Содержание
- Налоговый учет при упрощенной системе налогообложения
- Позиция ВАС РФ по вопросам ведения налогового учета
- Порядок ведения книги учета доходов и расходов
- Ответственность за ненадлежащее ведение книги учета
Для детального рассмотрения вопроса обратимся к первоисточнику.
В соответствии со статьей 346.24 НК РФ налогоплательщики на УСН обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. Налоговый учет ведется на основании книги учета доходов и расходов. В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.21 НК РФ сумма налога определяется налогоплательщиками самостоятельно, как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Исчисление налоговой базы и суммы налога производится налогоплательщиками в порядке, предусмотренном статьями 346.15, 346.16, 346.17, 346.18, 346.21, 346.24 НК РФ.
Таким образом, налоговый учет предполагает учитывать не все показатели хозяйственной деятельности налогоплательщика, а лишь влияющие на величину налоговой базы и сумму налога, что значительно сокращает трудозатраты по ведению учета.
Форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций были утверждены приказом МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606. В соответствии с данным приказом в книге учета доходов и расходов в графе 4 налогоплательщики должны были отражать доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, а в графе 5 - расходы, указанные в статье 346.16 и пункте 6 статьи 346.18 НК РФ. При этом графа 5 заполнялась только теми налогоплательщиками, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Приказом МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135 в приказ МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606 были внесены изменения, в соответствии с которыми с 7 мая 2003 года налогоплательщики УСН в книге учета доходов и расходов должны были отражать данные обо всех хозяйственных операциях, отдельно выделяя доходы и расходы, учитываемые при расчете единого налога. Указанные изменения усложняли жизнь налогоплательщиков, так как значительно увеличивали количество данных, подлежащих отражению в учете.
Согласно статье 4 НК РФ федеральные органы исполнительной власти в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. В статье 6 НК РФ определены основания, по которым нормативные правовые акты о налогах и сборах признаются не соответствующими НК РФ и не подлежащими применению. В частности, нормативный правовой акт признается не соответствующим НК РФ, если изменяет определенное НК РФ содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ.
Таким образом, если указанные нормативные правовые акты содержат положения, изменяющие или дополняющие положения НК РФ, то применяются положения НК РФ как нормативного правового акта, обладающего большей юридической силой.
МНС России, издавая приказ от 26.03.2003 № БГ-3-22/135, превысило свои полномочия, потребовав от налогоплательщиков на УСН отражения в книге учета доходов и расходов данных обо всех хозяйственных операциях, тогда как статьей 346.24 НК РФ четко определено, какие именно данные подлежат отражению в книге. Поскольку приказ МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135 противоречил положениям главы 26.2 НК РФ, то согласно статьям 4 и 6 НК РФ данный приказ не подлежал применению.
Налоговый учет при упрощенной системе налогообложения
Для детального рассмотрения вопроса обратимся к первоисточнику.
В соответствии со статьей 346.24 НК РФ налогоплательщики на УСН обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. Налоговый учет ведется на основании книги учета доходов и расходов. В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.21 НК РФ сумма налога определяется налогоплательщиками самостоятельно, как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Исчисление налоговой базы и суммы налога производится налогоплательщиками в порядке, предусмотренном статьями 346.15, 346.16, 346.17, 346.18, 346.21, 346.24 НК РФ.
Таким образом, налоговый учет предполагает учитывать не все показатели хозяйственной деятельности налогоплательщика, а лишь влияющие на величину налоговой базы и сумму налога, что значительно сокращает трудозатраты по ведению учета.
Форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций были утверждены приказом МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606. В соответствии с данным приказом в книге учета доходов и расходов в графе 4 налогоплательщики должны были отражать доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, а в графе 5 - расходы, указанные в статье 346.16 и пункте 6 статьи 346.18 НК РФ. При этом графа 5 заполнялась только теми налогоплательщиками, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Приказом МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135 в приказ МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606 были внесены изменения, в соответствии с которыми с 7 мая 2003 года налогоплательщики УСН в книге учета доходов и расходов должны были отражать данные обо всех хозяйственных операциях, отдельно выделяя доходы и расходы, учитываемые при расчете единого налога. Указанные изменения усложняли жизнь налогоплательщиков, так как значительно увеличивали количество данных, подлежащих отражению в учете.
Согласно статье 4 НК РФ федеральные органы исполнительной власти в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. В статье 6 НК РФ определены основания, по которым нормативные правовые акты о налогах и сборах признаются не соответствующими НК РФ и не подлежащими применению. В частности, нормативный правовой акт признается не соответствующим НК РФ, если изменяет определенное НК РФ содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ.
Таким образом, если указанные нормативные правовые акты содержат положения, изменяющие или дополняющие положения НК РФ, то применяются положения НК РФ как нормативного правового акта, обладающего большей юридической силой.
МНС России, издавая приказ от 26.03.2003 № БГ-3-22/135, превысило свои полномочия, потребовав от налогоплательщиков на УСН отражения в книге учета доходов и расходов данных обо всех хозяйственных операциях, тогда как статьей 346.24 НК РФ четко определено, какие именно данные подлежат отражению в книге. Поскольку приказ МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135 противоречил положениям главы 26.2 НК РФ, то согласно статьям 4 и 6 НК РФ данный приказ не подлежал применению.
