Такие постоянные перемены
Мы с вами, дорогие коллеги, живем в эпоху удивительных перемен. Новые технологии все больше меняют нашу повседневность, формируя вот в этот самый момент времени основы принципиально нового социального уклада. Интернет, социальные сети, искусственный интеллект, роботизация различных сфер человеческой деятельности - все эти, еще совсем недавно бывшие фантастикой вещи, незаметно, но очень быстро меняют наше существование.
Технологические новшества всегда многое дарили человечеству, расширяя круг наших возможностей и делая нас более защищенными от превратностей природы. С другой стороны, вместе с новыми технологиями в жизнь человека приходили и новые проблемы. Так парадоксально результаты творческого развития человечества в процессе его эволюции одновременно становятся вызовами для него.
Технологии, меняя нашу жизнь, меняют и ее экономику. И вот здесь перед бухгалтерским учетом, как зеркалом хозяйственной жизни предприятий, встают задачи, связанные с соответствием его (учета) методов и форм представления данных условиям современности.
Вариантами ответа бухгалтерского учета на технологические вызовы времени сегодня выступает, с одной стороны, развитие компьютеризации учета, а с другой - принципиально новые типы отчетности, в которых значимое место начинает занимать нефинансовая информация.
Однако, перемены - это, пожалуй, самая постоянная черта нашей жизни. Когда-то появление паровых машин и строительство железных дорог обсуждались как угроза нормальному существованию человечества, сегодня настораживающими могут показаться уже иные новшества. В этой связи чрезвычайно полезно обратиться к обсуждению перемен, которое велось уже не одну сотню лет назад, но от этого отнюдь не потеряло своей актуальности. Ярчайшим примером таких старинных наставлений о восприятии нового является «Новый органон» Фрэнсиса Бэкона, мечтавшего подарить миру правильный подход к развитию знания и адекватное к такому развитию отношение. К его «неувядаемым» ([1], стр. 654), по выражению Б. Рассела, идеям мы и обратимся в этой статье.
Про бухучет не говори - о нем все сказано
По роду своей деятельности автору этой статьи часто доводится читать диссертации, посвященные проблематике бухгалтерского учета, и участвовать в их обсуждениях. И вот здесь нередко можно услышать мнения наших коллег о том, что в бухгалтерском учете давно уже не может быть сказано ничего нового.
Вот уже более 500 лет, говорят они, мы составляем баланс и ведем записи на счетах методов двойной бухгалтерии, и еще 500 лет будем это делать. Нам не требуется заумной болтовни, которой занимают себя экономисты-теоретики. Мы - люди практики, и наша задача - отразить происходящее правильной проводкой.
Часто подобные мнения приходилось с грустью слушать и Ф. Бэкону, хотя «вся основа его философии была практической: дать человечеству возможность средствами научных открытий и изобретений овладеть силами природы» ([1], стр. 655). На это великий философ обычно отвечал следующее: «Те, - писал он, - кто осмелился говорить о природе как об исследованном уже предмете, - делали ли они это из самоуверенности или из тщеславия и привычки поучать - нанесли величайший ущерб философии и наукам» ([2], стр. 7). Их ум, утверждал Бэкон, «пленен привязанностями повседневной жизни, ложными слухами и учениями» ([2], стр. 8).
С этой мыслью философа сложно не согласиться и тем, кто занимается бухгалтерским учетом, который, по замечательному определению В.Ф. Палия и Я.В. Соколова, «есть одна из систем наблюдения, регистрации, группировки, сводки, анализа и передачи информации о фактах хозяйственной жизни, созданная для управления хозяйственными процессами» ([3], стр. 26). Эволюция человечества - это и эволюция его экономики, изменение тех самых хозяйственных процессов. И, следовательно, утверждать, что в области бухгалтерского учета уже не может быть сказано ничего нового - значит утверждать, что экономика уже никогда не изменится.
Конечно же, это не так! И учет, как отражение хозяйственной жизни компаний, всегда будет меняться вслед за изменениями этой жизни и информационных потребностей ее участников.
Новое из старого
Однако, утверждение таких апологетов учетных традиций о том, что мы как все делали 500 лет, так и будем делать дальше, отнюдь не лишено основания. И вот почему. «Было бы безумным и в себе противоречи-
вым, - писал Ф. Бэкон в начале XVII века, - ожидать, что будет сделано то, чего до сих пор никогда не было, иначе, как средствами, никогда доселе не испытанными. Мы видим, - продолжал он, - в книгах и в предметах многочисленные порождения ума и руки. Но все это разнообразие состоит в дальнейшем изощрении и комбинациях немногих уже известных вещей» ([2], стр. 12-13).
Логика, которая сегодня составляет арсенал исследователя, считал философ, чаще всего бесполезна для открытия чего-то принципиально нового. Новое должно быть алогично с позиций существующей системы знаний. «Логика, которой теперь пользуются, скорее, служит укреплению и сохранению заблуждений, имеющих свое основание в общепринятых понятиях» ([2], стр. 13). И это «теперь» всегда будет характерно для любого периода времени.
