Бухгалтерский учет как элемент культуры

Замечательная книга двух замечательных бухгалтеров

В 1987 году в СССР вышла замечательная книга, которую написали два замечательных бухгалтера - Ярослав Вячеславович Соколов (1938-2010) и Спартак Александрович Стуков (1935-2000). Она называлась: «Бухгалтер - профессия молодых» ([1]). Эта книга была обращена к молодым людям, раздумывающим над самым важным для каждого человека вопросом - какому делу следует посвятить свою жизнь?

«Я очень люблю бухгалтерию, - писал в послесловии к этой книге Я.В. Соколов. - У меня в роду все были бухгалтерами: и дед, и отец, и тетки, и сын. Больше всего надеюсь, что и внуки, и правнуки тоже будут бухгалтерами. Сам я с детства воспитывался в обстановке вечных бухгалтерских разговоров. Все время в мое сознание невольно входили загадочные и тогда совершенно мне непонятные слова: баланс, дебет, кредит, инвентаризация, калькуляция, коллация, рекапитуляция, ажур, акцепт, растрата, недостача и т.п., даже кота в нашей большой коммунальной квартире звали Бонус*.

И тем не менее, и детстве, и в юности я совсем не стремился быть бухгалтером, - признавался Ярослав Вячеславович. - Я видел прекрасные памятники зодчества, читал книги с красивыми рисунками, ходил в филармонию и слушал музыку, я мечтал о чем-то грандиозном: я хотел быть писателем, актером или архитектором.

Прошло много лет, любовь к "застывшей музыке" (Гете), к архитектуре, не иссякла, я и сейчас в свободное время читаю книги, хожу в театр, смотрю фильмы и много думаю об одном из замечательнейших проявлений человеческого гения - об архитектуре, но, тем не менее, семейная традиция взяла верх. Не сразу и не без труда с моей стороны мне открылись в нашей фамильной профессии горизонты и глубины. Я понял, что бухгалтер - тот же творец и строитель, и труд его даже заметнее и полезнее труда многих других профессий. В самом деле, мы замечаем, как правило, только выдающиеся здания, но кто не замечает платежной ведомости? ... Бухгалтерия всегда с нами. ... Я понял, что и архитектура, и бухгалтерский учет - это элементы культуры».

Это очень важные слова. Пожалуй, если бы не такое видение профессором Соколовым нашего с вами, уважаемые читатели, дела - бухгалтерского учета, невозможно было бы появление на свет таких его работ как «Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней», «Основы теории бухгалтерского учета», «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни», «Бухгалтерский учет: веселая наука» и десятков других сочинений Я.В. Соколова, вошедших в золотой фонд отечественной экономической мысли.

Почему учет - это часть культуры, и что такое культура?

Именно рассмотрение бухгалтерского учета как части мировой культуры может позволить нам понять то, насколько значимую роль играет учет и бухгалтеры в развитии экономики и мировой цивилизации в целом. Ведь действия людей, определяющие эволюцию экономической жизни общества - это их реакция на определенную получаемую ими информацию. Назовем ее экономической информацией.

А весьма значимая часть такой информации формируется на основе бухгалтерской отчетности. Потребители учетных данных, как правило, мало знают о бухгалтерии, но они всегда оперируют такими понятиями как активы, доходы, расходы, прибыль, амортизация и т. п. Через эти категории они воспринимают, мыслят - если хотите - факты хозяйственной жизни того общества, в котором живут. И часто даже не догадываются о том, что это их восприятие, а значит и их экономические действия, зависят от того, какую методологию формирования тех или иных показателей отчетности использовал бухгалтер.

Разобравшись в закономерностях восприятия людьми данных бухгалтерского учета, мы сможем понять, как бухгалтеры создают и меняют мир, в котором мы живем. Однако чтобы рассуждать о бухгалтерском учете как части культуры, необходимо задуматься о том, что есть культура современного общества, кто и как ее формирует и что сегодня можно назвать частью этого важнейшего в жизни каждого из нас феномена.

