Философ бухгалтерского учета: к 75-летию со дня рождения Ярослава Вячеславовича Соколова

Вспоминая профессора Соколова

11 января 2013 года исполнилось 75 лет со дня рождения Ярослава Вячеславовича Соколова, с именем которого многие годы ассоциировались понятия истории и теории бухгалтерского учета в России, ученого, хорошо известного в профессиональных кругах за рубежом, ярчайшего педагога, которому удалось сформировать определенную среду бухгалтеров-профессионалов, ощущающих на себе, своей работе, своей жизни значимое влияние его школы, его понимания бухгалтерского учета и его любви к бухгалтерской профессии.

Перу Я.В. Соколова принадлежит более 700 опубликованных при его жизни трудов.

Читатели нашего журнала в течение более 10 лет имели счастливую возможность знакомиться с мыслями профессора Соколова, читая его статьи в рубрике «Занимательная бухгалтерия».

Во многом благодаря этой очень значимой части его работы, Ярослав Вячеславович вошел в историю профессии как мастер «легкого бухгалтерского жанра», могущий просто и доступно говорить с читателем о сложнейших проблемах нашей профессии, нашего дела. Эти статьи уже после ухода профессора Соколова из жизни были объединены издательством «1С-Паблишинг» в книгу «Бухгалтерский учет - веселая наука» ([1]).

В академических кругах профессор Соколов, прежде всего, известен как историк бухгалтерского учета. Центральной его работой в этой области является книга «Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней», увидевшая свет в издательстве «ЮНИТИ» в 1996 году ([2]). Ее выходу предшествовали такие его общеизвестные труды как «История развития бухгалтерского учета», выпущенная издательством «Финансы и статистика» в 1985 году ([3]) и «Очерки по истории бухгалтерского учета» того же издательства, увидевшая свет в 1991 году ([4]). В свою очередь она послужила основой учебника по истории бухгалтерского учета, выходившего уже в соавторстве с сыном Ярослава Вячеславовича - Вячеславом Ярославовичем Соколовым, выдержавшим три издания (З-е издание - Я.В. Соколов, В.Я. Соколов. История бухгалтерского учета - М.: Магистр, 2009).

Говоря о работах Ярослава Вячеславовича в области истории бухгалтерии, следует отдельно отметить исследование профессора Соколова, посвященное изучению и интерпретации положений знаменитого трактата Луки Пачоли «О счетах и записях» (1494 г.), далее - Трактат, определившего развитие бухгалтерского учета на полтысячелетия вперед. Не будет преувеличением сказать, что Лука Пачоли известен в современной России в основном благодаря Я.В. Соколову. В 1974 году в издательстве «Статистика» впервые увидело свет подготовленное Я.В. Соколовым издание перевода Трактата на русский язык, выполненного в 1893 году Э.Г. Вальденбергом с подробными комментариями Соколова. В дальнейшем эта книга дорабатывалась и уточнялась, и была издана в 1983, 1994 (к 500-летию Трактата) и в 2001 годах. 

Не меньшую известность принесли профессору Соколову его работы в области теории бухгалтерского учета. Здесь важную роль в формировании его собственного направления теоретических исследований сыграло сотрудничество с профессором В.Ф. Палием, в числе совместных работ Ярослава Вячеславовича с которым следует выделить книгу «АСУ и проблемы теории бухгалтерского учета», выпущенной издательством «Финансы и статистика» в 1981 году ([5]). Отраженные в ней идеи нашли развитие во многих последующих исследованиях Я.В. Соколова. Из его работ по теории учета в настоящее время, наверное, наибольшей известностью пользуется труд «Основы теории бухгалтерского учета», вышедший в издательстве «Финансы и статистика» в 2000 году ([6]).

Философия учета Я.В. Соколова

Наряду с названными и еще многими важными направлениями научно-исследовательской, педагогической и пропагандистской деятельности профессора Соколова, о которых много писалось в последнее время в статьях, посвященных его памяти, следует обратить внимание на тематику ряда его работ последних лет, которые можно объединить понятием «философия бухгалтерского учета». Общее для этих его статей и книг - стремление представить бухгалтерский учет как совершенно самостоятельное направление экономической науки, показать его (учета) колоссальную роль в развитии экономической жизни общества, продемонстрировать очевидные связи развития методов бухгалтерии с эволюцией всех векторов социального знания и философии в целом, дать бухгалтерском учету ряд новых идей, как следствие общефилософских новаций, отражающих объективное развитие общества, его экономической жизни и понимание роли индивида как субъекта хозяйственных отношений.

