Когда возникает обособленное подразделение
Начнем с того, что все организации обязаны сообщать в налоговую инспекцию по месту своего нахождения обо всех обособленных подразделениях, созданных ими на территории Российской Федерации (подп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ). Исключение составляют те обособленные подразделения, которые созданы в виде филиалов и представительств. Сведения об обособленных подразделениях подаются в ИФНС в течение одного месяца со дня создания по форме № С-09-3-1, утв. приказом ФНС России от 04.09.2020 N ЕД-7-14/632@. Напомним, что с 3 октября 2022 года данная форма слегка видоизменилась (ее приспособили для тех, кто создает обособленное подразделение в связи с редомициляцией).
Чтобы понимать, нужно ли компании подавать эту форму в инспекцию, следует разобраться с тем, что именно подпадает под определение «обособленное подразделение».
Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ, обособленное подразделение организации – это любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом признание обособленного подразделения организации производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется подразделение. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Если все это резюмировать, то можно сделать вывод, что обособленное подразделение считается созданным, когда в нем оборудованы стационарные рабочие места.
Таким образом, само по себе заключение договора аренды помещения еще не свидетельствует о том, что компания создала обособленное подразделение. Ключевым является наличие в арендованном помещении стационарного рабочего места как минимум для одного сотрудника. Поэтому если, например, в этом помещении хранятся ТМЦ и в нем нет рабочего места для кладовщика, то говорить о наличии обособленного подразделения не приходится.
Оборудование рабочего места в арендованном помещении
Если компания арендовала помещение под свои нужды и организовала в нем рабочие места для сотрудников (более, чем на один месяц), то это помещение будет соответствовать понятию обособленного подразделения, о котором надо информировать инспекцию. И здесь возникает вопрос, с какого именно момента подразделение считается созданным? Это нужно знать, чтобы не пропустить срок подачи сообщения по форме № С-09-3-1.
На основании ст. 209 ТК РФ рабочим местом признается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Указанное определение рабочего места не дает однозначного ответа на вопрос, с какого именно момента рабочее место может считаться оборудованным/созданным. Именно поэтому на практике возникают споры относительно момента создания обособленного подразделения.
По нашему мнению, датой оборудования стационарных рабочих мест будет считаться момент, когда компания завершила процесс создания в арендованном помещении условий, необходимых для полноценной работы своих сотрудников (например, установила компьютер или оборудование, на котором работник будет исполнять свои трудовые функции).
Судебная практика содержит решения, которые подтверждают вывод о том, что моментом оборудования стационарного рабочего места является момент размещения в подразделении оборудования, необходимого для выполнения работником трудовых обязанностей. Так, например, в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 12.12.2007 № Ф03-А73/07-2/5541 по делу № А73-5846/2007-85 приводится следующий вывод: «Оценив представленные в материалы дела доказательства, а именно: договор аренды помещения, акт приема-передачи торгового оборудования, карточку регистрации контрольно-кассового аппарата, приказы о приеме на работу продавцов-консультантов, суд счел, что датой создания обособленного подразделения − фирменный магазин № 6 в г. Находке следует считать день передачи торгового оборудования − 28.02.2007».
При этом сам факт наличия судебных прецедентов указывает на то, что у налоговых органов может быть другая позиция. Например, в указанном выше судебном решении налоговые органы исчисляли срок с момента получения арендованного помещения в аренду. К счастью, суд их в этом не поддержал.
Имеются и другие примеры, указывающие на то, что налоговые органы могут признавать обособленное подразделение созданным до того, как в нем оборудованы стационарные рабочие места. Например, если приказ о приеме директора обособленного подразделения был издан раньше (постановление ФАС Центрального округа от 12.07.2011 по делу № А14-8856/2010/337/28).
В данном деле общество сначала арендовало помещение под будущий операционный офис, издало приказ о приеме на работу директора будущего обособленного подразделения (06.03.2008), затем заключило с подрядчиком договор на выполнение подрядных работ по устройству помещения для размещения операционного офиса (14.08.2008). И только когда эти работы были уже выполнены, издало приказ об открытии обособленного подразделения с 27.10.2008. Налоговые органы посчитали, что месячный срок для подачи соответствующего сообщения начинает исчисляться с момента издания приказа о приеме на работу директора будущего обособленного подразделения. Однако суд с этим не согласился и поддержал аргументы общества о том, что срок начинает течь с даты открытия дополнительного офиса, указанного в приказе об открытии, т.е. с 27.10.2008 г.