У слова «культура» есть множество определений. Так, словарь русского языка С.И. Ожегова определяет культуру как «совокупность достижений человечества в производственном, общественном и умственном отношении» ([2], стр. 276).

Советский философский энциклопедический словарь культурой (от лат. cultura - возделывание, воспитание, образование, развитие, почитание) называл «специфический способ организации и развития человеческой жизнедеятельности, представленный в продуктах материального и духовного труда, в системе социальных норм и учреждений, в духовных ценностях, в совокупности отношений людей к природе, между собой и к самим себе» ([3], стр. 292).

Новая Российская философская энциклопедия дает следующее определение: культура - это «система исторически развивающихся надбиологических программ человеческой жизнедеятельности (деятельности, поведения и общения), обеспечивающих воспроизводство и изменение социальной жизни во всех ее основных проявлениях» ([4], стр. 341).

За 15 лет до появления книги «Бухгалтерский учет - профессия молодых» в Советском Союзе была переведена и издана работа известного французского физика, философа и культуролога Абраама Моля (Abraham Moles) (р. 1930) «Социодинамика культуры», посвященная осмыслению культурологических аспектов массовой коммуникации ([5]). «Культура, - писал Моль, - термин исключительно многозначный. Разные авторы понимают его по-разному, и насчитывается свыше 250 его определений. Кроме того, это слово получает разное содержание в зависимости от времени и места, от характера изучаемого сообщества» ([5], стр. 35). «С прагматической точки зрения, - утверждал Моль, - культуру можно рассматривать прежде всего как то интеллектуальное „оснащение", которым располагает каждый отдельный человек в тот или иной момент, а также и как структуру знаний, которыми он обладает, как член некоторой социальной группы» ([5], стр. 46).

Что же может дать знаниям о бухгалтерском учете рассмотрение его как части культуры современного нам общества?

Бухгалтерский учет в системе социальных знаний

Бухгалтерский учет часто упрекают в примитивности. Примитивности задач, примитивности методов, примитивности видения экономических процессов и т. д. Бухгалтеры оправдываются и даже обороняются. Практики - яркими доказательствами того, что без них вряд ли кто-то получит зарплату и вовремя уплатит налоги, а теоретики - неустанно доказывая то, что бухгалтерский учет - это наука, наука, незаслуженно недооцениваемая надменными экономистами и попросту незамечаемая юристами. Эти доказательства принимают весьма разнообразные формы: от заявлений «вы просто не знаете плана счетов», до доказательств «научности» бухгалтерии, опирающихся на гигантов философской мысли, скорее всего, никогда даже не подозревавших о том, что их работы будут прочитаны бухгалтерами.

Рассмотрение бухгалтерского учета в качестве части культуры - и как чисто экономической культуры, и как общемировой культуры в целом - способно всерьез помочь с ответами на эти столь щекотливые для наших коллег вопросы.

Если, отталкиваясь от самого общего определения культуры, прочитанного нами в словаре Ожегова, попробовать приложить его к понятию «бухгалтерский учет» как части деятельности людей, неотъемлемо сопровождающей их экономическую жизнь вот уже тысячелетия, то можно сказать, что учет как элемент культуры представляет собой совокупность достижений человечества в области методов представления данных о хозяйственной деятельности.

Согласно Молю, такое рассмотрение учета как элемента культуры соответствует пониманию этого феномена, существующего с конца XVIII века до недавнего времени. «Понятие культуры, - пишет он, - было создано около двух столетий назад философами. Термин "культура" встречается уже в одном немецком словаре, изданном в 1793 году. Однако, до самого последнего времени, - утверждает автор, - социология* содействовала обогащению культуры в основном созданием новых фактов культуры, но не разработкой учения о ней. Успехи, - продолжает автор, - достигнутые к настоящему времени науками, применяющими статистические методы, на фоне нынешнего количественного роста фактов культуры, с одной стороны, и развития теории и практики моделирования с другой, дают, по-видимому, основания для того, чтобы предпринять теперь новую попытку построения учения о культуре» ([5]).

