Содержание
Глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения» введена в НК РФ и применяется с 1 января 2003 года. Изначально УСН была разработана для небольших организаций и предпринимателей с целью снижения налоговой нагрузки и упрощения бухгалтерского учета. В настоящее время ограничения, предусмотренные главой 26.2 НК РФ, в части доходов существенно расширены, что позволяет применять данную систему налогообложения широкому кругу субъектов предпринимательской деятельности. Однако, несмотря на название «упрощенная», признать данный налоговый режим простым и прозрачным крайне затруднительно. Спорные вопросы возникают постоянно, а значит, каждый год глава 26.2 НК РФ изменяется и дополняется новыми положениями.
Подводим итоги 2011 года
2011 год прошел для лиц, применяющих УСН, без «особых потрясений» с точки зрения изменения законодательства. Следует отметить три основных события:
1) Снижение тарифов страховых взносов для лиц, применяющих УСН, при осуществлении некоторых видов деятельности. Для большинства субъектов предпринимательской деятельности в производственной сфере, организаций социальной сферы, образования, здравоохранения и ряда других на 2011 и 2012 годы установлен тариф страховых взносов - 26 %. При этом стоит отметить, что с 2012 года взносы в части обязательного медицинского страхования полностью, т. е. в размере 5,1 %, подлежат зачислению в ФФОМС. Применение пониженных тарифов страховых взносов возможно при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по основному виду деятельности составляет не менее 70 % в общем объеме доходов (Федеральный закон от 28.12.2010 № 432-ФЗ).
2) Изменение порядка учета средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Федеральным законом «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» от 24.07.2007 № 209-ФЗ. С учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 07.03.2011 № 23-ФЗ рассматриваемые средства подлежат отражению в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет данного источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения средств. По истечении установленного периода разница между полученными средствами и понесенными расходами подлежит отражению в составе доходов.
Данный порядок применяется независимо от выбранного налогоплательщиками объекта налогообложения. Более подробно порядок налогообложения субсидий был рассмотрен в письме ФНС России от 21.06.2011 № ЕД-4-3/9835@.
3) Формирование позиции Президиума ВАС РФ в отношении учета доходов, поступающих в качестве возмещения (компенсации) расходов на оплату коммунальных услуг (Постановление от 12.07.2011 № 9149/10).
При рассмотрении дела было установлено, что предприниматель, применяющий УСН с объектом «доходы», сдавал в аренду помещения. При этом согласно условиям договора арендная плата не включает расходы по оплате коммунальных услуг, а арендатор компенсирует на основании счетов, выставленных поставщиками коммунальных услуг, расходы арендодателя, связанные с оказанием данных услуг.
По результатам рассмотрения данного дела судом полученные суммы компенсации были признаны доходами, учитываемыми в целях налогообложения при формировании налоговой базы по единому налогу, на основании следующих доводов:
- «расходы по оплате коммунальных услуг, понесенные предпринимателем в проверяемом периоде, связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, в связи с чем, спорные суммы следует расценивать как доходы от сдачи имущества в аренду»;
- «из положений пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ следует, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) признается доходом от реализации и определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), выраженные в денежной и (или) натуральной формах»;
- компенсация расходов по содержанию сдаваемого в аренду имущества в установленный статьей 251 НК РФ перечень доходов, не учитываемых для целей налогообложения, не входит.
Таким образом, с учетом данной позиции любые поступления, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, следует рассматривать в качестве доходов. Аналогичная позиция высказана в письме Минфина России от 14.09.2011 № 03-11-11/229 при рассмотрении вопроса о порядке учета сумм платежей, поступающих на счет управляющей компании, от собственников жилья за жилищно-коммунальные услуги.
Планируем деятельность в 2012 году
Стоит ли переходить на применение УСН?
Право применения УСН есть только у организаций, соответствующих критериям, предусмотренным в статье 346.12 НК РФ, в том числе в части осуществляемых видов деятельности, численности, объема доходов и т. п.
При принятии решения о применении УСН следует обратить внимание на основные преимущества данного налогового режима по сравнению с общим налоговым режимом, к которым могут быть отнесены:
- более низкая ставка единого налога (15 % для объекта «доходы-расходы» и 6 % для объекта «доходы» с возможностью уменьшения до 3 %) по сравнению со ставкой налога на прибыль - 20 %;
- возможность применения пониженных ставок страховых взносов при осуществлении некоторых видов деятельности;
- освобождение от исчисления и уплаты налога на имущества;
- освобождение от исполнения обязанности налогоплательщика по НДС.