Рискну утверждать, что этим в современной России до Я.В. Соколова не занимался практически никто, и забвение этих его работ, которые в силу сложности и масштабности поднимаемых ими вопросов, спорности предлагаемых к обсуждению выводов, неочевидности связи между их положениями и повседневной работой бухгалтера, крайней консервативности и интеллектуальной лености многих наших коллег-педагогов, рискуют остаться незамеченными широкой читательской аудиторией, - было бы колоссальной потерей для бухгалтерского учета.

Книгой, которая объединяет в себе изыскания профессора Я.В. Соколова в области именно философии бухгалтерского учета, является его труд «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни», вышедший в издательстве «Магистр» в 2010 году ([7]).

Ее название, несколько удивляющее современного читателя, представляет собой дань памяти Луке Пачоли, чей трактат «О счетах и записях», изучение которого стало частью жизни профессора Соколова - это часть его (Пачоли) многолетнего труда, увидевшего свет в 1494 году под названием «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях» («Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita»).

Именно факты хозяйственной жизни, «сумму» которых профессор Соколов таким оригинальным образом определил как содержание бухгалтерского учета, рассматривались им как предмет бухгалтерии, и, следует сказать, эта его позиция, к огромной радости сторонников такого взгляда, нашла отражение в новом Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», вступившим в силу с начала 2013 года.

Рассмотрению хозяйственных фактов как предмета бухгалтерского учета фактически отведено пять из семи глав книги Соколова, о которой мы говорим. И это действительно очень важная тема, отражающая суть современного бухгалтерского учета, его сегодняшние возможности и возможные перспективы его будущего развития как практики формирования информационного пространства в экономической жизни общества.

Понимание профессором Соколовым факта хозяйственной жизни как предмета учета формулирует два важнейших вопроса современной бухгалтерии:

• каковы границы внимания бухгалтерского учета к хозяйственной жизни фирмы?; и
• в чем состоят методы бухгалтерского учета, с помощью которых бухгалтеры интерпретируют содержание хозяйственных фактов, рисуя перед заинтересованными лицами картину положения дел отчитывающихся предприятий?

Что такое факт хозяйственной жизни?

В «Сумме фактов» ([7]) Соколов определил факт хозяйственной жизни как «элементарный момент хозяйственного процесса, изменяющий или подтверждающий состав средств предприятия или их источников или средств и источников одновременно» ([7]), стр. 11). В связи с этим определением необходимо вспомнить неизвестную широкой публике работу профессора Соколова, посвященную возможности совместного теоретического осмысления бухгалтерского и статистического учета, выполненную в соавторстве с В.И Афанасьевым - «Роль статистики в интегрированной системе народнохозяйственного учета» ([8]).

Авторы основу методологической взаимообусловленности бухгалтерского учета и статистики видели в том, что и первый, и вторая представляют собой элементы учета, с помощью которого «практически осуществляется изучение экономики» ([8], стр. 4). При этом, что чрезвычайно важно, утверждали авторы, «предметом любого варианта (вида) [учета] выступают факты хозяйственной жизни, на которые распадается единый хозяйственный процесс. Ему соответствует отражающий информационный процесс, создаваемый учетом» ([8], стр. 5).

Бухгалтерский учет формирует данные о фактах хозяйственной жизни, раскрывая их содержание в информационных сообщениях, роль которых и выполняет бухгалтерская отчетность.

Данные о фактах хозяйственной жизни, объединяемые в бухгалтерской отчетности, характеризующей финансовое положение компаний, формируются посредством реализации методологии бухгалтерского учета. Именно применяемая методология учета определяет то, какие содержательные аспекты факта найдут отражение в соответствующих информационных сообщениях, посредством каких показателей, каких видов оценок и т. п. В целом можно сказать, что методы бухгалтерского учета определяют то, что сможет узнать о хозяйственных фактах, формирующих финансовое положение фирмы заинтересованный пользователь ее отчетности. Более того, методология учета фактически осуществляет отбор тех фактов хозяйственной жизни фирмы, которые будут отражены в ее отчетности, и, соответственно, тех, которые в учете отражения не найдут.

