Применение налоговых вычетов по НДС

Содержание

• Арбитражная практика. Применение налоговых вычетов по НДС

Суть проблемы

Данная проблема достаточно хорошо знакома налогоплательщикам НДС.

На практике счета-фактуры от поставщиков могут поступать со значительным опозданием. Количество таких счетов-фактур может быть значительно, вследствие чего и общие размеры НДС, отраженные в "запоздалых" счетах-фактурах, могут составлять крупные суммы. Исходя из этого, на практике встал вопрос о решении этой проблемы - сдавать уточненные налоговые декларации или отражать налоговые вычеты в более поздних периодах. В пользу второго варианта постоянно высказывались и налоговые органы, предлагая налогоплательщику не торопиться с вычетами в подобных и иных схожих ситуациях (письмо Минфина России от 23.06.2004 № 03-03-11/107, письмо Минфина России от 10.11.2004 № 03-04-11/200, письмо Минфина России от 08.02.2005 № 03-04-11/23).

Безусловно, для налогоплательщиков предложенное решение проблемы представлялось более практичным, поскольку избавляло от необходимости постоянного представления уточненных налоговых деклараций. Фискальные органы тоже были довольны таким решением, так как более позднее применение налогоплательщиком налоговых вычетов представляло собой беспроцентное кредитование федерального бюджета.

Однако в данном случае искажалось содержание одного из обязательных элементов налога - налогового периода. Конечно, право на налоговый вычет является правом, но это не значит, что оно порождает вседозволенность в рамках налоговых правоотношений.

Налогоплательщик принимает самостоятельное решение о применении тех или иных налоговых вычетов, однако при положительном решении сделать это можно только в соответствующем налоговом периоде.

Судебные решения

Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с общества штрафа за неуплату НДС за март 2003 года. Суды первой, аппеляционной и кассационной инстанций удовлетворили заявленное требование. Общество подало в ВАС РФ заявление о пересмотре указанных судебных решений в порядке надзора. Президиум ВАС РФ счел, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Инспекция провела камеральную проверку представленной обществом декларации за март 2003 года, в которой показано к возмещению из бюджета 164 009 рублей НДС. Указанная сумма исчислена как разность между общей суммой налога, полученной обществом от реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению (49 429 рублей), и суммами налога, относящимися к налоговым вычетам (213 438 рублей). По результатам проверки инспекцией в качестве налоговых вычетов принято 25 618 рублей; иные суммы исключены из состава налоговых вычетов, так как общество указало в декларации суммы налога, уплаченные поставщикам и принятые к учету в 2002 году и феврале 2003 года, то есть относящиеся к более ранним налоговым периодам. В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Между тем превышение налоговых вычетов над общей суммой налогов, исчисленных по операциям, признаваемым объектом налогообложения, в размере 164 009 рублей, в данном случае не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (неполностью уплаченного) в бюджет налога. Исключив из декларации часть налоговых вычетов, инспекция указала, что у общества возникла обязанность по уплате в бюджет 23 811 рублей налога. Применение же налоговой ответственности, исходя из общей суммы доначисленного налога и налога, заявленного обществом к возмещению из бюджета, равной 187 820 рублям, является недопустимым. Содержащееся в отзыве утверждение об отсутствии в Кодексе положений, которыми регламентирован порядок отражения в декларациях сведений о суммах НДС, уплаченных налогоплательщиком поставщикам, применительно к конкретным налоговым периодам необоснованно. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет. Пункт 2 статьи 173 НК РФ предусматривает возможность возмещения налогоплательщиком сумм НДС в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг), в пределах установленного этим пунктом срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Следовательно, налогоплательщик, обнаруживший факты неотражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним. Выводы же судов относительно наличия в НК РФ положений о включении сумм налога, уплаченных поставщикам товаров, в налоговые декларации соответствующих налоговых периодов являются правомерными.