Принимая решение, перейти ли на применение УСН с 1 января 2012 года, следует учитывать, что ограничение по размеру доходов - 45 млн. руб. за период с 1 января по 30 сентября, установленное пунктом 2.1 статьи 346.12 НК РФ действует только до 30 сентября 2012 года.
Говорить однозначно о размере ограничения для перехода на УСН с 2013 года пока представляется затруднительным. В «Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2012 год и на плановой период 2013 и 2014 годов» предусмотрено, что будут уточнены ограничения по размеру доходов, дающих право перехода на УСН с 1 января 2013 года и применения указанной системы налогообложения за налоговый период, начиная с 2013 года.
Принимая решение о переходе на УСН, не стоит забывать о необходимости восстановления ранее предъявленных сумм НДС, что вызовет единовременные дополнительные налоговые платежи. Возврат от УСН к общему налоговому режиму также сопровождается дополнительной налоговой нагрузкой. Соответственно, переходя на УСН, следует учитывать данные дополнительные расходы и избегать частой/ежегодной смены применяемых налоговых режимов. Срок принятия решения о переходе на УСН с 1 октября по 30 ноября 2011 года.
Стоит ли изменить объект налогообложения?
Для лиц, применяющих УСН, также стоит задуматься над вопросом: а правильный ли выбран объект налогообложения? Нельзя ли оптимизировать налоговую нагрузку, изменив объект налогообложения? Напомним, что объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). В случае изменения ранее выбранного объекта налогообложения налогоплательщик должен уведомить налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. Если налогоплательщик планирует изменить объект с 1 января 2012 года, то сообщить о своем решении в налоговый орган он должен до 20.12.2011.
В каких случаях можно рекомендовать изменить объект налогообложения:
1) При существенном изменении характера деятельности налогоплательщика. Например, в течение длительного времени основным доходом организации являлся доход от осуществления торгово-закупочной деятельности, а в настоящее время существенно увеличивается доля от оказания услуг населению.
В данном случае после тщательного анализа результатов деятельности организации и расчета фактических и предполагаемых налогов/взносов, подлежащих уплате в бюджет, может оказаться более привлекательным изменение объекта налогообложения с «доходы - расходы» на «доходы».
2) При изменении характера договорных отношений. Например, переход основных поставщиков с договоров купли-продажи на работу по посредническим схемам.
При выборе объекта налогообложения необходимо учитывать наличие уже заключенных и планируемых к заключению долгосрочных договоров, а также предварительные графики поступления и расходования средств, связанных с исполнением договоров. Например, организацией заключен договор на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ на 2 года. При этом основные поступления, а также расходы на приобретение товарно-материальных ценностей, приходятся на первый год исполнения договора. В течение же второго года средства будут использованы преимущественно на оплату труда. При такой ситуации представляется целесообразным использовать объект «доходы - расходы» в первый год исполнения договора и объект «доходы» в течение второго года.
Срок принятия решения о смене объекта налогообложения до 20 декабря 2011 года.
Стоит ли прекратить применение УСН?
Согласно пункту 6 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года. В случае принятия решения об отказе в применении УСН налогоплательщик обязан уведомить налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения. То есть применительно к настоящему времени - до 15.01.2012.
Переход на общий режим налогообложения - явление довольно редкое. С такой необходимостью могут столкнуться успешно развивающиеся организации, которые заранее предвидят, что некоторые из установленных ограничений могут быть ими нарушены в ближайшем будущем. Например, ежегодно возрастает размер дохода и в 2012 году он может превысить 60 млн. руб.
Также представляется целесообразным рекомендовать вернуться на общий режим налогообложения в случае планирования приобретения дорогостоящих основных средств со сроком полезного использования более 15 лет, так как в случае их продажи возникает необходимость уплаты налога и пени в порядке, установленном пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ, при их продаже в течение 10 лет с момента их приобретения. Срок принятия решения об отказе в применении УСН до 15.01.2012.
С учетом изложенных выше обстоятельств необходимо подвести итоги деятельности за текущий 2011 год и оптимизировать налоговую нагрузку на предстоящий налоговый период.