Позиция ВАС РФ по вопросам ведения налогового учета
Свою позицию по данному вопросу Высший Арбитражный Суд РФ (далее - ВАС РФ) изложил при рассмотрении заявлений налогоплательщиков о признании недействующим приказа МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135. Решением ВАС РФ от 22.01.2004 №14770/03 данный приказ в части, касающейся индивидуальных предпринимателей, был признан не соответствующим статьям 346.14, 346.15, 346.16, 346.24 НК РФ и не действующим в указанной части. Во исполнение указанного решения МНС России приказом от 24.05.2004 № СЭА-3-22/332 были внесены соответствующие изменения в приказ от 26.03.2003 № БГ-3-22/135. Однако Решением ВАС РФ от 08.09.2004 №9352/04 указанный приказ был полностью признан несоответствующим НК РФ и недействующим. По сути, ВАС РФ указал на то, что положения НК РФ, в частности, статьи 346.15, 346.16, 346.17, 346.18, 346.21, 346.24, четко определяют перечень показателей деятельности налогоплательщиков, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. В связи с чем требования налоговых органов по отражению в книге учета доходов и расходов данных о хозяйственных операциях, не влияющих на размер налоговой базы и сумму налога, являются неправомерными.
Статус и полномочия ВАС РФ определены Федеральным конституционным законом от 28.04.1995 № 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации" и Арбитражным процессуальным кодексом РФ (далее - АПК РФ). ВАС РФ, являясь высшим судебным органом по разрешению экономических споров и иных дел, рассматриваемых арбитражными судами, в качестве суда первой инстанции рассматривает дела об оспаривании нормативных правовых актов Президента РФ, Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, нарушающих права и законные интересы организаций и граждан в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. В соответствии с пунктами 4, 5, 7 статьи 195 АПК РФ решение ВАС РФ по делу об оспаривании нормативного правового акта вступает в законную силу немедленно после его принятия*. Нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда и должны быть приведены органом или лицом, принявшими оспариваемый акт, в соответствие с законом или иным нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.
Примечание:
* В соответствии с пунктом 2 статьи 176 АПК РФ датой принятия решения считается дата изготовления решения в полном объеме.
Таким образом, если раньше налоговые органы, несмотря на свою очевидную неправоту, не желали "добровольно" пересмотреть свою позицию и требовали от налогоплательщиков УСН ведения книги учета доходов и расходов в соответствии с положениями приказа МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135, то с момента принятия ВАС РФ указанных выше решений "налоговикам" не остается ничего иного, как "подчиниться"* решению суда.
Примечание:
* Минюстом России 01.03.2005 № 6369 зарегистрирован приказ Минфина Росии от 04.02.2005 № 15н "О признании недействующими приказов МНС РФ", в соответствии с которым признается недействующим с 8 сентября 2004 года приказ МНС России от 26.03.2003 № БГ-3-22/135 с изменениями и дополнениями.
Порядок ведения книги учета доходов и расходов
Подводя итог изложенному выше, необходимо отметить следующее. В соответствии с действующими нормами законодательства о налогах и сборах с момента вступления в действие главы 26.2 НК РФ налогоплательщики на УСН должны вести книгу учета доходов и расходов по форме, утвержденной приказом МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606, в порядке, предусмотренном статьями 346.15, 346.16, 346.17, 346.18, 346.21, 346.24 НК РФ.
В графе 4 книги учета доходов и расходов налогоплательщики - организации отражают доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ, без учета доходов, предусмотренных статьей 251 НК РФ. Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели в данной графе указывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности. При этом доходы учитываются в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 346.17 НК РФ - на день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).
В графе 5 налогоплательщики, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, отражают расходы, указанные в статье 346.16 НК РФ, а также убытки, полученные по итогам предыдущих налоговых периодов, в соответствии с пунктами 6, 7 статьи 346.18 НК РФ. При этом согласно пункту 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, а расходы на приобретение основных средств отражаются в последний день отчетного (налогового) периода.
Ответственность за ненадлежащее ведение книги учета
В заключение статьи остановимся вкратце на ответственности за непредставление или ненадлежащее ведение налогоплательщиками книги учета доходов и расходов. Статьей 346.24 НК РФ четко определен статус книги учета доходов и расходов как налогового регистра. В связи с чем, привлечение к налоговой ответственности по статье 120 НК РФ будет являться неправомерным*.
Примечание:
* См. позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 07.10.2003 № 4243/03.
Налоговые органы могут истребовать у налогоплательщика книгу учета доходов и расходов только в ходе проведения мероприятий налогового контроля путем направления требования о предоставлении документов, которое в соответствии со статьей 93 НК РФ подлежит исполнению в пятидневный срок. Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ неисполнение в установленный срок требования налогового органа влечет за собой взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.
Кроме того, должностные лица юридического лица могут быть привлечены к административной ответственности в соответствии с частью 1 статьи 15.6 НК РФ об административных правонарушениях.