* Здесь хочется отметить, что бухгалтерский учет, конечно, представляет собой одно из множества направлений знания, составляющих экономическую науку. Последняя, в свою очередь, относится к группе социальных наук, что делает социологические исследования в области экономики необходимыми для ее развития. Социология, таким образом - это одна из ключевых основ понимания современной экономики, и бухгалтерского учета в частности.

Эти слова Моля актуальны и для бухгалтерского учета. История так называемой теории учета - это преимущественно описание именно «фактов учета», то есть разговор о бухгалтерии как бы «изнутри». Это описание методов учета, механизмов их применения, рассказ об авторах, описывающих эти методы и дополняющих их собственными идеями. Эти рассуждения, как правило, не выходят за рамки собственно бухгалтерии, они не позволяют посмотреть на учет «извне». Часто даже анализ бухгалтерской отчетности рассматривается нашими коллегами как нечто самостоятельное по отношению к собственно учету. Это, в частности, формирует совершенно комичное разделение наших коллег на «специалистов в области ведения учета и формирования отчетности» и «специалистов в области финансового анализа».

Согласно Молю, если мы утверждаем, что бухгалтерский учет, его методы, его теория, имеют отношение к науке, мы должны помнить, что «наука имеет дело с измерениями и формами [выделено А. Молем - М.П.]. Ее прогресс основан на непрерывном попеременном выявлении фактов путем измерений и создания концепций, которые и образуют "формы". Оказывая воздействие на поле явлений, ... исследователь интерпретирует их на абстрактном языке символов, с помощью некоторого словаря универсальных понятий» ([5], стр. 27).

Таким образом, согласно Молю, бухгалтерский учет мог бы быть подлинной наукой о предприятии, каковой видел его, например, И. Шер, если бы сегодня менеджеры компаний, обсуждая принимаемые ими решения, говорили между собой на языке бухгалтерского учета. А это, как мы могли видеть в предыдущих статьях*, прежде всего язык учетных записей - проводок.

Представьте себе, что коммерческий директор фирмы, говорит ее финансовому менеджеру: «Я думаю, пора нам сделать Дебет 90, Кредит 43», а тот ему отвечает: «Нет, давайте сначала дождемся Дебет 51, Кредит 62». Вот это был бы подлинный триумф учета как науки о фирме, однако, можем ли мы, бухгалтеры, себе такое представить?

Что же сегодня может представлять собой наука о бухгалтерском учете? «В наше время, - пишет Моль, - место классических гуманитарных дисциплин все более занимают так называемые науки о человеке [выделено А. Молем - М.П.], объектом которых является человек - деятель [выделено А. Молем - М.П.]» ([5], стр. 27). В их число, не принадлежащих к циклу биологических дисциплин, входят, в частности, психология, социология и практическая этика ([5], стр. 28).

По мнению Моля, объединяет эти дисциплины в современной системе знаний, прежде всего то, что все они, «включая и последнюю, претендуют на объективное познание человека как „реактивной системы" и исходят из следующих основных принципов.

А. Индивидуум представляет собой "открытую систему", поведение которой целиком - с точностью до случайных колебаний ... - определяется совокупностью следующих факторов:

1) запасом наследственной информации, определяющей общее строение программы поведения системы; 2) фактами индивидуальной истории, зафиксированными в условных рефлексах и в памяти организма и определяющими его „индивидуальность" (индивидуальную культуру); 3) окружающей средой, на которую организм реагирует в данное время.

Б. Все особенности настоящего и будущего поведения индивидуума можно описать с не меньшей точностью, чем если бы речь шла о физико-химической системе, при условии, что нам известны три вышеперечисленных определяющих фактора.

В. Поскольку подобное исчерпывающее знание наследственности, истории и среды индивидуума или группы индивидуумов в любой данный момент может быть лишь ... идеалом, то практически изучать индивидуума или группу, как и любую другую систему, можно только по статистическим закономерностям их поведения, каковые, таким образом, и составляют реальный объект исследования наук о человеке.

