Бухгалтерский учет, налогообложение, отчетность, МСФО, анализ бухгалтерской информации, 1С:Бухгалтерия

Вход или Регистрация

Реализация с учетом НДС лицами, применяющими специальные налоговые режимы

14.02.2006
Бухгалтерский ДЗЕН подписывайтесь на наш канал

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН или ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением случаев ввоза товаров на таможенную территорию РФ, а также еще ряда случаев, в частности, при реализации товаров (работ, услуг) с учетом НДС. Об исчислении и уплате налога в этом случае пойдет речь в статье И.А. Баймаковой, главного специалиста ФСКН России.

Содержание


При осуществлении финансово-хозяйственной деятельности некоторые организации и индивидуальные предприниматели, имеющие право реализовывать товары (работы, услуги) без НДС по какому-либо основанию, например, в целях привлечения покупателей (заказчиков) или поддержания партнерских отношений с постоянными покупателями вынуждены при реализации товаров (работ, услуг) выставлять счета-фактуры с выделенными суммами налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 НК РФ предусмотрено право выставления счетов-фактур и обязанность по исчислению и уплате НДС следующими лицами:

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

К категории лиц, не являющихся налогоплательщиками, относятся организации и предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, Следовательно, данные лица имеют право реализовывать товары (работы, услуги) с учетом налога на добавленную стоимость, при этом необходимо учесть, что выставление счетов-фактур по отдельным сделкам не порождает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в отношении других покупателей, т.е. с общей суммы реализации товаров (работ, услуг).

В случае выставления покупателям лицами, не являющимися налогоплательщиками, счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость, данные лица обязаны исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Пунктом 4 статьи 174 НК РФ предусмотрено, что уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 НК РФ, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с пунктом 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, у лиц, не являющихся налогоплательщиками по НДС, возникает обязанность не только исчислить и уплатить в бюджет в установленные налоговым законодательством сроки налог, но и представить налоговую декларацию по НДС.

Однако необходимо отметить, что налоговая ответственность за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета предусмотрена статьей 119 НК РФ исключительно по отношению к налогоплательщикам налога, декларация по которому не была представлена ими в срок. Упоминание в пункте 5 статьи 174 НК РФ лиц, перечисленных в подпункте 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ, не может быть расценено как приравнивание данных лиц к плательщикам НДС, поскольку в соответствии с налоговым законодательством данные лица не признаются плательщиками НДС.

Следовательно, в случае непредставления лицом, не являющимся налогоплательщиком, налоговой декларации по НДС отсутствует событие налогового правонарушения, и, соответственно, в силу пункта 1 статьи 108 НК РФ и пункта 1 статьи 109 НК РФ данное лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности по основанию, предусмотренному статьей 119 НК РФ.

Данная позиция подтверждается Постановлением ФАС СЗО от 14.11.2005 по делу № А05-6029/05-22, от 22.06.2005 № А05-473/05-20, Постановлением ФАС ЦО от 15.08.2005 по делу № А64-1206/05-11.

В дополнение к вышеизложенному следует учесть, что обязанность по ведению журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 также возложена только на плательщиков НДС. Следовательно, ведение книг покупок и продаж лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, не предусмотрено.

В случае выставления счета-фактуры лицами, применяющими ЕНВД, сумма единого налога, подлежащего уплате в бюджет, не изменится. Следовательно, данные лица не понесут дополнительных расходов по уплате налогов. Данный вывод справедлив в случае, если при реализации товара (работы, услуги) с НДС его стоимость увеличивается на сумму НДС, а не исчисляется из цены товара (работы, услуги).

При выставлении счетов-фактур лицами, применяющими УСН, ситуация иная.

Выставление счетов-фактур

При осуществлении финансово-хозяйственной деятельности некоторые организации и индивидуальные предприниматели, имеющие право реализовывать товары (работы, услуги) без НДС по какому-либо основанию, например, в целях привлечения покупателей (заказчиков) или поддержания партнерских отношений с постоянными покупателями вынуждены при реализации товаров (работ, услуг) выставлять счета-фактуры с выделенными суммами налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 НК РФ предусмотрено право выставления счетов-фактур и обязанность по исчислению и уплате НДС следующими лицами:

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

К категории лиц, не являющихся налогоплательщиками, относятся организации и предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, Следовательно, данные лица имеют право реализовывать товары (работы, услуги) с учетом налога на добавленную стоимость, при этом необходимо учесть, что выставление счетов-фактур по отдельным сделкам не порождает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в отношении других покупателей, т.е. с общей суммы реализации товаров (работ, услуг).

