Содержание
- Оценка возможности учета понесенных расходов в целях налогообложения
- Налогообложение физических лиц
- Несколько слов о подарках
Не секрет, что в наиболее простой ситуации находятся организации, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД или УСН с объектом налогообложения "доходы". Для данных категорий субъектов предпринимательской деятельности характер понесенных расходов не важен, стоит задача лишь оформить понесенные расходы таким образом, чтобы не возникло необходимости в начислении и уплате взноса на обязательное пенсионное страхование, а также налога на доходы физических лиц.
Перед бухгалтером организации, применяющей общий налоговый режим или УСН с объектом "доходы минус расходы", как правило, ставится задача возможной оптимизации налогообложения, которая в данной ситуации может быть достигнута лишь учетом понесенных расходов или их части в уменьшение налоговой базы. Однако такая задача является крайне сложной, так как действующее законодательство о налогах и сборах предусматривает возможность учета для целей налогообложения только экономически оправданных расходов, т. е. расходов, направленных на получение дохода.
Пунктом 29 статьи 270 НК РФ конкретизировано, что в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по прибыли, не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
Подробно вопрос учета расходов на организацию и проведение праздничных мероприятий в целях налогообложения рассмотрен в письме Минфина России от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206. В данном документе Минфин разъясняет, что "расходы, понесенные в связи с организацией и проведением фирмой юбилейных, торжественных мероприятий, в принципе не являются расходами, связанными с осуществлением деятельности, исключительно направленной на получение дохода".
Такой подход будет справедлив даже в том случае, если в проводимом мероприятии принимают участие не только сотрудники организации, но и приглашенные лица. Конечно, бухгалтер может "проявить творческий подход" и попытаться "притянуть" понесенные расходы к статьям затрат, учитываемым в целях налогообложения, например, рекламным или представительским. Но существенно "обезопасить" себя от предъявления налоговых претензий организация вряд ли сможет. Проанализируем возможности учета понесенных расходов, исходя из сложившейся арбитражной практики.
Возможность учета в составе рекламных расходов
Вероятность учета понесенных расходов в составе рекламных крайне невысока. Ведь в такой ситуации "камнем преткновения" становится ограниченный круг лиц, приглашенных на мероприятие. Как правило, он известен заранее и чаще всего в него входят лица, с которыми деловые контакты уже давно установлены.
Минфин России уточняет в письме от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206, что расходы на организацию и проведение торжественных мероприятий неправомерно рассматривать в качестве расходов на рекламные мероприятия, как не отвечающие требованиям пункта 4 статьи 264 НК РФ и понятию "реклама", установленному Федеральным законом от 13.03.2006 № 38-ФЗ "О рекламе". В связи с чем в рассматриваемом письме сделан вывод, что "расходы, связанные с организацией и проведением юбилейных мероприятий, в целях налогообложения прибыли экономически оправданными расходами не признаются".
Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды. В качестве примера может быть приведено постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.02.2007 по делу № Ф03-А73/06-2/5053. Из материалов дела следует, что обществом осуществлена оплата рекламному агентству за организацию праздничных акций, в ходе которых проводились развлекательные мероприятия, розыгрыш призов среди покупателей, выступления артистов. Данные расходы не были признаны судом в качестве рекламных расходов в связи с тем, что рекламные акции проведены среди ограниченного круга лиц.
В другом случае судом был сделан вывод о том, что празднование юбилейной даты общества не связано с получением прибыли, и, соответственно, данные расходы не могут быть учтены в составе рекламных (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2008 № 09АП-4398/2008-АК по делу № А40-8115/07-127-60).
Возможность учета в составе представительских расходов
Возможность учета расходов на проведение праздничных мероприятий в случае приглашения партнеров по бизнесу для поддержания и укрепления деловых связей в составе представительских также маловероятна, так как необходимо учитывать ограничения, предусмотренные пунктом 2 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которыми к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.
Однако "из любого правила бывают исключения". Например, организации удалось обосновать расходы, поименованные как "празднование Нового года", на общую сумму свыше 200 тыс. руб., связав их с проведением производственной встречи (Постановление ФАС от 25.07.2008 № Ф03-А59/08-2/2798).
В другом случае судом была признана обоснованной часть понесенных расходов на организацию преддоговорной встречи с участием 12 человек приглашенных и проведение банкета и культурной программы в честь десятилетия своей организации с участием 150 человек (Постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2005 по делу № А57-8066/03-5). Доля признанных судьями расходов по статье "Представительские расходы" определена как отношение числа приглашенных к общему количеству лиц - участников банкета.
При рассмотрении вопроса представляет интерес и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2007 № 09АП-13278/07-АК.