Г. Наряду с экспериментальными дисциплинами должна развиваться и теоретическая наука о человеке [выделено А. Молем - М.П.]. Цель ее - на основе обобщенной модели человеческого организма, или социального атома, вытекающей из эмпирических данных, выраженных в статистической форме, определить общие механизмы поведения, допускающие математическую формулировку.

Если, - обобщает Моль, - мы хотим, чтобы гуманитарные знания способствовали интеграции личности в современном мире, необходима интеграция самих этих знаний с циклом наук о человеке» ([5], стр. 28).

Изучая бухгалтерский учет, нужно познавать человека

Как все это связано с бухгалтерским учетом? Можно ли бухгалтерию назвать наукой о человеке? Где человек в бухгалтерской записи? Кого мы можем увидеть в проводке: Дебет 41, Кредит 60? Какого человека? Материально ответственное лицо? Давайте попробуем посмотреть на предмет несколько шире.

Бухгалтерская отчетность в том виде, в котором она существует в современном мире, представляет собой не что иное, как информационное сообщение, адресованное неограниченному (финансовая отчетность) или ограниченному (управленческая отчетность) кругу лиц. Эти сообщения состоят из определенных данных о положении дел в ведущих учет компаниях. Такие данные повествуют о том, что у фирмы, характеризующейся данной отчетностью, столько-то активов, такие-то выручка и прибыль, столько-то долгов перед кредиторами и т. д.

Потребители этой отчетности характеризуются как ее пользователи, составляющие определенные группы «по интересам» - кредиторы, собственники, инвесторы, покупатели, работники, общественность, фискальные органы и т. д. Перечень таких групп пользователей и характеристики их информационных потребностей можно найти, например, в МСФО. Однако за всеми этими абстрактными группами пользователей учетных данных всегда стоят конкретные живые люди. И их - этих людей - знакомство с данными отчетности протекает по всем закономерностям восприятия информации, никак не выходя за их рамки. Тем, как соответствующие данные будут восприняты, определяется реакция на них, отражающаяся в принимаемых экономических решениях, обусловливающих те или иные действия по распределению в экономике ресурсов. Реагируют на информацию, принимают решения и действуют также люди. Это их поведенческие реакции на бухгалтерскую отчетность и их поступки в окружающей нас социальной среде.

В этой связи все социокультурные аспекты жизни людей имеют самое непосредственное отношение и к бухгалтерскому учету.

Стремление получить удовольствие и избежать страданий

Все экономическое поведение человека обусловлено общими закономерностями его стремления к получению удовольствия и избеганию страданий. Вспомним: «В психоаналитической теории мы без колебания принимаем положение, что течение психических процессов автоматически регулируется принципом удовольствия, возбуждаясь каждый раз, связанным с неудовольствием напряжением и принимая затем направление, совпадающее в конечном счете с уменьшением этого напряжения, другими словами, с устранением неудовольствия или получением удовольствия» З. Фрейд «Я и Оно. По ту сторону принципа удовольствия» - М.: Астрель, 2011, стр. 5. Здесь удовольствие - это рост богатства, точнее, рост ощущения богатства, неудовольствие (страдание) - это потеря богатства, точнее, ощущение потери богатства.

Рост богатства в современном мире ассоциируется с понятием прибыли, утрата богатства - с убытком.

Таким образом, демонстрируя людям прибыль или убыток, бухгалтерский учет стимулирует у пользователей отчетности психические процессы, связанные с получением удовольствия или страданий. Мы все хотим получать удовольствие и не хотим страдать. Закономерно, что мы будем стремиться покупать акции прибыльных компаний, и нам будут нравиться высокие показатели рентабельности их деятельности. И вот, например, бухгалтеры предлагают людям в денежных выплатах компании видеть расходы не текущего, а будущих периодов, не убытки, а активы. Бухгалтерская отчетность начинает демонстрировать прибыли уже в первые отчетные периоды деятельности вновь создаваемых фирм. И радости у людей становится больше. Но становится ли у них больше денег?

