае, если налоговая база в федеральный бюджет и фонды ОМС или ФСС РФ превышает 100 000 руб., то в первой дополнительной строке "в том числе 100 000" проставляется их максимальный размер - 100 000 руб., а во второй дополнительной строке "свыше 100 000" проставляется прочерк.
Пример 2
Организация применяет общий режим налогообложения.
Начисления в пользу работника Сидорова С.С., являющегося инвалидом III группы, в январе-марте составили (таблица 6). Исходя из этих данных, заполнение граф 1, 6-8, 11-13 индивидуальной карточки за март производится следующим образом (таблица 7).
Таблица 6
| Месяц | По трудовому договору | По гражданско-правовому договору |
|---|---|---|
| Январь | 50 000 | 10 000 |
| февраль | 50 000 | 10 000 |
| Март | 40 000 | 20 000 |
Таблица 7
| Графа 1 | Графа 6 | Графа 7 | Графа 8 | Графа 11 | Графа 12 | Графа 13 | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| март | за месяц | 60 000 | 50 000 | - | - | - | - |
| с начала года | 180 000 | 140 000 | 100 000 | 80 000 | 80 000 | 40 000 | |
| в том числе 100 000 | 100 000 | 100 000 | 100 000 | - | - | - | |
| свыше 100 000 | 80 000 | 40 000 | - | 80 000 | 80 000 | 40 000 | |
В случае если у работника, являющегося инвалидом I, II или III группы, налоговая база по единому социальному налогу нарастающим итогом с начала года превысила 300 000 или 600 000 руб., то в условиях применения налогоплательщиком регрессивных ставок налога индивидуальная карточка заполняется в следующем порядке.
Пример 2 (продолжение)
Начисления в пользу работника Сидорова С.С. в апреле-мае составили (таблица 8).
Таблица 8
| Месяц | По трудовому договору | По гражданско-правовому договору |
|---|---|---|
| апрель | 50 000 | 100 000 |
| май | 50 000 | 250 000 |
Исходя из этих данных, заполнение граф 1, 6, 8, 11, 14 и 19 индивидуальной карточки за апрель и май производится следующим образом (таблица 9).
Таблица 9
| Графа 1 | Графа 6 | Графа 8 | Графа 11 | Графа 14 | Графа 19 | |
|---|---|---|---|---|---|---|
| Апрель | за месяц | 150 000 | - | - | - | 5 785 |
| с начала года | 330 000 | 100 000 | 230 000 | - | 16 985 | |
| в том числе 300 000 | 300 000 | 100 000 | 200 000 | 15 800 руб. | 15 800 | |
| свыше 300 000 | 30 000 | - | 30 000 | 3,95% | 1 185 | |
| май | за месяц | 300 000 | - | - | - | 11 265 |
| с начала года | 630 000 | 100 000 | 530 000 | - | 28 250 | |
| в том числе 600 000 | 600 000 | 100 000 | 500 000 | 27 650 руб. | 27 650 | |
| свыше 600 000 | 30 000 | - | 30 000 | 2% | 600 | |
В приведенном примере заполнения индивидуальной карточки ставки налога определяются следующим образом:
- для исчисления суммы авансовых платежей с налоговой базы 200 000 руб. применяется ставка налога 29 800 руб. (1/2 ставки налога, предусмотренной статьей 241 НК РФ, для налоговой базы в 300 000 руб.) за минусом ставки налога 14 000 руб. (1/2 ставки налога, предусмотренной для налоговой базы в 100 000 руб.);
- для исчисления суммы авансовых платежей с налоговой базы 500 000 руб. применяется ставка налога 41 650 руб. (1/2 ставки налога, предусмотренной статьей 241 НК РФ, для налоговой базы в 600 000 руб.) за минусом ставки налога 14 000 руб. (1/2 ставки налога, предусмотренной для налоговой базы в 100 000 руб.).
Специальные налоговые режимы
Согласно Федеральному закону от 24.07.2002 № 104-ФЗ организации, осуществляющие виды деятельности, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, или применяющие упрощенную систему налогообложения, не уплачивают ЕСН. Поэтому организациям, применяющим специальные налоговые режимы, в индивидуальных карточках следует вести учет только показателей, необходимых для исчисления страховых взносов на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии. В табличной части индивидуальной карточки в этом случае приводятся следующие показатели (таблица 10).