Из материалов дела следует, что обществом было организовано и проведено мероприятие по случаю празднования 10-летия общества, в ходе которого были понесены следующие затраты:
- на организацию концертной программы;
- на оплату услуг по организации празднования;
- по предоставлению карты вин;
- на аренду резиденции.
Судом признаны обоснованными расходы в части оплаты аренды помещения и услуг по предоставлению карты вин (алкогольные напитки). В подтверждение правомерности учета понесенных расходов в составе представительских обществом представлены материалы, которые "подтверждают документальное оформление имевших место после проведения указанного мероприятия отношений между обществом и контрагентами и подтверждают волеизъявление обеих сторон, подписавших документы, исполнивших принятые на себя обязательства и не оспоривших заключенные сделки".
Несмотря на имеющиеся "положительные" решения в пользу налогоплательщиков, в целом анализ арбитражной практики показывает, что "вероятность" учета понесенных расходов на организацию и проведение различных праздничных мероприятий в целях налогообложения крайне низка. В качестве примеров можно привести следующие дела, по итогам рассмотрения которых судьи не смогли сделать вывод об обоснованности понесенных расходов:
- на приобретение товаров для проведения новогодних праздников (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.07.2008 по делу № А29-6239/2007);
- на подарки (конфеты, цветы, продукты) к праздникам (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.01.2006 по делу № А17-2341/5/2005);
- по организации концертной программы, а также организации празднования памятной даты предприятия (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2007 № 09АП-13278/07-АК).
Наиболее значимым доводом, приводимым судами в пользу правомерности выводов сделанных налоговыми органами при проведении проверок, является то обстоятельство, что понесенные расходы не связаны с получением доходов. Вместе с тем, при наличии дохода от проведения праздничных мероприятий вероятность учета понесенных расходов в целях налогообложения несколько повышается.
В этой связи представляет интерес постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2005 по делу № А05-16465/04-10. Из материалов дела следует, что организацией была приобретена искусственная ель стоимостью 69 786,6 руб., в том числе НДС - 13 428,1 руб. Указанная ель принята организацией на учет в составе объекта основного средства, а также был предъявлен НДС к вычету.
Признавая правомерность действий организации, судом было отмечено, что ель приобреталась для проведения новогодних праздничных мероприятий, выручка от которых включалась Обществом в налоговую базу по налогу на прибыль и облагалась НДС.
Оценка возможности учета понесенных расходов в целях налогообложения
Не секрет, что в наиболее простой ситуации находятся организации, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД или УСН с объектом налогообложения "доходы". Для данных категорий субъектов предпринимательской деятельности характер понесенных расходов не важен, стоит задача лишь оформить понесенные расходы таким образом, чтобы не возникло необходимости в начислении и уплате взноса на обязательное пенсионное страхование, а также налога на доходы физических лиц.
Перед бухгалтером организации, применяющей общий налоговый режим или УСН с объектом "доходы минус расходы", как правило, ставится задача возможной оптимизации налогообложения, которая в данной ситуации может быть достигнута лишь учетом понесенных расходов или их части в уменьшение налоговой базы. Однако такая задача является крайне сложной, так как действующее законодательство о налогах и сборах предусматривает возможность учета для целей налогообложения только экономически оправданных расходов, т. е. расходов, направленных на получение дохода.
Пунктом 29 статьи 270 НК РФ конкретизировано, что в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по прибыли, не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
Подробно вопрос учета расходов на организацию и проведение праздничных мероприятий в целях налогообложения рассмотрен в письме Минфина России от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206. В данном документе Минфин разъясняет, что "расходы, понесенные в связи с организацией и проведением фирмой юбилейных, торжественных мероприятий, в принципе не являются расходами, связанными с осуществлением деятельности, исключительно направленной на получение дохода".
Такой подход будет справедлив даже в том случае, если в проводимом мероприятии принимают участие не только сотрудники организации, но и приглашенные лица. Конечно, бухгалтер может "проявить творческий подход" и попытаться "притянуть" понесенные расходы к статьям затрат, учитываемым в целях налогообложения, например, рекламным или представительским. Но существенно "обезопасить" себя от предъявления налоговых претензий организация вряд ли сможет. Проанализируем возможности учета понесенных расходов, исходя из сложившейся арбитражной практики.
Возможность учета в составе рекламных расходов
Вероятность учета понесенных расходов в составе рекламных крайне невысока. Ведь в такой ситуации "камнем преткновения" становится ограниченный круг лиц, приглашенных на мероприятие. Как правило, он известен заранее и чаще всего в него входят лица, с которыми деловые контакты уже давно установлены.