Новому времени требуются новые пути познания. «Тщетно, - утверждал Бэкон, - ожидать большого прибавления в знаниях от введения и прививки нового к старому. Должно быть, - считал он, - совершено обновление до последних основ, если мы не хотим вечно вращаться в круге с самым ничтожным движением вперед» ([2], стр. 17).
Суд того, что подлежит суду
Важно понимать, что если мы будем оценивать предлагаемые новации исходя из существующих и используемых подходов, они (новации) всегда будут опровергнуты, «ибо не должно прибегать к суду того, что само подлежит суду» ([2], стр. 17).
Так, например, целым рядом авторов современная интегрированная отчетность определяется как совершенно не подлежащая логически оправданному анализу. Это происходит потому, что вот уже более ста лет анализ отчетности - это анализ баланса, а его метод - это составление дробей из отдельных частей балансового равенства. Мы делим оборотные активы на текущие обязательства и получаем коэффициент текущей ликвидности, делим величину прибыли на среднее значение активов - и получаем коэффициент рентабельности активов, и т. д. Но с интегрированной отчетностью так поступить нельзя. Ее данные не складываются в арифметическое равенство, и вот она объявляется «неанализируемой». Конечно, это не так, но для ее анализа, по всей видимости, нужны принципиально новые методы, нелогичные с позиций традиций анализа бухгалтерского баланса. А таких методов логика анализа баланса предложить не может.
Абсолютно бессодержательными считал Бэкон и аргументы, которые можно объединить выражением «так делается на практике» или «это широко распространенная практика». Не скупясь на яркость аналогий, он отмечал, что «если люди станут безумствовать по одному образу и форме, они достаточно хорошо могут прийти к согласию между собой» ([2], стр. 16).
При этом, «достаточно твердым основанием для такого согласия» он видел в так называемых «предвосхищениях» ([2], стр. 16), то есть базовых принципах, формирующих основу той или иной области знания. Такие предвосхищения определяют не только границы исследования (в нашем случае - то, что отражается в отчетности компаний), но и интерпретацию попадающих в поле нашего зрения фактов (то есть, в случае с учетом, то, как факт квалифицируется в отчетности).
Бухгалтерские «предвосхищения»
Роль «предвосхищений» в бухгалтерском учете играют его принципы и постулаты. И хотя некоторые из них даже в официальных текстах определяются как допущения, этот их смысл очень редко принимается во внимание при прочтении бухгалтерских данных.
Возьмем, к примеру, центральный бухгалтерский показатель успешности деятельности фирмы - прибыль. По мнению Я.В. Соколова, вне исчисления прибыли бухгалтерского учета просто не существует. Это предполагает его (учета) определение как «науки о процедуре выбора теоретически возможных и официально разрешенных методов исчисления финансовых результатов, их представления в отчетности, трансформации (переводе) ее показателей из одной системы учета в другую, осмыслении полученного и подтверждении достоверности представленных данных» ([4], стр. 7).
Если спросить «что такое прибыль?», наиболее распространенным ответом будет - «разность между доходами и расходами». И вот тут начинаются сложности. Что такое доходы и расходы? Когда можно сказать, что доходы получены, а расходы понесены? Как их оценить? Это лишь наиболее очевидные из возникающих здесь вопросов. Но даже если предположить, что на все эти очень не простые вопросы мы (или ПБУ за нас) каким-то образом ответили, остается главная задача - определить, какие расходы из каких доходов мы будем вычитать, чтобы получить прибыль отчетного периода.
И вот здесь нам предлагается опереться на известное бухгалтерское «предвосхищение» - принцип соответствия доходов и расходов. Это допущение, согласно которому, мы всегда можем понять, какие именно расходы какие именно доходы нам принесли. На самом деле понять это совершенно не представляется возможным.
Например, мы можем утверждать, что, купив партию товаров за 100 000 и продав ее за 150 000, мы получили прибыль в 50 000. И вроде бы кажется, что это действительно так. Но ведь товары покупаются и продаются не в безвоздушном пространстве. У нас должна быть какая-то торговая компания. Она должна располагаться в каком-то помещении. Наверное, нам понадобится какое-то торговое оборудование. Нужно нанять персонал. Нужно оплатить транспортные расходы. И многое, многое другое. Как при всем этом можно говорить, что у нас прибыль 50 000? А если цены сильно вырастут, и следующую партию мы сможем купить уже только за 160 000? Может быть, у нас и не прибыль вовсе, а убыток?
Успокоиться и признать, что прибыль у нас действительно есть, и она составляет именно 50 000, нам и помогает допущение соответствия доходов и расходов. Его истоки - это политэкономическое представление процесса кругооборота капитала через выражение: «деньги - товар - деньги» или «Д - Т - Д'», где Д' - Д - это и есть прибыль или убыток. Это выражение как бы показывает нам, что из всего потока расходов фирмы, то есть сумм вкладываемых в ее деятельность денег, можно вычленить то Д, величина которого и покажет расходы, обеспечившие получение конкретных доходов в сумме Д'.
