Содержание
У каждого человека, представляющего самого себя (физическое лицо) или организацию (юридическое лицо), могут быть пассивные и активные обязательства.
В первом случае речь идет о кредиторах, во втором - о дебиторах. Как правило, их обязательства выступают как требования. Все обязательства могут быть рассмотрены с юридической и экономической точек зрения.
Юридическая трактовка
Юридические отношения предопределяют возникновение пассивных и активных обязательств, вытекающих из договоров и/или деликтов (обязательств, связанных с возмещением причиненного вреда), мы можем смело сказать, что обязательства и выступают предметом бухгалтерского учета. Это прямо вытекает из статьи 1 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", но тем не менее, традиционный и современный бухгалтерский учет не предполагает отражение всех обязательств.
Если взять договоры, то, как правило, в учете отражают только те обязательства, которые возникают из выполнения договоров, но отнюдь не из самих договоров. Допустим, фирма заключила договор поставки товаров на 200 000 руб. В бухгалтерском учете требование на эти товары и обязательство оплатить их не получает никакого отражения. Бухгалтер, даже главный, даже если он называется финансовым директором, может и не догадываться о существовании таких обязательств. И только после начала выполнения договора: после первой поставки или платежа (предоплаты) бухгалтер начинает отражать факты хозяйственной жизни. Тот факт, что пассивные и активные обязательства, непосредственно вытекающие из договоров, не находят отражение в бухгалтерской отчетности, делает ее, говоря языком современной прозы, менее прозрачной. И это затрудняет оценку финансового положения предприятия его актуальными и потенциальными собственниками.
Но тут надо еще отметить нелогичность существующей методологии: ее творцы часто не ведают, что творят: при создании новых организаций сразу же при регистрации устава делается проводка на всю его сумму, в результате чего создается фиктивный актив, представленный дебиторской задолженностью вкладчиков капитала.
То есть, капитал в этом случае начинает формироваться не в момент выполнения договора, а при его заключении. Любопытно и то, что эта вторая версия отражения обязательств получила теоретически полное признание при возникновении деликтов (обязательств, связанных с возмещением вреда). Согласно действующим правилам, как только виновное лицо признает свою ответственность, или вынужден (обязан) ее признать по решению суда, бухгалтер должен сделать проводку в объеме признанной суммы, то есть сразу всего обязательства.
Однако на практике, сплошь и рядом, бухгалтеры отражают его только тогда, когда договор начинает выполняться, то есть если есть, скажем, решение суда о взыскании с третьего лица штрафа, неустойки и т.п. в пользу организации, то бухгалтер этот факт может оставить без внимания и отразить только получение денег, если таковое будет иметь место.
Таким образом, с юридической точки зрения пассивные обязательства - это то, что должна организация кредиторам, а активные обязательства - это все, что организации должны ее дебиторы. За каждым обязательством стоят физические и юридические лица со своими экономическими интересами и юридическими правами.
Экономическая трактовка
Если юридическая трактовка обязательств зародилась еще в XVIII веке, то экономическое их понимание относится к концу XIX века. Наиболее ярким и последовательным ее выразителем был наш соотечественник Ф.В. Езерский (1836-1916). Он справедливо считал, что с экономической точки зрения у предприятия могут быть обязательства только перед собственником, следовательно, предметом учета выступает капитал, взятый сам по себе. А вся кредиторская задолженность - это неотъемлемая часть капитала, и предприятию, прежде всего, массе его персонала, безразлично, куплены ли работающие машины за наличные или в кредит, главное, что эти машины создают прибыль.
Отсюда то, что мы относим к кредиторской задолженности, он, Ф.В. Езерский, включал в счет капитала, а на то, что мы считаем задолженностью дебиторской, согласно классику, следует уменьшить капитал. Вот и все.
Сами по себе обязательства, в юридическом смысле, продолжают существовать, но не для бухгалтера, теперь это компетенция администрации и ее юрисконсультов.
К концу XX века на Западе получила признание иная, можно сказать, более осторожная трактовка. Она сводится к тому, что пассивные обязательства - это планируемый отток активов, а активные обязательства - это ожидаемый их приток. Отсюда такие, например, пассивы, как создаваемые резервы, которые, безусловно, входят в собственность организации, трактуются как пассивные обязательства, как кредиторская задолженность организации перед самой собой. И с точки зрения трактовки движения капитала, это лучший и самый реалистичный подход.
Устойчивые пассивы и активы
В советской школе бухгалтерского учета было много методологических достижений, которые мы начинаем забывать.
Одним из них была категория устойчивые пассивы, то есть это та величина кредиторской задолженности, которая постоянно находится в распоряжении предприятия. Именно она увеличивает собственный капитал фирмы и этими чужими средствами организация фактически распоряжается как своими. Относительно недавно наш молодой ученый М.Л. Пятов сформулировал зеркальную категорию: устойчивые активы, то есть те собственные средства организации, которые в ней постоянно отсутствуют, и которые никогда не будут возмещены. В результате разность между устойчивыми пассивами и активами может рассматриваться как оценка эффективности организации, ибо, чем она больше сумеет работать на чужие средства, тем бoльшим доверием она пользуется на рынке.
Реальная величина обязательства
Если мы говорим о кредиторской задолженности, то, как правило, сколько организация должна заплатить, столько она и заплатит. По крайней мере, так требуют все правоотношения.
Однако та валюта, в которой будет сделан платеж, как правило, меняет свою покупательную силу, и, следовательно, задолжав 100 денежных единиц, вы реально, может быть, возвращаете меньше. Поэтому в хозяйственные договоры обычно включаются оговорки, позволяющие восстановить эквивалентность обмена.
Но есть еще одно важное обстоятельство, требующее больших размышлений. Допустим, на отчетную дату в суде рассматривается иск к нашей организации и, хотя еще решения не было, мы предполагаем, что оно будет не в нашу пользу.
Спрашивается, надо ли в отчетности показать предстоящую кредиторскую задолженность? Во всяком случае, если вы не отразите ее, ваша отчетность не будет реальной.
Теперь, если мы обратимся к дебиторской задолженности, то помимо названных причин появляется и еще одна: вероятность погашения этой задолженности. Ясно, что вся она, полностью, погашена не будет, но если ее, подобно кредиторской задолженности, показать полностью, то отчетность автоматически станет нереальной, поэтому бухгалтер должен или сразу списать сомнительную величину в убыток, или же создать на нее резерв.
Итоги
Будем откровенны, кто и как сможет реально оценить нереальную величину дебиторской задолженности? Все эти оценки не имеют под собой ничего основательного, объективного, но зато открывают широчайший простор для манипуляций с финансовыми результатами.
Поэтому, говоря о реальности учета, следует всегда помнить о великом требовании бухгалтерской осмотрительности, оно диктует всем нашим коллегам одну непреложную мысль: необходима осторожность.
Именно она объясняет и оправдывает принцип приоритета содержания над формой, то есть экономики над юриспруденцией, и отсюда движение активов в погашении обязательств становится основополагающим в работе бухгалтера.
