Ответы на вопросы наших читателей по налогу на прибыль (часть 5)

Организация на аукционе в январе 2008 года приобрела комплекс объектов недвижимости имущества бывшего завода. Продавцом являлась администрация муниципального образования. В состав комплекса имущества входят девять зданий с инвентарными номерами, причем четыре из них как оставшаяся (в процентном соотношении) часть объекта); внутризаводская дорога с инвентарным номером; земельный участок с кадастровой стоимостью. Все имущество не эксплуатировалось с 1992 года и, за исключением одного объекта (гараж), не пригодно к эксплуатации. В тех. паспортах объектов балансовая стоимость не указана, но указан физический износ. Имущество приобретено как единый комплекс по паушальной цене с целью реконструкции завода.
Как в этом случае определить стоимость расходов на приобретение земельного участка для целей налогового учета? Когда (начиная с какого налогового периода) их можно признать в налоговом учете? Реконструкция начнется в 2009 году.

Компания решила продать неисправный генератор после 4-х месяцев использования. Т.е. фактически срок гарантии еще не истек, но сервисная книжка утеряна, поэтому бесплатно отремонтировать средство мы не можем. Решили продать генератор в неисправном состоянии. Продаем фактически новое основное средство ниже остаточной стоимости, т.е. в убыток. Какие документы следует оформить (приказ, акт о неисправности генератора), чтобы не было претензий со стороны налоговой инспекции?

Цены в договоре с контрагентом выражены в условных единицах. При оплате образуются суммовые разницы. Какую величину суммовой разницы (с НДС или без НДС) относить на внереализационные доходы/расходы для целей исчисления налога на прибыль?

В соответствии с нормами статей 560 и 561 ГК РФ договор продажи предприятия как имущественного комплекса должен быть заключен в письменной форме с обязательным приложением следующих документов: акта инвентаризации, бухгалтерского баланса, заключения независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечня всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

Порядок признания расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса регламентирован статьей 268.1 НК РФ. В соответствии с пунктом 5 данной статьи в целях исчисления налога на прибыль расходами покупателя на приобретение в составе предприятия как имущественного комплекса активов и имущественных прав признается их стоимость, определяемая по передаточному акту.

Кроме того, пунктом 4 статьи 158 НК РФ определен порядок оформления счетов-фактур при продаже предприятия как имущественного комплекса. Данный порядок предусматривает выделение в сводном счете-фактуре объектов основных средств, нематериальных активов и иных видов имущества в самостоятельные позиции. Указание стоимости в счете-фактуре производится с учетом поправочного коэффициента. Таким образом, стоимость каждого объекта, в том числе земельного участка, должна быть определена как в передаточном акте, так и в счете-фактуре.

Согласно статье 264.1 НК РФ расходы на приобретение права на земельные участки включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, с учетом порядка, установленного учетной политикой по организации:

• либо равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно (но должен быть не менее пяти лет);
• либо указанные расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30 процентов исчисленной в соответствии со статьей 274 НК РФ налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов.

Сумма расходов на приобретение права на земельные участки подлежит включению в состав прочих расходов с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанного права.

Кроме того, следует учитывать, что разница между ценой приобретения предприятия как имущественного комплекса и стоимостью чистых активов предприятия (активы за вычетом обязательств) признается расходом (доходом) налогоплательщика в порядке, установленном статьей.

При приобретении предприятия как имущественного комплекса в порядке приватизации на аукционе или по конкурсу величина уплачиваемой покупателем надбавки (получаемой скидки) определяется как разница между ценой покупки и оценочной (начальной) стоимостью предприятия как имущественного комплекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 268.1 НК РФ сумма уплачиваемой покупателем надбавки (получаемой скидки) учитывается в целях налогообложения в следующем порядке:

1. надбавка, уплачиваемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается расходом равномерно в течение пяти лет, начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс;
2. скидка, получаемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается доходом в том месяце, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на предприятие как имущественный комплекс.

Рассматривая вопрос экономической целесообразности при осуществлении той или иной сделки, следует учитывать, что согласно статье 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. В соответствии с позицией, высказанной Конституционным Судом РФ в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, субъекты предпринимательской деятельности в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. Учитывая указанную позицию, а также положения части 1 статьи 8 Конституции, КС РФ вынес Определение от 04.06.2007 № 366-О-П, в котором сделал вывод, что в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Таким образом, руководитель Вашей организация вправе самостоятельно принять решение о порядке распоряжения указанным имуществом (отремонтировать его или продать).

Нередко при проведении проверок налоговыми органами факт продажи основного средства с убытком вызывает пристальное внимание со стороны проверяющих.

Во избежание негативных налоговых последствий целесообразно иметь в наличие следующие документы:

• акт о технической неисправности генератора, составленный специалистами сервисной организациеи с указанием стоимости ремонта;
• докладную записку на имя руководителя организации в отношении данного основного средства, с указанием обстоятельств утери гарантийного талона;
• приказ руководителя о продаже основного средства и проведении оценки основного средства независимым оценщиком;
• акт оценки основного средства независимым оценщиком.

В соответствии с подпунктом 11.1 статьи 250 и подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ суммовые разницы, возникающие у налогоплательщика, подлежат учету в составе доходов/расходов при формировании налоговой базы по прибыли, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях..

В случае реализации Вашей организацией товаров (работ, услуг) по ценам, выраженным в условных единицах, и получения положительной суммовой разницы необходимо учитывать следующее.

При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ). При этом налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ, услуг (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Соответственно, в рассматриваемой ситуации при наличии положительной суммовой разницы возникает необходимость исчисления и уплаты НДС с полученных сумм. Повторный учет указанных сумм НДС в составе внереализационных доходов действующим законодательством не предусмотрен.

В случае оплаты приобретаемых товаров (работ, услуг) и наличии суммовой разницы, возникшей у налогоплательщика, если сумма обязательств, исчисленная на дату оприходования товаров (работ, услуг), меньше фактически уплаченной суммы в рублях, необходимо руководствоваться положениями, предусмотренными пунктом 19 статьи 270 НК РФ. В соответствии с указанной нормой при определении налоговой базы не учитываются в целях налогообложения расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с законодательством о налогах и сборах налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ. Статьей 170 НК РФ, определяющей порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), учет в составе расходов сумм НДС с отрицательных суммовых разниц при приобретении товаров (работ, услуг) не предусмотрен.

Таким образом, рассматриваемая суммовая разница подлежит учету в составе внереализационных расходов без НДС.

Аналогичная позиция высказана в письме Минфина России от 14.02.2007 № 03-03-06/1/85.

Более подробно о порядке учета суммовых разниц можно прочитать в статье "Суммовые разницы: не все так просто".