Содержание
7 августа 2001 года был принят Федеральный закон № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Первые аудиторские фирмы возникли в современной России в 1987 году, и вплоть до 1993 года они работали вообще без какого-либо нормативного регулирования их деятельности. Лишь в 1993 году Указом Президента РФ от 22.12.93 № 2263 были утверждены «Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации», которые, вопреки названию, действуют уже восемь лет.
В новом законе, по сравнению с ранее действовавшими Временными правилами (п. 3), при определении понятия «аудит» упущен очень важный текст о том, что аудит это также проверка «платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг», что существенным образом меняет само содержание аудита, приближая его к международным представлениям о нем. В связи с этим в качестве цели аудита закон ставит «выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации», в то время как Временные правила прямо говорили, что цель аудитора – не выразить мнение, а установить достоверность. Закон также дает понятие «достоверности» - это «степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения» (п. 3 ст. 1).
Также в законе добавлено, что «аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными органами государственной власти» (ст. 4).
Отдельное внимание в законе уделено оказанию аудиторами сопутствующих аудиту услуг и разъяснено, что под ними понимается:
1) постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;
2) налоговое консультирование;
3) анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;
4) управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;
5)правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;
6) автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;
7) оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;
8) разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;
9) проведение маркетинговых исследований;
10) проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;
11) обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;
12) оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью» (суть п. 9 Временных правил уточнена и расширена).
В Законе впервые дано определение аудитора – им является физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора (ст. 3) - и аудиторской организации – «коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки и оказывающая сопутствующие аудиту услуги» (ст. 4).
В пункте 4 статьи 4 впервые введено ограничение по гражданству: «Не менее 50 процентов кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане Российской Федерации, постоянно проживающие на территории Российской Федерации, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, - не менее 75 процентов». Это существенно ограничивает деятельность иностранных аудиторских фирм.
В пункте 5 той же статьи определено, что «в штате аудиторской организации должно состоять не менее пяти аудиторов». Данное требование вызвало наибольшие возражения многих отечественных аудиторов, т. к. более половины наших фирм не имеют такого числа специалистов. Например, председатель совета Российской коллегии аудиторов (РКА) Алексей Руф считает, что «в Санкт-Петербурге не менее пяти аудиторов имеют лишь 50 % фирм, на Камчатке таких только две, а в Рязани вообще одна» (Коммерсантъ, № 151, 23.08.2001). Это приведет в ближайшее время к укрупнению аудиторских фирм.
Права и обязанности аудиторов
По сравнению с Временными правилами в новом законе исключено право аудиторов (п. 13 "г" Временных правил) «привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке аудиторов, работающих самостоятельно или в других аудиторских фирмах, а также иных специалистов».
Дополнен перечень случаев, когда аудитор может отказаться от проверки. Раньше устанавливалось, что аудитор вправе отказаться от проведения аудиторской проверки в случае "… необеспечения государственными органами, поручившими проведение проверки, личной безопасности аудитора и членов его семьи при наличии такой необходимости» (п. 13 "д" Временных правил). Теперь в законе говорится, что аудитору предоставлено такое право при «непредставлении аудируемым лицом всей необходимой документации; выявлении в ходе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица» (подп. 4 п. 1 ст. 5 закона). Аудиторам, в соответствии с новым законом, предоставлены также и другие права, вытекающие из существа правоотношений, определенные договором и не противоречащие законодательству.
Подпунктом 2 пункта 2 статьи 5 закона к обязанностям аудиторов отнесено предоставление «по требованию аудируемого лица необходимой информации о требованиях законодательства Российской Федерации, касающихся проведения аудиторской проверки, а также о нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора». По Временным правилам, напомним, аудитор должен был сообщить только о невозможности своего участия в проверке, и о необходимости привлечения к аудиту дополнительных лиц (п. 14 "б"). Также в качестве обязательного требования предусмотрено предоставление в срок проверяемому лицу аудиторского заключения. Аудиторы, в соответствии с законом, исполняют также иные обязанности, определенные договором и вытекающие из существующих правоотношений.
Права и обязанности клиентов
Подпункт 2 пункта 1 статьи 6 определяет право аудируемого лица на получение в срок аудиторского заключения. Пункт 2 статьи 6 устанавливает обязанность клиента в срок заключать договоры на проведение обязательного аудита, не предпринимать «действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки», своевременно оплачивать аудиторам гонорары.
Другие положения
В Законе введено понятие Правил (стандартов) аудиторской деятельности, приведена их классификация с выделением федеральных и внутренних стандартов. Определено (п. 3 ст. 9), что федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер». Также оговорена возможность существования и правил (стандартов), устанавливаемых профессиональными аудиторскими объединениями, но только при условии, что они не могут противоречить федеральным стандартам.