Минфин России уточняет в письме от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206, что расходы на организацию и проведение торжественных мероприятий неправомерно рассматривать в качестве расходов на рекламные мероприятия, как не отвечающие требованиям пункта 4 статьи 264 НК РФ и понятию "реклама", установленному Федеральным законом от 13.03.2006 № 38-ФЗ "О рекламе". В связи с чем в рассматриваемом письме сделан вывод, что "расходы, связанные с организацией и проведением юбилейных мероприятий, в целях налогообложения прибыли экономически оправданными расходами не признаются".
Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды. В качестве примера может быть приведено постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.02.2007 по делу № Ф03-А73/06-2/5053. Из материалов дела следует, что обществом осуществлена оплата рекламному агентству за организацию праздничных акций, в ходе которых проводились развлекательные мероприятия, розыгрыш призов среди покупателей, выступления артистов. Данные расходы не были признаны судом в качестве рекламных расходов в связи с тем, что рекламные акции проведены среди ограниченного круга лиц.
В другом случае судом был сделан вывод о том, что празднование юбилейной даты общества не связано с получением прибыли, и, соответственно, данные расходы не могут быть учтены в составе рекламных (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2008 № 09АП-4398/2008-АК по делу № А40-8115/07-127-60).
Возможность учета в составе представительских расходов
Возможность учета расходов на проведение праздничных мероприятий в случае приглашения партнеров по бизнесу для поддержания и укрепления деловых связей в составе представительских также маловероятна, так как необходимо учитывать ограничения, предусмотренные пунктом 2 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которыми к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.
Однако "из любого правила бывают исключения". Например, организации удалось обосновать расходы, поименованные как "празднование Нового года", на общую сумму свыше 200 тыс. руб., связав их с проведением производственной встречи (Постановление ФАС от 25.07.2008 № Ф03-А59/08-2/2798).
В другом случае судом была признана обоснованной часть понесенных расходов на организацию преддоговорной встречи с участием 12 человек приглашенных и проведение банкета и культурной программы в честь десятилетия своей организации с участием 150 человек (Постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2005 по делу № А57-8066/03-5). Доля признанных судьями расходов по статье "Представительские расходы" определена как отношение числа приглашенных к общему количеству лиц - участников банкета.
При рассмотрении вопроса представляет интерес и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2007 № 09АП-13278/07-АК.
Из материалов дела следует, что обществом было организовано и проведено мероприятие по случаю празднования 10-летия общества, в ходе которого были понесены следующие затраты:
- на организацию концертной программы;
- на оплату услуг по организации празднования;
- по предоставлению карты вин;
- на аренду резиденции.
Судом признаны обоснованными расходы в части оплаты аренды помещения и услуг по предоставлению карты вин (алкогольные напитки). В подтверждение правомерности учета понесенных расходов в составе представительских обществом представлены материалы, которые "подтверждают документальное оформление имевших место после проведения указанного мероприятия отношений между обществом и контрагентами и подтверждают волеизъявление обеих сторон, подписавших документы, исполнивших принятые на себя обязательства и не оспоривших заключенные сделки".
Несмотря на имеющиеся "положительные" решения в пользу налогоплательщиков, в целом анализ арбитражной практики показывает, что "вероятность" учета понесенных расходов на организацию и проведение различных праздничных мероприятий в целях налогообложения крайне низка. В качестве примеров можно привести следующие дела, по итогам рассмотрения которых судьи не смогли сделать вывод об обоснованности понесенных расходов:
- на приобретение товаров для проведения новогодних праздников (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.07.2008 по делу № А29-6239/2007);
- на подарки (конфеты, цветы, продукты) к праздникам (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.01.2006 по делу № А17-2341/5/2005);
- по организации концертной программы, а также организации празднования памятной даты предприятия (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2007 № 09АП-13278/07-АК).
Наиболее значимым доводом, приводимым судами в пользу правомерности выводов сделанных налоговыми органами при проведении проверок, является то обстоятельство, что понесенные расходы не связаны с получением доходов. Вместе с тем, при наличии дохода от проведения праздничных мероприятий вероятность учета понесенных расходов в целях налогообложения несколько повышается.
В этой связи представляет интерес постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2005 по делу № А05-16465/04-10. Из материалов дела следует, что организацией была приобретена искусственная ель стоимостью 69 786,6 руб., в том числе НДС - 13 428,1 руб. Указанная ель принята организацией на учет в составе объекта основного средства, а также был предъявлен НДС к вычету.