В случае выставления покупателям лицами, не являющимися налогоплательщиками, счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость, данные лица обязаны исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Пунктом 4 статьи 174 НК РФ предусмотрено, что уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 НК РФ, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с пунктом 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, у лиц, не являющихся налогоплательщиками по НДС, возникает обязанность не только исчислить и уплатить в бюджет в установленные налоговым законодательством сроки налог, но и представить налоговую декларацию по НДС.

Однако необходимо отметить, что налоговая ответственность за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета предусмотрена статьей 119 НК РФ исключительно по отношению к налогоплательщикам налога, декларация по которому не была представлена ими в срок. Упоминание в пункте 5 статьи 174 НК РФ лиц, перечисленных в подпункте 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ, не может быть расценено как приравнивание данных лиц к плательщикам НДС, поскольку в соответствии с налоговым законодательством данные лица не признаются плательщиками НДС.

Следовательно, в случае непредставления лицом, не являющимся налогоплательщиком, налоговой декларации по НДС отсутствует событие налогового правонарушения, и, соответственно, в силу пункта 1 статьи 108 НК РФ и пункта 1 статьи 109 НК РФ данное лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности по основанию, предусмотренному статьей 119 НК РФ.

Данная позиция подтверждается Постановлением ФАС СЗО от 14.11.2005 по делу № А05-6029/05-22, от 22.06.2005 № А05-473/05-20, Постановлением ФАС ЦО от 15.08.2005 по делу № А64-1206/05-11.

В дополнение к вышеизложенному следует учесть, что обязанность по ведению журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 также возложена только на плательщиков НДС. Следовательно, ведение книг покупок и продаж лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, не предусмотрено.

В случае выставления счета-фактуры лицами, применяющими ЕНВД, сумма единого налога, подлежащего уплате в бюджет, не изменится. Следовательно, данные лица не понесут дополнительных расходов по уплате налогов. Данный вывод справедлив в случае, если при реализации товара (работы, услуги) с НДС его стоимость увеличивается на сумму НДС, а не исчисляется из цены товара (работы, услуги).

При выставлении счетов-фактур лицами, применяющими УСН, ситуация иная.

Исчисление единого налога

Следующая проблема, которую необходимо решить бухгалтеру организации или индивидуального предпринимателя, применяющего УСН, при осуществлении реализации товаров (работ, услуг) с учетом НДС - как определить сумму доходов, подлежащих налогообложению, с учетом или без учета сумм НДС, полученных от покупателя и уплаченных в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения при определении объекта налогообложения, учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ. Перечень доходов, приведенный в данной статье, является исчерпывающим, и не предусматривает возможность исключения из состава доходов, подлежащих налогообложению, сумм НДС, полученных от покупателей. Следовательно, в составе доходов следует учитывать полную сумму выручки (аванса), полученную от покупателей (заказчиков). Таким образом, налогоплательщики, выбравшие объектом налогообложения - доходы, исчислят и уплатят единый налог, как с суммы непосредственно получаемого дохода (без НСД), так и с суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей перечислению (уплаченной) в бюджет.

Налогоплательщики, выбравшие объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, попытаются найти ответ на вопрос: "А можно ли исчисленную и уплаченную сумму НДС учесть в расходах?"

Позиция Минфина России по данной проблеме изложена в письмах от 16.04.2004 № 04-03-11/61 и от 11.05.2004 № 04-03-11/71:

Выдержка из документа

"В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 гл. 26.2 Кодекса при определении налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, объекта налогообложения как дохода, уменьшенного на величину расходов, полученные доходы уменьшаются на суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Поэтому при исчислении налоговой базы по единому налогу в составе расходов, уменьшающих доходы, должны учитываться суммы только тех налогов и сборов, от уплаты которых организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождены.
Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) по собственному желанию организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, и уплаченные ими в бюджет, при определении объекта налогообложения единым налогом в составе расходов не учитываются."

Аналогичная позиция высказана в письме Минфина России от 29.10.2004 № 03-03-02-04/1/41:

Выдержка из документа

" ... организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, в добровольном порядке выставляющая покупателям счета-фактуры и уплачивающая полученные суммы налога на добавленную стоимость в бюджет, поступившие средства на ее расчетный счет (в кассу) в полном объеме (включая сумму налога на добавленную стоимость) должна отнести к доходам от реализации товаров (работ, услуг).
Таким образом, суммы денежных средств, поступившие на расчетный счет (в кассу) организации в виде налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению в бюджет, увеличат налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения."

<

С учетом вышеизложенного, нетрудно предвидеть, что в случае выявления фактов отнесения в состав расходов сумм НДС, уплаченных бюджет, данные суммы будут рассмотрены как неправомерно учтенные в составе расходов, что влечет за собой занижение налоговой базы и неполную уплату единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения.