Ассоциации, связанные с удовольствием или страданием у конкретных людей, связаны, как это отмечает и Моль, с запасом наследственной информации.

Здесь, в культурном (надбиологическом) слое существования человека как социальной единицы мы можем говорить о, в некоем роде, социальной наследственности - закономерностях восприятия, достающихся нам в наследство с историей той социальной среды, в которой мы рождаемся и существуем. Далее, в силу вступает то, что Моль называет индивидуальной историей. Ее определяют полученное нами образование и личный опыт экономической деятельности с использованием данных бухгалтерского учета. Что же касается окружающей среды, на которую организм реагирует в данное время, то это в нашем случае и есть полученная и анализируемая нами бухгалтерская отчетность.

Все эти элементы личностного восприятия подсказывают человеку, что прибыль - это рост его богатства, это то, от чего он может получить удовольствие, потратив свое богатство - это деньги или какие-то их эквиваленты.

И отсюда ситуация «прибыль есть - денег нет» становится парадоксом восприятия учетных данных.

О бухгалтерском учете «всерьез»

Таким образом, разговор о бухгалтерском учете «всерьез» как о части культуры должен предполагать попытку понять, как и почему люди, а значит общество в целом, реагируют на получаемые ими бухгалтерские данные. Так, например, пользователь отчетности видит, что по данным бухгалтерского баланса у фирмы растут оборотные активы, и при этом не растут долги кредиторам. Активы воспринимаются как покрытие (обеспечение) обязательств. Следовательно, если активы растут, то значит, у фирмы есть, чем расплачиваться по долгам, и еще кредиты можно взять. Фирма платежеспособна и кредитоспособна. Такой вывод может повлечь за собой и реакцию-действие - предоставление данной фирме кредита. Однако, рост оборотных активов, о котором мы говорим, может быть вызван исключительно изменениями методов ведения учета, предусмотренными учетной политикой фирмы. Выбран метод ФИФО, условно-постоянные расходы включаются в себестоимость продукции, больше начислено амортизации, в частности, в связи с переоценкой внеоборотных активов, большие суммы расходов показаны как расходы будущих периодов - и вот оценка оборотных активов стала выше. Это никак не связано с ростом покрытия долгов, но может быть воспринято именно так.

Таким образом, говоря о тех или иных бухгалтерских методах отражения хозяйственных фактов, тех или иных подходах к формированию бухгалтерской отчетности, мы, с одной стороны, должны обращать внимание на их (методов и подходов) соответствие положениям экономической науки и права, а с другой, что отнюдь не менее важно, задумываться о закономерностях личностного восприятия учетных данных людьми, принимающими на их основе экономические решения.

Гипотезы Моля

Подобное исследование бухгалтерского учета как части культуры, согласно Молю, должно опираться на следующий ряд гипотез. Речь здесь, скорее идет не о гипотезах, а о допущениях, факты противоречия которым со стороны объективной действительности должны быть вынесены за рамки исследования.

Гипотеза 1. «Предполагается, что рассматриваемые процессы таковы, что они доступны для описания со стороны наблюдателя, находящегося вне изучаемой системы» ([5], стр. 32). «Эта оговорка, - пишет Моль, - может показаться тривиальной при изучении физического явления, но она весьма важна при исследовании процессов коммуникации или социологических явлений, где наблюдатель сам является членом общества, то есть участником сети коммуникаций» ([5], стр. 32).

Для нас эта оговорка означает необходимость при исследовании влияния бухгалтерского учета на экономическую жизнь общества выйти за его (учета) рамки, говорить о бухгалтерии не «изнутри», а «извне», встать на позиции «небухгалтеров», что, несомненно, является довольно сложной задачей.