При этом далеко не все факты хозяйственной жизни фирмы, имеющие непосредственное влияние на состояние ее дел, находят отражение в бухгалтерском учете.

В этой связи, уже в работе «АСУ и проблемы теории бухгалтерского учета» ([5]), Палий и Соколов обращали внимание на то, что «главный парадокс бухгалтерского учета состоит в том, что он должен описать (идентифицировать, измерить, вычислить) и объяснить факты хозяйственной деятельности такими, каковы они есть, независимо от чьих-либо восприятий и воздействия на них. Вместе с тем, объем познания факта предопределен объемом информационного сообщения, представленного бухгалтерской проводкой. При этом факт всегда больше или равен своему описанию в информационном сообщении» ([5], стр. 38)*.

Примечание:
*  Отражение факта хозяйственной жизни в виде бухгалтерской проводки авторы определили как его (факта) «концептуальную реконструкцию», а «переход от факта к проводке» как «один из этапов моделирования хозяйственного процесса».

Эта мысль о том, что и сам комплекс хозяйственных фактов, находящих отражение в учете, и набор их (фактов), раскрываемых в учетных информационных сообщениях содержательных характеристик - заданы применяемой методологией учета, будет находить развитие во всех последующих работах Соколова, посвященных данной тематике. В первую очередь, это отражено в даваемом им позднее определении факта хозяйственной жизни как предмета учета.

«Факт хозяйственной жизни, - писал Я.В. Соколов в 2000 году, - есть элементарный момент хозяйственного процесса, изменяющий или подтверждающий состав средств предприятия или их источников или средств и источников одновременно» ([6], стр. 85).

Именно «состав средств и источников их образования», по мнению Соколова, и «характеризует содержание фактов хозяйственной жизни» ([6], стр. 91). Средства - это актив, а источники - пассив бухгалтерского баланса - см. ([6], стр. 91). При этом, как пишет автор, «факты хозяйственной жизни - это то, что учитывает бухгалтер, то, что выступает как предмет и счетоводства, и счетоведения» ([6], стр. 85).

Эти определения подчеркивают чрезвычайно важный аспект учетного наблюдения. Та модель, или система учетного наблюдения, которая формируется реализуемой методологией учета, определяет не только качественные характеристики учитываемых явлений, которые могут быть раскрыты в информационных сообщениях о них, но, фактически осуществляет и отбор фактов, подлежащих учету в принципе. В бухгалтерском учете роль такой модели, согласно Соколову, играет баланс.

Бухгалтерская характеристика хозяйственных фактов осуществляется в рамках категорий «средства» и «источники» - «активы» и пассивы». При этом те факты, которые не могут повлиять на содержание баланса, формируемого в рамках конкретного исторического периода на практике, автоматически не рассматриваются как предмет учета.

Та же ситуация имеет место и в теории учета, с той лишь разницей, что подобные границы учетного наблюдения задает теоретически обсуждаемая балансовая модель фирмы.

Итак, границы учетного наблюдения заданы той моделью, той учетной схемой, которая реализуется в конкретное время в конкретном месте. Модель, формируемая в процессе ведения учета, - баланс, определяет состав тех фактов, которые в принципе фиксируются бухгалтером, и границы их содержательной интерпретации.

Так, например, переход от практики составления так называемого «статического» баланса к практике «динамического» баланса в свое время значимо изменил как круг хозяйственных фактов, фиксируемых в учете, так и их бухгалтерскую трактовку ([9], стр. 44-85).

Эти же характеристики хозяйственных фактов как предмета учетного наблюдения подчеркивали и Я.В. Соколов и В.И Афанасьев. Факт хозяйственного процесса авторы определяли как «объективное событие, приводящее к изменению значений в системе учетного наблюдения» ([8], стр. 9). «Это определение, - писали они, - подчеркивает активный характер (выделено М.П.) системы наблюдения. Ее фактом может быть только событие, приводящее к изменению заданных наблюдением величин» ([8], стр. 9).

