Содержание
Налоговый вычет по ЕСН
Согласно п. 2 ст. 243 НК РФ с 1 января 2002 года суммы начисленных страховых взносов в ПФР являются налоговым вычетом по единому социальному налогу, подлежащему уплате в федеральный бюджет (в пределах начисленных за тот же период сумм ЕСН).
В том случае, когда работник не является инвалидом или военнослужащим (т.е. по его оплате труда организация льгот не имеет) применение этого налогового вычета не вызывает вопросов, так как базы для исчисления ЕСН и страховых взносов в ПФР совпадают, а следовательно, сумма начисленного ЕСН всегда превышает начисленную сумму взносов в ПФР.
Два подхода к применению налогового вычета по ЕСН
Приказом МНС России от 01.02.2002 № БГ-3-05/49 (далее - приказ МНС) утвержден особый порядок исчисления ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, для организаций, применяющих налоговые льготы в соответствии со статьями 239 и 245 НК РФ. Этот порядок существенно отличается от общего порядка исчисления ЕСН, предусмотренного статьей 243 НК РФ (в редакции Федерального закона № 198-ФЗ от 31.12.2001). Рассмотрим проблему подробнее на следующем примере.
Пример
В несельскохозяйственной организации, не имеющей право на применение регрессивной шкалы ЕСН и взносов в ПФР, в 2002 году работал единственный работник, являющийся инвалидом, и в первом квартале 2002 года ему было начислено заработной платы 250 000 руб.
Страховых взносов в ПФР (указывается по строке 0500 Расчета по авансовым платежам по ЕСН) организацией за первый квартал начислено 35 000 руб. (250 000 руб. * 14%).
1. Налоговый кодекс.
Непосредственное прочтение положений пункта 2 статьи 243 НК РФ приводит к следующему алгоритму исчисления ЕСН (в части, зачисляемой в федеральный бюджет).
Статьей 241 НК РФ для несельскохозяйственных организаций установлена ставка ЕСН в федеральный бюджет в размере 28%, что в условиях примера составляет 42 000 руб. ((250 000 - 100 000) руб. * 28%, отражается по строке 0400 Расчета по авансовым платежам по ЕСН). При перечислении ЕСН организация, согласно статье 243 НК РФ, имеет право на налоговый вычет в размере страховых взносов в ПФР на сумму 35 000 руб.
Таким образом, организация должна перечислить за первый квартал:
- ЕСН в федеральный бюджет - 7 000 руб. (отражается по строке 0600 Расчета по авансовым платежам по ЕСН);
- в ПФР начисленную сумму взносов - 35 000 руб.
При этом организация воспользовалась льготой в размере 28 000 рублей (100 000 руб. * 28%).
2. Методика МНС (приказ от 01.02.2002 № БГ-3-05/49).
Согласно особому порядку, утвержденному приказом МНС России, в условиях нашего примера следует начислить ЕСН по ставке 14% - в сумме 21 000 руб. ((250 000 - 100 000) руб. * 14%). Налоговый вычет организация применять не должна.
Таким образом, организация должна перечислить за первый квартал:
- ЕСН в федеральный бюджет - 21 000 руб. (отражается по строке 0600 Расчета по авансовым платежам по ЕСН);
- в ПФР начисленную сумму взносов - 35 000 руб.
По строке 0400 Расчета по авансовым платежам по ЕСН следует отразить 56 000 руб. (21 000 руб. + 35 000 руб.).
При этом организация воспользовалась льготой в размере всего лишь 14 000 рублей (100 000 руб. * 14%) и должна перечислить в бюджет на 14 000 рублей больше.
В чем причины появления особого порядка исчисления ЕСН?
По нашему мнению, утверждением "особого" порядка МНС попыталось исправить "ошибку" в НК РФ, так как, фактически, сейчас статьей 239 НК РФ предоставляется льгота не только по ЕСН, но и по взносам в ПФР - из-за того, что ставки ЕСН в федеральный бюджет включают в себя и ставки взносов в ПФР.
Таким образом, в настоящее время МНС, в том числе инспекции на местах, в нарушение действующей редакции Налогового кодекса требуют уплаты больших сумм ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет. В то же время, если организация желает воспользоваться льготой по статье 239 НК РФ в полном объеме - то свою позицию придется отстаивать в суде.
Поэтому каждый главный бухгалтер организации, столкнувшейся с этой проблемой, должен принять решение, в каком порядке следует исчислять ЕСН: согласиться с МНС и платить больше либо отстаивать свое право пользоваться льготами в объеме, предусмотренном текущей редакцией главы 24 НК РФ.
Какие организации столкнутся с этой проблемой?
Как следует из примера, рассмотренного выше, с проблемой применения налогового вычета по ЕСН столкнутся организации в том случае, если у работника, по доходам которого организация имеет право на льготы в соответствии со статьями 239 и 245 НК РФ, все-таки имеется налоговая база по ЕСН.
Такая ситуация может, например, сложиться в следующих случаях:
- работник оформил инвалидность в текущем налоговом периоде (т.е. не был инвалидом на 1 февраля);
- работнику-инвалиду в текущем налоговом периоде было начислено свыше 100 000 рублей;
- организация получила право на льготу согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 239 НК РФ в текущем налоговом периоде и т. п.
Налоговый вычет по ЕСН в типовых конфигурациях для системы программ 1С:Предприятие
С целью предоставления пользователям типовых конфигураций возможности выбора порядка исчисления ЕСН, в конфигурации включена константа "Порядок исчисления ЕСН", доступная в списке констант.
Обращаем ваше внимание, что при изменении значения этой константы в текущем налоговом периоде (т.е. тогда, когда в соответствии с другим порядком уже был начислен ЕСН по оплате труда инвалидов в предшествующих месяцах) необходимо переначислить (или пересчитать) ЕСН с начала года по тем работникам, по доходам которых организация имеет право на льготы в соответствии со статьями 239 и 245 НК РФ.
Согласно особому порядку, утвержденному приказом МНС, организации должны специальным образом исчислить сумму ЕСН, подлежащую перечислению в федеральный бюджет (отражается по строке 0600 Расчета по авансовым платежам по ЕСН) и только затем дополнительно подсчитать сумму ЕСН к начислению (как сумму ЕСН, подлежащую перечислению, возможно нулевую, и всегда ненулевую сумму взносов в ПФР).
В типовых конфигурациях в проводках (результатах расчета записей в Журнале налогов с ФОТ) записываются начисленные суммы ЕСН, отражаемые по строке 0400 Расчета по авансовым платежам по ЕСН. Поэтому в Индивидуальных карточках по ЕСН у работников-инвалидов, доход которых не превысил 100 000 рублей, суммы в колонке "Начислено ЕСН в части федерального бюджета" не будут соответствовать нулевой налоговой базе - они будут в точности равны сумме взносов в ПФР.