Однако стоит учесть, что судебная перспектива доказать правомерность не включения сумм НДС при исчислении дохода у лиц, применяющих УСН, все таки существует. Наглядным примером является Постановление ФАС СЗО от 12.10.2005 по делу № А66-1094/2005.

Оценка целесообразности выставления счетов-фактур

По мнению автора, выставление счетов-фактур лицами, не являющимся налогоплательщиками, в особенности лицами, применяющими УСН, является нецелесообразным и экономическим невыгодным, как для продавца, так и для покупателя.

Проиллюстрируем позицию автора примером.

Пример

ООО "Вектор", применяющее упрощенную систему налогообложения, по просьбе покупателя выставило счет-фактуру при реализации товара на сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.)

Приведенный пример наглядно демонстрирует (см. таблицу), что сумма излишне уплаченного налога в случае применения объекта налогообложения - доходы, составляет 10 800 руб., а при применении объекта налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, - 27 000 руб. Таким образом, выгода продавца при реализации товаров (работ, услуг) без НДС очевидна.

Таблица

  При выставлении счета-фактуры с НДС, руб. При реализации без НДС, руб.

Сумма дохода от реализации товара

1 180 000

1 000 000

Дата перечисления денежных средств

15 января 2006 года

15 января 2006 года

Стоимость приобретения товара

800 000

800 000

Сумма НДС

180 000

0

Сумма единого налога, подлежащая уплате:

   

- при объекте налогообложения "доходы"*

70 800(1 180 000 * 6 %)

60 000 (1 000 000 * 6 %)

- при объекте налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов 57 000

57 000 (380 000 * 15 %)

30 000 (200 000 * 15 %)

С позиции покупателя, в первую очередь, необходимо отметить, что при приобретении товаров (работ, услуг) у лиц, не являющихся налогоплательщиками, и выставлении последними счетов-фактур с выделением сумм НДС покупатели имеют право предъявить к вычету суммы НДС, указанные в счетах-фактурах. Данная позиция подтверждается Постановлением ФАС СЗО от 30.08.2005 по делу № А05-2898/2005-13.

Однако у покупателей при приобретении товаров (работ, услуг) и без НДС есть определенная выгода, которая выражается в возможности уплаты НДС в более поздний срок.

Денежные средства покупателем в оплату приобретаемых товаров, в том числе сумма НДС, перечислены 15 января 2006 года.

В случае приобретения данного товара без НДС, сумма НДС, подлежащая предъявлению к вычету по налоговой декларации по НДС, отсутствует, следовательно, полная сумма НДС, исчисленная исходя из доходов от реализации товара, подлежит уплате в бюджет по итогам налогового периода, т.е. либо до 20 февраля 2006 года (налоговый период - месяц), либо до 20 апреля 2006 года (налоговый период - квартал).

Таким образом, в течение месяца (квартала) денежные средства в размере 180 000 руб. остаются в пользовании организации - покупателя, а, как всем хорошо известно, изъятие средств из оборота уменьшает доход (прибыль), получаемый субъектом предпринимательской деятельности.

Выделение сумм НДС в платежных документах

В заключении хотелось бы остановится еще на одной проблеме. Нередко бухгалтеры организаций, применяющих УСН, сталкиваются с ситуацией, когда реализация товаров (работ, услуг) осуществляется без НДС, а денежные средства поступают с выделенными суммами НДС в платежных документах. В данном случае, бухгалтеру организации с целью обоснования факта неуплаты НДС, поступившего на расчетный счет, можно посоветовать направить в адрес покупателя письмо о неправомерном выделении НДС с приложением копий выставленных продавцом расчетных и отгрузочных документов. В наиболее благоприятной ситуации окажутся те организации, которые получат ответ от своих покупателей с подтверждением факта неправомерного выделения НДС.

Отправить на почту
Печать
Написать комментарий

Предложения партнеров
Обучение пользователей продуктов 1С

1С бесплатно 1С-Отчетность 1С:ERP Управление предприятием 1С:Бесплатно 1С:Бухгалтерия 8 1С:Бухгалтерия 8 КОРП 1С:Бухгалтерия автономного учреждения 1С:Бухгалтерия государственного учреждения 1С:Бюджет муниципального образования 1С:Бюджет поселения 1С:Вещевое довольствие 1С:Деньги 1С:Документооборот 1С:Зарплата и кадры бюджетного учреждения 1С:Зарплата и кадры государственного учреждения 1С:Зарплата и управление персоналом 1С:Зарплата и управление персоналом КОРП 1С:Комплексная автоматизация 8 1С:Лекторий 1С:Предприятие 1С:Предприятие 7.7 1С:Предприятие 8 1С:Розница 1С:Управление нашей фирмой 1С:Управление производственным предприятием 1С:Управление торговлей 1СПредприятие 8

Все теги