Таблица 10
| Номер графы | Наименование показателя |
|---|---|
| 1 | Месяц, период |
| 2 | Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданско-правовым, авторским договорам - всего |
| 3 | Выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (выплаты, не уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц) |
| 4 | Выплаты, не подлежащие налогообложению во все фонды и федеральный бюджет (ст.238 НК РФ) |
| 6 | База для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование |
| 7 | Тарифы страховых взносов на финансирование страховой части трудовой пенсии |
| 8 | Тарифы страховых взносов на финансирование накопительной части трудовой пенсии |
| Начислено авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование: | |
| 9 | страховая часть трудовой пенсии |
| 10 | накопительная часть трудовой пенсии |
Пример 3
Организация применяет упрощенную систему налогообложения. Работнику Иванову И.И., 1960г. рождения, в соответствии с условиями трудового договора за отчетный период январь-июнь начислено 100 000 руб.
По месяцам начисления распределяются следующим образом: январь - 13 000 руб., февраль - 18 000 руб., март -20 000 руб., апрель - 13 000 руб., май - 15 000 руб., июнь - 21 000 руб.
Для рассматриваемого примера графы 1-2, 6-10 индивидуальной карточки заполняются следующим образом (таблица 11).
Таблица 11
| Графа 1 | Графа 2 | Графа 6 | Графа 7 | Графа 8 | Графа 9 | Графа 10 | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| январь | за месяц | 13 000 | 13 000 | - | - | 1 560 | 260 |
| с начала года | 13 000 | 13 000 | 12% | 2% | 1 560 | 260 | |
| Февраль | за месяц | 18 000 | 18 000 | - | - | 2 160 | 360 |
| с начала года | 31 000 | 31 000 | 12% | 2% | 3 720 | 620 | |
| март | за месяц | 20 000 | 20 000 | - | - | 2 400 | 400 |
| с начала года | 51 000 | 51 000 | 12% | 2% | 6 120 | 1 020 | |
| апрель | за месяц | 13 000 | 13 000 | - | - | 1 560 | 260 |
| с начала года | 64 000 | 64 000 | 12% | 2% | 7 680 | 1 280 | |
| Май | за месяц | 15 000 | 15 000 | - | - | 1 800 | 300 |
| с начала года | 79 000 | 79 000 | 12% | 2% | 9 480 | 1 580 | |
| июнь | за месяц | 21 000 | 21 000 | - | - | 2 520 | 420 |
| с начала года | 100 000 | 100 000 | 12% | 2% | 12 000 | 2 000 | |
Организациям, имеющим права на применение регрессивных тарифов страховых взносов, как и для единого социального налога, рекомендуется, начиная с месяца, в котором база для исчисления страховых взносов превысила 100 000 рублей, и до конца года после строк "с начала года" вводить дополнительные строки.
Пример 3 (продолжение)
В июле и августе с учетом премий, предусмотренных коллективным договором, работнику Иванову И.И. начислено 90 000 руб. и 120 000 руб., соответственно.
Начиная с июля месяца, в индивидуальную карточку вводятся дополнительные строки (таблица 12).
Таблица 12
| Графа 1 | Графа 2 | Графа 6 | Графа 7 | Графа 8 | Графа 9 | Графа 10 | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| июнь | за месяц | 21 000 | 21 000 | - | - | 2 520 | 420 |
| с начала года | 100 000 | 100 000 | 12% | 2% | 12 000 | 2 000 | |
| июль | за месяц | 90 000 | 90 000 | - | - | 6 120 | 990 |
| с начала года | 190 000 | 190 000 | - | - | 18 120 | 2 990 | |
| в том числе: 100 000 | 100 000 | 100 000 | 12 000 руб. | 2000 руб. | 12 000 | 2 000 | |
| свыше 100 000 | 90 000 | 90 000 | 6,8% | 1,1% | 6 120 | 990 | |
| август | за месяц | 120 000 | 120 000 | - | - | 7 819 | 1 266 |
| с начала года | 310 000 | 310 000 | - | - | 25 939 | 4 256 | |
| в том числе: 300 000 | 300 000 | 300 000 | 25 600 руб. | 4200 руб. | 25 600 | 4 200 | |
| свыше 300 000 | 10 000 | 10 000 | 3,39% | 0,56% | 339 | 56 | |
Совмещенные налоговые режимы
Организациям, осуществляющим наряду с видами деятельности, облагаемыми ЕНВД, иные виды деятельности, при ведении индивидуальных карточек по физическим лицам, занятым как в тех, так и в других видах деятельности, рекомендуется вести отдельно индивидуальные карточки по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
При этом в индивидуальных карточках по единому социальному налогу в графах 2-5 отражаются выплаты и иные вознаграждения, произведенные в пользу таких физических лиц только по видам деятельности, не облагаемым единым налогом на вмененный доход, а графы, предусмотренные для отражения показателей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, исключаются.