Следует отметить, что мысли авторов об активном характере системы учетного наблюдения лежат в русле общефилософской концепции схем восприятия У. Найссера, подчеркивавшего ограниченность возможностей восприятия реальности в целом используемыми в этом процессе ментальными «схемами», очерчивающими область воспринимаемых фактов и ограничивающими возможности их содержательной интерпретации. В то же время схемы восприятия действительности, по Найссеру, не статичны, а способны изменяться в ходе практики наблюдения (в определенном смысле - учета) действительности ([10], стр. 23-46).

Итак, определение факта хозяйственной жизни, дающееся Я.В. Соколовым, показывает, что бухгалтерский баланс как модель фирмы, формирование которой является целью бухгалтерского учета, определяет и круг его объектов. Те хозяйственные факты, которые имеют место и могут значимо повлиять на мнение заинтересованных лиц о положении дел фирмы, но при этом не меняют баланса, как правило, просто не находят отражения в учете. Это факты заключения сделок, изменения рыночной ситуации, получения (утраты) компанией ресурсов, не являющихся имуществом, и т. п. При этом позиции «забалансового» учета, отражение доходов и расходов в отчете о финансовых результатах и т. п. фактически служат методами учета, формирующими пояснения к балансу, раскрытие и уточнение содержания его статей, но не более этого.

А что же здесь бухгалтерского?

Следующим важнейшим элементом «философии бухгалтерского учета» профессора Соколова выступает его теория информационных слоев факта хозяйственной жизни.

Анализ факта хозяйственной жизни, утверждал Я.В. Соколов, «позволяет увидеть несколько содержательных слоев, образующих иерархическую лестницу. Наиболее очевидные из них - это юридическая (правовая) и экономическая мантии. Каждая из мантий, содержит определенный набор информационных слоев. При этом важно понимать, что каждая из возможных мантий - „это только один из аспектов" познания факта» ([7], стр. 22).

Каждый информационный слой хозяйственного факта представляет собой его интерпретацию с точки зрения определенной области человеческих знаний. Он формирует информацию о факте. Собственно же ядро факта хозяйственной жизни существует вне его интерпретаций как явление реального мира, не зависящее от того, как оно будет истолковано. Безусловно, профессор Я.В. Соколов не был первым исследователем, кто стал говорить о «многослойности», формируемой познанием реальной действительности. Так, например, он сам отмечал, что «очевидно первым исследователем, который выделил слои толкования, был творец естественного права - юрист Гуго Гроций (1583-1645)», который «различал в целях интерпретации правовых норм грамматические, логические, исторические и технические слои» ([7], стр. 19). Интересно заметить, что один из основателей современной социологии Фердинанд Теннис (1855-1936) настаивал на разделении «мира фактов» и «мира их толкований» ([11], стр. 78-79). Колоссальная ценность представления этой идеи в теории бухгалтерского учета заключается в том, что такое понимание предмета учета позволяет поставить вопрос оценки реальных возможностей бухгалтерской методологии по отражению действительного финансового положения хозяйствующих субъектов в их отчетности.

Посудите сами. Мы говорим о содержательных слоях хозяйственных фактов, которые определяем предметом бухгалтерского учета. От того, какой слой мы выберем за основу его интерпретации, будут зависеть методы отражения факта в бухгалтерских записях. И если мы обратимся к перечню содержательных слоев хозяйственных фактов, приводимых вначале В.Ф. Палием и Я.В. Соколовым, например, в работе «АСУ и проблемы теории бухгалтерского учета» ([5]), а, затем, Я.В. Соколовым сначала в книге «Основы теории бухгалтерского учета» ([6]), позднее - в труде «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни» ([7]), мы не найдем среди них бухгалтерского слоя.

Таким образом, говоря, например, о юридическом слое факта как объекта бухгалтерского учета, мы раскрываем его содержание с помощью категорий права; определяя экономический слой факта хозяйственной жизни, мы оперируем категориями экономической теории, рассматривая информационный слой - мы берем за основу положения теории информации, и т. д.