Признавая правомерность действий организации, судом было отмечено, что ель приобреталась для проведения новогодних праздничных мероприятий, выручка от которых включалась Обществом в налоговую базу по налогу на прибыль и облагалась НДС.
Налогообложение физических лиц
Помимо того, что понесенные расходы на празднование значимых дат нельзя учесть для целей налогообложения, возникают вопросы и с налогообложением доходов физических лиц, в части налога на доходы физических лиц.
Необходимо напомнить, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком - физическим лицом в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Таким образом, с учетом названной выше нормы понесенные организацией расходы на проведение праздничных мероприятий для работников подлежат учету в составе доходов физических лиц.
Однако обязанность по исчислению и уплате налога может возникнуть только в случае осуществления персонифицированного учета размера полученного дохода в отношении каждого физического лица.
В случае невозможности реализации такого учета организации не следует исполнять обязанность налогового агента. Данная позиция приведена в пункте 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 № 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога".
Аналогичная позиция высказывается и Минфином России. В частности, в письме министерства от 15.04.2008 № 03-04-06-01/86 указано следующее:
|
Таким образом, при наличии счетов, выставленных на организацию за концертно-развлекательное обслуживание, банкет в ресторане, аренду коттеджей, залов, дорожек или площадок, в том числе для боулинга, пейнтбола и т. п., определить доход каждого сотрудника не представляется возможным, в связи с чем обязанность по исчислению НДФЛ не может быть исполнена.
В данной ситуации представляет интерес постановление ФАС Поволжского округа от 25.03.2008 по делу № А55-12502/07.
Рассматривая дело, связанное с оплатой организацией путевки на базу отдыха для проведения праздничных мероприятий для 15 человек, суд указал, что налоговый орган не доказал, что перечисленная сумма "является доходом физического лица, как это предусмотрено статьей 210 НК РФ".
В случае приобретения персонифицированной путевки в санаторно-курортные и оздоровительные организации, к которым относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, возможно воспользоваться освобождением, предусмотренным пунктом 9 статьи 217 НК РФ.
Данной нормой предусмотрено, что не подлежат налогообложению доходы физических лиц в виде суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей, бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости, а также инвалидам, не работающим в данной организации, стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ, предоставляемые:
- за счет средств организаций (индивидуальных предпринимателей), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;
- за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы.
Таким образом, обосновать неуплату НДФЛ в такой ситуации достаточно легко.
Несколько слов о подарках
В завершение стоит напомнить, что праздников не бывает без подарков. В случае, если подарки к празднику передаются своим работникам либо партнерам и доказать рекламный характер подарков не представляется возможным, то возникает необходимость исчислять НДС со стоимости переданных сотрудникам ценных подарков.
Правомерность такого подхода подтверждается письмами ФНС России от 25.04.2007 № ШТ-6-03/348 и от 16.08.2004 № 02-5-10/51, Минфина России от 16.08.2006 № 03-03-04/4/136, а также арбитражной практикой (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 16.07.2008 по делу № А29-6239/2007, а также от 23.01.2006 по делу № А17-2341/5/2005). Однако в такой ситуации, учитывая, что передача подарков является объектом обложения НДС, организация вправе предъявить НДС со стоимости приобретенных товаров к вычету.
Кроме того, стоит учесть, что подарки, стоимость которых не превышает 4 000 руб., полученные физическими лицами от организаций или индивидуальных предпринимателей, освобождены от обложения НДФЛ в соответствии с пунктом 28 статьи 217 НК РФ.
В случае, если стоимость подарка превышает 4 000 руб., в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 228 НК РФ физические лица обязаны самостоятельно исчислить НДФЛ с таких доходов, представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию и в установленные сроки уплатить исчисленный налог в соответствующий бюджет.
Организация, от которой физическое лицо (как являющееся ее работником, так и не являющееся таковым) получает доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, не является налоговым агентом в отношении таких доходов данного физического лица.
Данные разъяснения приведены в письме Минфина России от 08.10.2008 № 03-04-06-01/295. Также в рассматриваемом письме отмечено, что НК РФ не устанавливает обязанности лиц, не являющихся налоговыми агентами, представлять в налоговый орган сведения о полученных от них доходах физическими лицами, так как данная обязанность установлена статьей 230 НК РФ только для налоговых агентов.
Подводя итог вышеизложенному, можно констатировать, что предприятиям следует с особой тщательностью и осмотрительностью планировать организацию и проведение новогодних мероприятий, руководствуясь не только пожеланиями работников о вариантах празднования, но и советами бухгалтера о возможной оптимизации налогообложения.
Однако, выбирая наиболее приемлемый для организации вариант, не стоит забывать о явных запретах и ограничениях, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах.