Гипотеза 2. «Предполагается, что существует некоторое соответствие между внутренними механизмами духовной деятельности отдельного человека и внутренними механизмами коллективной деятельности социальной группы. Эта рабочая гипотеза, - отмечает Моль, - нередко оказывается чрезвычайно плодотворной в социологии, по крайней мере, как первое приближение» ([5], стр. 32).

Действительно, каждый из нас представляет собой уникальную индивидуальность, однако, в определенном смысле мы скорее похожи друг на друга, чем отличны от других людей. Мы многое делаем отчасти «одинаково». Этот факт позволяет допустить схожесть и в «экономических» реакциях, формирующую определенные закономерности экономического психического в человеке.

Гипотеза 3. «Восприятие понимается как проецирование сенсорных сообщений на некий „ориентационный экран", образуемый культурой человека» ([5], стр. 32).

Гипотеза 4. «Нельзя, - пишет Моль, - говорить ни о какой "культуре вообще", ни о "данной культуре" как о предмете научного исследования без сознательного принятия некоторого статистического подхода [выделено А. Молем - М.П.]. Предмет научного исследования - продолжает он, - составляют общие закономерности, и научный подход, по определению, противоположен стремлению к исчерпывающему описанию всех [выделено А. Молем - М.П.] конкретных фактов, что составляет идеал историка. Необходимо поэтому принять ряд исходных статистических гипотез и, в частности, во всех экспериментальных исследованиях в рассматриваемой области опираться на данные выборочного метода [выделено А. Молем - М.П.]. Этот метод основан на допущении возможности построения таких удобных для исследования выборок, которые являются представительными по отношению к изучаемой совокупности, по крайней мере, при условии, что выборка строится по определенным четко сформулированным правилам» ([5], стр. 32).

Здесь следует отметить, что исследования в области бухгалтерского учета в России вообще чрезвычайно редко подкрепляются какими бы то ни было статистическими данными. Во многих источниках, посвященных, например, тематике учетной политики организаций (в том числе и написанных автором этой статьи) мы сможем найти утверждения о зависимости между изменениями учетной политики и мнением заинтересованных лиц о финансовом положении фирмы. Допустим, фирма изменит амортизационную политику, демонстрируемые в отчетности суммы прибыли станут больше, показатели рентабельности возрастут, и инвесторы станут скупать акции компании. А так ли это в действительности? Откуда мы знаем, как люди реагируют на изменение учетной информации о прибыли? Может быть, вообще никак? Может, здесь имеет значение только динамика сумм выплачиваемых компанией дивидендов? Или какие-то иные факторы? Может быть, комплекс таких факторов, у каждого из которых будет определенный «вес» в решении заинтересованных лиц? До проведения статисследований ответы на такие вопросы могут представлять собой лишь гипотезы.

Гипотеза 5. Моль вводит значимую оговорку о том, что «социальная среда, рассматриваемая в его работе, - мир человека Запада. Под этим, - пишет Моль, - понимается тип цивилизации, существующей как в Нью-Йорке, так и в Берлине» ([5], стр. 32), так, добавим мы, и в Москве.

*     *    *

Исследование современного состояния культуры, предложенное Молем, и основывающееся на приведенных выше допущениях, которое может рассматриваться в качестве одной из основ исследования бухгалтерского учета как элемента современной культуры, «строится как разработка модели „механистического" характера - модели „социокультурного цикла", - близкой по духу описаниям систем экономического кругооборота в политической экономии» ([5], стр. 30). Об этой модели А. Моля, о том, как с ней связан образуемый культурой человека «ориентационный экран», и о том, как все эти вещи связаны с бухгалтерским учетом - наша следующая статья.

Литература:
1. Я.В. Соколов, С.А. Стуков. Бухгалтер - профессия молодых - М.: Финансы и статистика, 1987.
2. С.И. Ожегов. Словарь русского языка - М.: Русский язык, 1984.
3. Философский энциклопедический словарь - М.: Советская энциклопедия, 1983.
4. Новая философская энциклопедия, Т. 2 - М.: Мысль, 2010.
5. А. Моль. Социодинамика культуры - М.: Прогресс, 1973.