Возникает резонный вопрос, а где здесь бухгалтерский учет как наука, заявляющая о существовании своего предмета - факта хозяйственной жизни? Где категории бухгалтерского учета, с помощью которых мы можем определить факт.

И вот здесь нам остается говорить о балансе и иных элементах бухгалтерской отчетности, как моделях фирмы, влияние на которые фактов и делает их предметом рассмотрения бухгалтерии, и записях на счетах как способе построения этих моделей.

Следовательно, развитие бухгалтерского учета как самостоятельного направления социальной мысли - это изменение содержания тех моделей, с помощью которых мы информируем общество о положении дел хозяйствующих субъектов и методов их (моделей) построения. Ведь развитием содержательной интерпретации явлений социальной жизни, которые мы называем слоями хозяйственных фактов, занимается ряд социальных наук (в первую очередь, право и экономическая теория), которые не называются «Бухгалтерский учет».

Парадоксы учета и его демистификация

Информационная роль бухгалтерского учета в экономике определяется восприятием данных отчетности теми лицами, которые принимают экономические решения. Восприятие любых данных, превращающее их в информацию, в том числе и бухгалтерской отчетности, всегда зависит как от лиц, эти данные создающих, так и от лиц, их воспринимающих. Последнее во многом связано с ожиданиями (ассоциациями) воспринимающего лица относительно получаемых данных.

При этом возможны ситуации, когда такие ожидания (ассоциации), определяющие реакцию на получаемые данные, могут не совпадать с их (данных) действительным смысловым наполнением. Иными словами, тот смысл фактов хозяйственной жизни, который, согласно Соколову, определяется их бухгалтерской реконструкцией (интерпретацией), то есть методологией бухгалтерского учета, может не совпадать с тем их (фактов) смыслом, который воспримут лица, получающие и анализирующие бухгалтерскую отчетность.

Возможные расхождения между содержанием бухгалтерской отчетности, определяемым учетной методологией, и восприятием ее данных пользователем учетной информации создают ситуации так называемых парадоксов бухгалтерского учета. Данная категория была введена в научный оборот Я.В. Соколовым и определена им как «логическая причина возникновения теории бухгалтерского учета» ([4], стр. 52).

Таким образом, Я.В. Соколову удалось провести границу между данными бухгалтерского учета и методологией их создания с одной стороны, и восприятием этих данных пользователями бухгалтерской информацией - с другой. Именно в случаях существенных расхождений между смысловым содержанием (логикой формирования) бухгалтерской отчетности и ее восприятием и оценкой результатов ее анализа, мы и имеем дело с парадоксами бухгалтерского учета.

Профессор Соколов в своих работах последовательно развивал тему парадоксов бухгалтерского учета. В книге «Очерки по истории бухгалтерского учета» ([4]), отмечая, что «вплоть до наших дней научные основы бухгалтерского учета остаются неясными для многих счетных работников», он отмечал, «что именно парадоксы оказывали существенное влияние на формирование научного мировоззрения представителей итальянской (где они в определенной степени игнорировались); французской (в которой их пытались разрешить эмпирическими способами); немецкой (где пытались рассмотреть и растворить их в учетных процедурах) и английской (где их пытались понять) школ» ([4], стр. 52).

В работе «Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней» ([2]), профессор Я.В. Соколов, фактически не изменив комментария учетных парадоксов, уже значительно расширяет их состав, выделяя двадцать три случая парадоксального содержания данных бухгалтерской отчетности ([2], стр. 109-113). В книге «Основы теории бухгалтерского учета» ([6]) Я.В. Соколов в главу «Основная процедура бухгалтерского учета, ее особенности и парадоксы» включает специальный параграф «Парадоксы и их значение для счетоведения и счетоводства», рассматривая учетные парадоксы, в первую очередь, как объективную характеристику процедуры бухгалтерского учета.

Работа профессора Я.В. Соколова «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни» ([7]) содержит специальную главу «Парадоксы и их значение», описывающую 32 выделенных парадокса бухгалтерского учета.

