Бухгалтерский учет, налогообложение, отчетность, МСФО, анализ бухгалтерской информации, 1С:Бухгалтерия

Вход или Регистрация

НДС по договорным санкциям

08.12.2003
Бухгалтерский ДЗЕН подписывайтесь на наш канал

НДС по договорным санкциям
Проблема, связанная с вопросом включения в налоговую базу по НДС гражданско-правовых санкций, хорошо знакома налогоплательщикам. Законодательные акты, регулирующие порядок исчисления и уплаты НДС, в рассматриваемом аспекте претерпели определенные изменения, однако позиция МНС России по данной проблеме остается прежней - суммы полученных гражданско-правовых санкций должны включаться в состав налоговой базы по НДС. Насколько правомерен такой подход? Правовую позицию, которую можно использовать в спорах с налоговыми органами, излагает А.А. Куликов, заместитель начальника отдела документальных проверок Управления по налоговым преступлениям ГУВД по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области.

Содержание


История вопроса

До 2001 года регулирование механизма исчисления и уплаты НДС осуществлялось в соответствии с требованиями Закона РФ от 06.12.1991 № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон о НДС). Правовой основой для включения сумм полученных гражданско-правовых санкций в состав налоговой базы, по мнению налоговых органов, являлся абзац второй пункта 1 статьи 4 Закона о НДС, предусматривающий включение в налоговую базу любых получаемых налогоплательщиком денежных средств, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Свою официальную позицию по данной проблеме МНС России выразило в пункте 29 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", в соответствии с которым организации, получающие средства от взимания штрафов, взыскания пеней, выплаты неустоек за нарушение обязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), перечисление в бюджет НДС производят по соответствующим расчетным ставкам от полученных средств (необходимо отметить, что в Законе о НДС гражданско-правовые санкции как элемент налоговой базы не упоминаются).

С 2001 года механизм исчисления и уплаты НДС регулируется главой 21 НК РФ, подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 которого предусмотрено включение в состав налоговой базы по НДС сумм, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Подобная формулировка опять-таки позволяет налоговым органам настаивать на том, что суммы гражданско-правовых санкций подлежат включению в состав налоговой базы, поскольку их поступление связано с оплатой товаров (работ, услуг).

При этом налоговыми органами не учитываются изложенные ниже аспекты проблемы.

Аргумент 1. Историческое толкование

Анализ нормативных правовых актов, регулировавших и регулирующих исчисление НДС, позволяет выявить волю законодателя по формированию налоговой базы по НДС в части сумм гражданско-правовых санкций.

В соответствии с Законом о НДС однозначного вывода о намерении законодателя по включению спорных сумм в состав налоговой базы сделать нельзя. Вместе с тем, ни статья 3, ни статья 4 Закона о НДС напрямую не содержали указания на необходимость включения сумм гражданско-правовых санкций в состав налоговой базы. Данный "пробел" был восполнен МНС России. Однако принятие последующих законодательных актов приоткрывает завесу над рассматриваемой проблемой.

С принятием главы 21 НК РФ с 2001 года был введен новый порядок исчисления НДС. В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 162 НК РФ (в первоначальной редакции) предусматривалось включение в состав налоговой базы по НДС сумм санкций, полученных за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг.

Логическим дополнением правовой конструкции о включении гражданско-правовых санкций в состав налоговой базы по НДС явился пункт 9 статьи 171 НК РФ (в первоначальной редакции), предусматривавший право налогоплательщика на применение налогового вычета в виде суммы НДС, уплаченной в составе санкций за нарушение условий договоров, предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг.

Выделение законодателем сумм гражданско-правовых санкций в отдельный подпункт пункта 1 статьи 162 НК РФ дает все основания полагать, что последний не отождествляет суммы санкций (пп. 5) с суммами, иначе связанными с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (пп. 2).

Однако самое любопытное произошло после принятия Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", пунктами 18 и 27 статьи 1 которого из НК РФ были исключены подпункт 5 пункта 1 статьи 162 и пункт 9 статьи 171.

Таким образом, законодатель указал на отсутствие правовых оснований для рассмотрения сумм гражданско-правовых санкций как элемента налоговой базы по НДС.

Вместе с тем, вышеуказанное историческое толкование нормативных правовых актов в части исчисления и уплаты НДС является не единственным аргументом против позиции налоговых органов, полагающих возможным включение сумм санкций в состав налоговой базы по НДС как сумм, иным образом связанных с оплатой товаров (работ, услуг).

Аргумент 2. Буквальное толкование

Исходя из буквального прочтения положений подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ для включения соответствующих сумм в состав налоговой базы необходимо установить связь между поступлением указанных денежных средств и оплатой товаров (работ, услуг). Часто встречающаяся позиция сводится к тому, что поступление гражданско-правовых санкций в случае неисполнения (ненадлежащего исполнения) обязательств по договору купли-продажи (поставки, мены и т. д.) и есть та самая СВЯЗЬ, которая обуславливает обязанность по формированию налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

Подобная точка зрения представляется ошибочной по следующим основаниям.

По мнению автора, под связью, подразумевающейся в контексте подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, должны пониматься соответствующие юридические факты, позволяющие констатировать совершение субъектами права определенных юридически значимых действий.