Эта условность и была положена в основу бухгалтерских методов распределения расходов фирмы между отчетными периодами. Иначе говоря, выражение «Д - Т - Д'» определяет сегодня то, какие расходы компании уменьшат прибыль отчетного периода, попав в отчет о финансовых результатах, а какие не повлияют на прибыль, оставшись капитализированными в активе баланса. Этот принцип сегодня составляет и основу всех приемов учетной политики, хоть сколько-то могущих повлиять на содержание финансовой отчетности. Ведь выбор способов амортизации, методов оценки запасов, типа распределения условно-постоянных затрат - все это варианты ответа на один и тот же вопрос «какие расходы останутся на конец периода капитализированными в балансе, а какие будут отражены в отчете о финансовых результатах?».
Вместе с тем, что же получается с помощью этого замечательного допущения показать в отчетности? Допустим, мы покупаем основное средство. Срок его полезного использования, по нашим оценкам, составляет 10 лет. Оценка, в которой мы ставим его на баланс - 1 000 000 руб. Допустим, при выбранном нами способе начисления амортизации, ежегодно на затраты будет списываться 100 000 руб. И вот, когда мы будем начислять амортизацию на восьмой год эксплуатации этого оборудования, мы, при исчислении бухгалтерской прибыли, уменьшим выручку на 1/10 стоимости этого оборудования в ценах 8-летней давности. Действительно ли этот подход позволит нам 8 лет спустя получать величину прибыли, адекватную текущим результатам деятельности фирмы и могущую служить основой для определения сумм дивидендов? Сохраняет ли такая методология актуальность в XXI веке с присущими ему темпами изменения в экономической ситуации?
Сойдется ли баланс?
Если нет, то нам нужно искать какой-то новый способ ответа на вопрос «сколько рублей составляет полученная фирмой прибыль». Но в этом случае нам придется вступить в противоречие с господствующим вот уже более 100 лет «предвосхищением» соответствия доходов и расходов.
Однако, даже если мы отважимся на этот шаг, нам нужно будет позаботиться о том, чтобы при применении наших новых методов у нас сошелся баланс, ибо постулат равенства актива и пассива - это «предвосхищение» гораздо более высокого порядка. А если, например, в рамках постулатов двойной записи и балансового равенства (Л. Пачоли, XVI в.), мы попробуем включить в расходы суммы, превышающие оценку списываемых (декапитализируемых) активов, мы столкнемся именно с проблемой невозможности свести баланс.
Таким образом, пытаясь показать знакомыми нам бухгалтерскими методами хозяйственную жизнь фирмы в ее современном понимании, мы сталкиваемся с определенной Бэконом ситуацией суда новых подходов посредством того, «что само подлежит суду», то есть, старыми методами мы пытаемся отразить новую хозяйственную жизнь. А с другой стороны, попытки сегодня учесть факты хозяйственной жизни методами, которых просто не существовало в 20 веке, разбиваются об аргумент «так у вас не сойдется баланс». Это и есть то самое «вечное вращение в круге», о котором говорил философ.
И получается, что прав Ф. Бэкон, говоря о необходимости «обновления до последних основ», когда мы понимаем, что балансу-то и не обязательно нужно сходиться, и, может быть, возможна отчетность не в форме баланса и его производных. И двойная запись, отражающая идеи средневековой эконометрики, возможно, не единственный метод фиксации хозяйственных фактов.
Все меняется
Разработчики новых видов отчетности (интегрированной, об устойчивом развитии, экологической и т. п.) сегодня - это сторонники идей Ф. Бэкона. На их пути, безусловно, будет много трудностей, не меньше, чем в свое время пришлось преодолеть создателям ставшей уже традиционной публичной финансовой отчетности. Но, как показывает история экономической жизни, таков путь бухгалтерского учета. Мы неизбежно меняемся вслед за изменениями, происходящими в экономической реальности, обеспечивая ее участников информацией, без которой их деятельность была бы попросту невозможной. Тут Фрэнсис Бэкон - большой друг современных бухгалтеров, - может стать хорошим помощником в создании бухгалтерского учета Нового Времени.
И в первую очередь, нам следует обратить внимание на его взгляд на роль в нашей жизни новых технологий. Ведь «в самом деле, - писал Бэкон, - если бы люди взялись за механические работы голыми руками, без помощи орудий, подобно тому как в делах разума они не колеблются приступать к работе почти лишь только усилиями ума, то невелики были бы те вещи, которые они могли бы подвинуть и преодолеть, хотя бы они посвятили этому усердные и при том соединенные усилия» ([2], стр. 8). n
Литература:
1. Б. Рассел. История западной философии - М.: Академический Проект, 2006.
2. Ф. Бэкон. Сочинения в двух томах. Т. 2 - М.: Мысль, 1978.
3. В.Ф. Палий, Я.В. Соколов. Введение в теорию бухгалтерского учета - М.: Финансы, 1979.
4. Бухгалтерский учет и аудит: современная теория и практика: под ред. Я.В. Соколова и Т.О. Терентьевой - М.: ЗАО «Издательство "Экономика"», 2010.