С чем же связано такое многообразие дефектов понимания учетных данных пользователями отчетности? Дело в том, что развивавшаяся многие десятилетия экономическая практика сформировала определенное восприятие данных бухгалтерского баланса и ассоциации лиц, пользующихся данными бухгалтерского учета, часто не успевают измениться так же быстро, как изменилась методология учета. И вот активы балансов демонстрируют величины капитализированных расходов, а пользователи видят в них подлежащие реализации ценности, в учете прибыль - это результат распределения капитализированных затрат по отчетным периодам, а для многих пользователей - это прирост денежной массы и т. д.

Возможный подход к преодолению парадоксов бухгалтерского учета Я.В. Соколов определил как метод «демистификации» учетной информации. Так, например, очевидно, что бухгалтеры уже давно исчисляют прибыль без всякой связи с денежными потоками.

Отсюда и складывается знаменитый парадокс Соколова «прибыль есть - денег нет». Это не парадокс учета, это не парадокс бухгалтерской методологии, это парадокс восприятия бухгалтерской информации ее пользователями. И вот здесь на помощь должна прийти «демистификация» учета, в необходимости которой был убежден Ярослав Вячеславович. «Учет, - писал он, - представляет собой текст, изложенный на специальном профессиональном языке, и одна из важнейших задач любого человека, который пытается в нем разобраться, заключается в необходимости „снять шелуху" слов и обнажить смысл» ([7], стр. 184). Однако, «обнажать смысл» и «снимать шелуху» - это всегда страшно, так как за шелухой может и не оказаться того смысла, который требует от бухгалтерского учета время, требует экономическая реальность, требуют действительные потребности участников хозяйственной жизни.

Итоги

Рамки этой статьи, безусловно, не позволяют коснуться всех аспектов учетной философии профессора Соколова, и здесь хочется настоятельно рекомендовать любознательному читателю обратиться к упомянутым его работам, в том числе, к текстам его статей, опубликованных в нашем журнале «БУХ.1С» и объединенных в издании «Бухгалтерский учет: весела наука» ([1]).

Время идет и проходит очень быстро, и вот то время, в котором мы с вами живем сегодня - это уже не время профессора Соколова. Но таким, каково оно есть сегодня, сделала это время жизнь наших с вами великих предшественников. Жизнь профессора Соколова - это наше прошлое, но его мечты о будущем, его видение этого будущего - это наше настоящее и возможный путь его развития.

«Мы, - писал Ярослав Вячеславович в 2010 году, - живем в сложное время: старая великая бухгалтерия медленно умирает. Ей на смену стремительно идет более реалистичная творческая бухгалтерия завтрашнего дня. Пока мы еще живем представлениями, которые господствовали долгих пять веков, и лучи заходящего солнца все еще освещают нашу эпоху и наши дни. Но свет тускнеет. И в полутьме наступающих сумерек нам все труднее находить правильный путь. Тьма поглощает нас. Но в конце пути, в конце туннеля уже мерцает свет. И мы знаем: мы выйдем из тупика. Все будет хорошо» ([7], стр. 213).

Литература:

1. Я.В. Соколов. Бухгалтерский учет - веселая наука - М.: 1С-Паблишинг, 2011.

2. Я.В. Соколов. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней - М.: ЮНИТИ, 1996.

3. Я.В. Соколов. История развития бухгалтерского учета - М.: Финансы и статистика, 1985.

4. Я.В. Соколов. Очерки по истории бухгалтерского учета- М.: Финансы и статистика, 1991.

5. В.Ф. Палий, Я.В. Соколов. АСУ и проблемы теории бухгалтерского учета - М.: Финансы и статистика, 1981.

6. Я.В. Соколов. Основы теории бухгалтерского учета - М.: Финансы и статистика, 2000.

7. Я.В. Соколов. Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни - М.: Магистр, 2010.

8. В.И. Афанасьев, Я.В. Соколов. Роль статистики в интегрированной системе народнохозяйственного учета - Л.: Из-во ЛИСТа, 1977.

9. Ж. Ришар. Бухгалтерский учет: теория и практика - М.: Финансы и статистика, 2000.

10. У. Найссер. Познание и реальность - М.: Прогресс, 1981.

11. Ф. Теннис. Общность и общество - СПб.: Владимир Даль, 2002.