В соответствии со ст. 10 закона аудиторское заключение должно составляться в соответствии с требования правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Впервые в законодательном порядке дано определение заведомо ложного аудиторского заключения – это «аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда». (п. 1 ст. 11). В случае составления такого документа, у аудитора (аудиторской фирмы) аннулируется лицензия, а у лица, подписавшего такое заключение – аттестат.
При определении круга лиц, которые не могут проводить аудит, в целях соблюдения принципа независимости (п. 1 ст. 12) законодатели в основном придерживались положений п. 11 Временных правил. Отдельно добавлено положение о том, что сумма аудиторского гонорара не может зависеть от согласия или несогласия аудируемых лиц с результатами проверки.
В ст. 13 закона впервые введено положении об обязательности страхования риска ответственности аудитора за нарушение договора при проведении обязательного аудита. Однако каков порядок страхования этого риска в тексте закона не определено. Также не указана и ответственность в случае нарушения требований указанной статьи.
Ст. 14 закона также вводит новые положения, связанные с контролем качества работы аудиторов и аудиторских фирм. Во-первых, аудиторы и аудиторские фирмы обязаны установить правила контроля внутреннего качества проводимых проверок. Во-вторых, организуется система внешней проверки качества работы аудиторов. В-третьих, если аудиторы (аудиторские фирмы) попытаются уклониться от такого рода проверок или не представить всю необходимую документацию, то это может послужить основанием для аннулирования действующей лицензии. Аудитор также может лишиться квалификационного аттестата и лицензии, если проверяющим будут обнаружены факты систематического нарушения аудиторами требований нормативных документов и правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Квалификационный аттестат аудитора
Суть статьи 15 «Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности», в основном, корреспондирует с положениями пункта 21 Временных правил и постановлением Правительства РФ от 06.05.1994 № 482 (в ред. постановления Правительства РФ от 21.07.97 № 907). Отличия состоят в том, что в соответствии с законом «…квалификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока его действия» (п. 1 ст. 15), достаточный для аттестации стаж составляет три года (п. 2 ст. 15). При этом образование должно быть обязательно высшим (экономическим или юридическим), и получено оно должно быть в российских образовательных учреждениях, имеющих российскую государственную аккредитацию. Таким образом, образование, полученное в любом ВУЗе другой страны, будет препятствовать получению российской аттестации почти всем иностранным специалистам.
Квалификационный аттестат может быть аннулирован в следующих случаях: 1) если квалификационный аттестат аудитора был получен с использованием подложных документов; 2) вступил в законную силу приговор суда, предусматривающий наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока; 3) установлен факт несоблюдения требований соблюдения аудиторской тайны и независимости аудиторов; 4) установлен факт систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований правил (стандартов) аудиторской деятельности; 5) установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки; 6) установлен факт того, что аудитор в течение двух календарных лет подряд не занимается аудитом; 7) аудитор не повышает квалификацию.
Ранее выданные аттестаты и лицензии сохраняют своей действие до окончания предусмотренного в них срока, по истечении которого они могут быть обменены на новые.
Профессиональные аудиторские объединения
В соответствии с п. 1 ст. 20 «аккредитованное профессиональное аудиторское объединение - объединение аудиторов, индивидуальных аудиторов, аудиторских организаций, созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации в целях обеспечения условий аудиторской деятельности своих членов, защиты их интересов, действующее на некоммерческой основе, устанавливающее обязательные для своих членов правила (стандарты) осуществления профессиональной деятельности и профессиональной этики, осуществляющее систематический контроль за их соблюдением, получившее аккредитацию в уполномоченном федеральном органе». Аккредитации подлежит только то объединение, в которое входит не менее 1 000 аттестованных аудиторов и (или) не менее 100 аудиторских организаций. Аудиторская фирма (индивидуальный аудитор) могут являться членами, по крайней мере, одного аккредитованного профессионального аудиторского объединения. Права аккредитованного профессионального аудиторского объединения детально описаны в пункте 4 ст. 20 закона. Если аудиторская фирма состояла членом такого рода организации, и у нее была аннулирована лицензия, то данная фирма исключается из профессионального аудиторского объединения без права вступления «…на срок, установленный уполномоченным федеральным органом, но не более трех лет со дня аннулирования лицензии» (п. 5 ст. 20).
Ответственность
Ответственность аудиторских организаций, их руководителей и клиентов определена ст. 21 Закона. В отличие от пункта 25 Временных правил в соответствии с законом (п. 2 ст. 21) осуществление аудиторской деятельности без лицензии влечет штраф от 100 до 300 МРОТ. Пункт 3 указанной статьи устанавливает, что клиент, уклоняющийся от обязательного аудита, должен заплатить штраф от 500 до 1 000 МРОТ (пунктом 7 Временных правил были предусмотрены меньшие суммы: с клиента - от 100 до 500 МРОТ; с руководителя – от 50 до 100 МРОТ).
