Как ФСБУ влияют на налоговую базу при УСН

Большинство организаций, которые используют упрощенную систему налогообложения (УСН), вправе воспользоваться и упрощенными способами бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую отчетность (упрощенный бухучет). 

Критерии для организаций, имеющих право на УСН, устанавливает НК РФ, а критерии для организаций, которые вправе воспользоваться способами упрощенного бухучета, – Федеральный закон «О бухгалтерском учете» (подп. 1 части 4 статьи 6 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ). 

Один из этих критериев – наличие статуса субъекта МСП – определяется Федеральным законом «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (статья 4 Федерального закона от 24.07.2007 №209-ФЗ). Критерии для бухгалтерских и налоговых целей во многом совпадают. Например, при прочих равных организации, которые могут воспользоваться УСН, так как их объем выручки не превышает установленного НК РФ предела, имеют право и на упрощенный бухучет.

Перечень расходов, принимаемых для расчета налоговой базы при УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», является закрытым. Бухгалтерский учет влияет на расходы при УСН исключительно в части расходов на приобретение или создание (улучшение) основных средств и нематериальных активов. Расходы на нематериальные активы и основные средства могут признаваться, только если они привели к возникновению объектов. Величина расходов зависит от способов бухгалтерского учета в отдельных случаях, поэтому, прежде чем включить в учетную политику упрощенный бухучет, необходимо оценить влияние этих способов на налоговую базу.

Первоначальная стоимость этих объектов, которая учитывается как расходы при УСН путем распределения между налоговыми периодами, может определяться по правилам бухгалтерского учета, то есть по:

• ФСБУ 6/2020 «Основные средства», утв. приказом Минфина России от 17.09.2020 №204н, 
• ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы», утв. приказом Минфина России от 30.05.2022 №86н, 
• ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», утв. приказом Минфина России от 17.09.2020 №204н. 

Это будет так, когда организация применяет специальный налоговый режим с момента своего основания и в отношении объектов, которые возникли при создании. Кроме того, факт признания объектов в бухгалтерском учете является одним из обязательных условий для включения затрат в расходы при расчете налоговой базы при УСН (пункты 2, 3 части 3 статьи 346.16 НК РФ). 

Способы упрощенного бухучета разнообразны и могут применяться в различном сочетании. Организации могут отказаться от учета НМА или включать в оценку НМА при признании только суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате контрагентам при осуществлении капитальных вложений. Тогда они вправе в бухгалтерском учете списывать затраты на создание (улучшение) НМА в качестве расходов периода (п.4 ФСБУ 26/2022). 

Для целей УСН эти затраты уже не смогут уменьшить налоговую базу, так как либо объект НМА не будет принят в бухгалтерском учете, либо его первоначальная стоимость будет ниже, а бухгалтерские расходы периода, не включенные в первоначальную стоимость объекта, уже не могут быть включены в расходы при УСН в каком-то ином качестве. Таким образом, воспользоваться упрощенным бухучетом НМА организациям на УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» может оказаться не выгодно.

Для основных средств ситуация аналогичная с одним отличием. Отказаться от бухгалтерского учета основных средств совсем нельзя, только ограничить перечень фактических затрат для оценки первоначальной стоимости.

Среди упрощенных способов бухучета есть еще возможность отказаться от обесценения объектов НМА и основных средств. Однако эта опция уже вряд ли повлияет на расходы при УСН. На налоговую базу влияет только первоначальная стоимость объектов в момент регистрации организации. На этот момент обесценения у объектов не будет, так как обесценение возникает в процессе их полезного использования как результат изменения условий этого использования относительно тех, что были в момент признания.