Другая особенность касается расчета авансовых платежей, подлежащих уплате в федеральный бюджет. Для их исчисления ставка налога применяется в размере 1/2 от ставок, установленных в пункте 1 статьи 241 НК РФ.
Пример 4
Организация осуществляет розничную и оптовую торговлю. В части осуществления розничной торговли организация переведена на уплату ЕНВД.
Кассиру-оператору торгового зала Зориной З.З., 1980 г. р. за январь начислено 4 000 руб.
В индивидуальной карточке работницы расчеты по авансовым платежам, подлежащим уплате в федеральный бюджет, отражаются следующим образом (таблица 13).
Таблица 13
| Графа 1 | Графа 2 | Графа 6 | Графа 11 | Графа 14 | Графа 17 | |
|---|---|---|---|---|---|---|
| Январь | за месяц | 4 000 | 4 000 | 4 000 | - | 560 |
| с начала года | 4 000 | 4 000 | 4 000 | 14% | 560 | |
В индивидуальных карточках по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, в свою очередь, исключаются графы, предусмотренные для отражения показателей по единому социальному налогу, а все графы, начиная со 2-й, заполняются по общей сумме и, в том числе, отдельно по видам деятельности, облагаемым и не облагаемым ЕНВД. При этом исчисление страховых взносов на страховую и накопительную части трудовой пенсии производится исходя из общей суммы базы для расчета этих взносов и соответствующих тарифов, а распределение по видам деятельности, облагаемым и не облагаемым ЕНВД, осуществляется по удельному весу выплат и вознаграждений, начисленных по каждому виду деятельности, в общей сумме базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Пример 4 (продолжение)
Главному бухгалтеру торговой организации Смирновой С.С., 1960 г. р. за январь месяц начислено 6 000 руб.
Выплаты и вознаграждения, начисленные работникам, занятым в розничной торговле, за этот период составляют 40 000 руб., занятым в оптовой торговле - 60 000 руб.
Удельный вес указанных выплат, начисленных по виду деятельности, переведенному на уплату ЕНВД, составляет 40%, по виду деятельности, не облагаемой ЕНВД, - 60%.
Этот показатель используется при распределении взносов на страховую и накопительную части трудовой пенсии, исчисленных с выплат в пользу Смирновой С.С., по видам деятельности организации.
Как и в случае применения специальных налоговых режимов, индивидуальная карточка дополняется графами, в которых отражаются база для исчисления и тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Кроме того, МНС России считает целесообразным дополнить индивидуальную карточку графами: "Начислено авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, всего, в том числе по видам деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход, и по видам деятельности, не облагаемым единым налогом на вмененный доход, и на страховую и накопительную части трудовой пенсии".
На практике возможны ситуации, когда работники заняты только в видах деятельности, не облагаемых ЕНВД, и наоборот - только в видах деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход.
В соответствии с приказом МНС России от 05.06.2003 № БГ-3-05/300 в первом случае можно вести учет показателей по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в единой форме индивидуальной карточки.
Во втором случае индивидуальные карточки ведутся только по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, исчисляемым по этим видам деятельности, по той форме, которая рекомендована для налогоплательщиков, применяющих только специальные налоговые режимы.
Для целей автоматизации обработки данных в адресной части индивидуальных карточек МНС России рекомендует ввести признак, квалифицирующий вид деятельности, которым занимается соответствующее физическое лицо: облагаемый ЕНВД, не облагаемый ЕНВД, смешанный.
Завершая анализ нового порядка ведения индивидуальных карточек, можно констатировать, что он ориентирован, главным образом, на ручной труд. В этой связи, принимая во внимание рекомендательный характер ряда положений, представляется целесообразным при выборе формы их реализации в типовых конфигурациях программ "1С:Предприятие 7.7", поддерживающих автоматизированный учет расчетов по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, учитывать особенности применяемых информационных технологий обработки данных.