При этом суд отдельно отметил, что директор был принят на работу раньше «для организации и проведения подготовительных работ в целях приведения помещения, снятого в аренду для размещения подразделения банка для осуществления банковской деятельности в соответствии с требованиями, установленными нормативными актами ЦБ России, то есть на момент принятия на работу директора обособленного подразделения рабочее место для него еще не было оборудовано» (решение Арбитражного суда Воронежской области от 19.11.2010 по делу № А14-8856/2010).
В то же время, если организация сначала издаст решение о создании обособленного подразделения, а затем уже оборудует стационарные рабочие места, то возникает риск, что налоговые органы будут исходить от даты принятия решения о создании подразделения. Но в этом случае суды не признают правомерными действия налоговых органов (постановление ФАС Центрального округа от 16.12.2005 № А62-9189/04).
Начало работы в арендованном помещении
Также в судебной практике и в разъяснениях Минфина РФ встречается позиция, что под оборудованием стационарного рабочего места подразумевается не только создание условий для исполнения трудовых обязанностей, но и само исполнение таких обязанностей работником. Иначе говоря, для возникновения обособленного подразделения необходим также факт начала работы на оборудованном в подразделении рабочем месте.
Данный вывод сделан, например, в письмах Минфина России от 21.05.2018 № 03-02-07/1/34515, от 25.10.2019 № 03-02-07/1/82265: «Под оборудованием стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения (Постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2011 № 15-АП-4108/2011, ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 по делу № А26-11293/2005, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.09.2006 № Ф08-4234/2006-1814А)».
Судебная практика также содержит подтверждения этого вывода (постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.06.2015 № Ф04-20325/2015 по делу № А81-4793/2014, Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26.11.2015 № Ф08-8648/2015 по делу № А32-2976/2015).
Безусловно, данная позиция является более выгодной для налогоплательщиков. Однако, по нашему мнению, она не соответствует понятию обособленного подразделения, приведенному в п. 2 ст. 11 НК РФ, где говорится исключительно об оборудовании рабочего места, которое может случиться задолго до момента начала исполнения трудовых обязанностей работников. Поэтому руководствоваться данной позицией, мы считаем, рискованно.
Учитывая наличие различных позиций по рассматриваемой ситуации, целесообразно приурочить момент оборудования рабочих мест к принятию приказа о создании обособленного подразделения (в нем же можно задокументировать сам факт оборудования стационарных рабочих мест). При этом желательно:
- избегать большого временного разрыва между датой передачи арендованного помещения по акту и датой издания приказа о создании обособленного подразделения;
- не затягивать с подачей сведений о созданном обособленном подразделении (подать в самом начале течения месячного срока).
Ответственность за неподачу сообщения о создании обособленного подразделения
Ну и напоследок рассмотрим, чем же чревата для организаций неподача сообщения по форме № С-09-3-1 в налоговую инспекцию. Конечно же, штрафами. И вот здесь имеется небольшая предыстория. Несколько лет назад налоговики пытались в данной ситуации штрафовать компании по п. 2 ст. 116 НК РФ за ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе. По данному основанию размер штрафа составляет 10 % от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 000 рублей.
Но суд и затем сама ФНС РФ признали, что несообщение сведений о созданном обособленном подразделении не может привести к ответственности по п. 2 ст. 116 НК РФ (п. 13 Приложения к письму ФНС России от 29.06.2017 № СА-4-7/12540@, определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 26.06.2017 № 303-КГ17-2377).
В настоящее время наказание за неподачу сообщения о создании обособленного подразделения - штраф 200 рублей на основании п. 1 ст. 126 НК РФ.
Правда, имеется еще небольшая вероятность, что вместо этого штрафа налоговики могут попытаться наложить штраф по другой статье − по п. 1 ст. 129.1 НК РФ за «неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с настоящим Кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу». Сумма санкций по такому основанию выше – 5 000 рублей. В судебной практике встречается позиция судов о том, что за несообщение сведений о созданном обособленном подразделении налогоплательщиков следует штрафовать по этой статье (постановления Арбитражного суда Московского округа от 30.10.2014 № Ф05-11191/14 по делу № А40-130227/2013, Уральского округа от 26.03.2015 № Ф09-1034/15 по делу № А60-20366/2014). Но такую позицию вряд ли можно назвать популярной.