При заключении в соответствии с пунктом 1 статьи 454 ГК РФ договора купли-продажи покупатель принимает на себя обязанность по уплате соответствующей денежной суммы (цены). Во исполнение данной законно установленной обязанности покупатель перечисляет продавцу соответствующие средства. Поскольку поступление в адрес продавца оплаты за реализованные товары обусловлено соответствующим юридическим фактом - заключение договора купли-продажи и возникновение обязанности по оплате товара, связь между поступившими денежными средствами и исполнением обязанности по оплате товаров очевидна и бесспорна. В то же время, факт заключения договора купли-продажи и принятие обязанности по оплате товара не порождает обязанности по уплате гражданско-правовых санкций. Юридическим фактом, порождающим такую обязанность, является нарушение условий договора.

Следовательно, имея различные правовые основания - заключение договора (для возникновения обязанности по оплате товара) и нарушение его условий (для возникновения обязанности по уплате гражданско-правовых санкций), два указанных правовых явления не могут быть связаны между собой, поскольку различны первопричины их возникновения. Именно отсутствие указанной взаимосвязи и дает основания не включать суммы гражданско-правовых санкций в состав налоговой базы по НДС.

Аргумент 3. Учетный аспект

Косвенным подтверждением данной позиции является подход законодателя к квалификации сумм гражданско-правовых санкций для целей налогообложения и бухгалтерского учета.

НДС как один из косвенных налогов предполагает в качестве объекта налогообложения операции, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), что нашло свое отражение в статьях 146 и 162 НК РФ. Следовательно, исходя из логики налоговых органов, получение гражданско-правовых санкций должно квалифицироваться как поступление выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации", полученные гражданско-правовые санкции для целей бухгалтерского учета квалифицируются как внереализационный доход. Аналогично они квалифицируются и для целей налогообложения (пункт 14 Положения о составе затрат, статья 265 НК РФ).

* * *

Таким образом, можно сделать вывод, что правовые основания для включения в состав налоговой базы по НДС (а равно и налоговых вычетов) сумм полученных (уплаченных) гражданско-правовых санкций отсутствуют. Данная позиция была поддержана Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа.

Дело №

"...В силу пункта 1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 года № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" в облагаемый налогом оборот включаются любые полученные предприятием денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Как указано в решении Верховного Суда Российской Федерации от 24.02.1999 года № ГКПИ 98-808, 809, пункт 29 Инструкции № 39 соответствует положениям данного закона.
Однако налоговый орган ссылается на то, что согласно статьям 329 и 330 ГК РФ любая неустойка как способ обеспечения исполнения обязательств связана с расчетами по оплате товаров и не является мерой гражданско-правовой ответственности.
Кассационная инстанция считает эту ссылку налогового органа несостоятельной, поскольку в силу пункта 1 статьи 330 Гражданского кодекса Российской Федерации неустойка является не только способом обеспечения исполнения договорных обязательств, но и мерой имущественной ответственности сторон в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения этих обязательств, предусмотренной статьей 394 ГК РФ.
В данном случае взыскание обществом с контрагента договорной неустойки за нарушение сроков поставки товаров не связано с расчетами по оплате товара и поэтому уплата пеней за нарушение таких сроков не является объектом обложения НДС...".

Постановление ФАС СЗО от 04.04.2003 по делу № А56-28892/02

Однако при этом налогоплательщику необходимо учитывать положения пункта 2 статьи 170 ГК РФ. В том случае, если будет доказано, что система взаимоотношений между контрагентами построена таким образом, что посредством штрафных санкций производятся расчеты за товары (работы, услуги) (то есть сделка в части расчетов носит притворный характер), действия налоговых органов по признанию указанных сумм в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг) и включению их в состав налоговой базы будут правомерными.

В то же время, бремя доказывания притворного характера взаимоотношений между контрагентами возлагается на налоговый орган.

НДС по договорным санкциям


Поделиться с друзьями:

Подписаться на комментарии
Отправить на почту
Печать
Написать комментарий

 
Налог на доходы ниже прожиточного минимума

Нужно ли освободить от НДФЛ доходы ниже прожиточного минимума?

Предложения партнеров
Обучение пользователей продуктов 1С

1С бесплатно 1С-Отчетность 1С:ERP Управление предприятием 1С:Бесплатно 1С:Бухгалтерия 8 1С:Бухгалтерия 8 КОРП 1С:Бухгалтерия автономного учреждения 1С:Бухгалтерия государственного учреждения 1С:Бюджет муниципального образования 1С:Бюджет поселения 1С:Вещевое довольствие 1С:Деньги 1С:Документооборот 1С:Зарплата и кадры бюджетного учреждения 1С:Зарплата и кадры государственного учреждения 1С:Зарплата и управление персоналом 1С:Зарплата и управление персоналом КОРП 1С:Комплексная автоматизация 8 1С:Лекторий 1С:Предприятие 1С:Предприятие 7.7 1С:Предприятие 8 1С:Розница 1С:Управление нашей фирмой 1С:Управление производственным предприятием 1С:Управление торговлей 1СПредприятие 8

Все теги