Завершение переходного периода по НДС

Положения переходного периода по НДС

Примечание:
* Подробнее об этих изменениях читайте в статьях "НДС: в 2006 году работаем по-новому" и "Переходный период по НДС: реализация в "1С:Предприятии".

С 1 января 2006 года в результате изменений, внесенных в главу 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ (далее - Закон № 119-ФЗ), существенно изменился порядок исчисления НДС.

В частности, по "выходному" НДС, вместо применяемых ранее двух методов определения налоговой базы - "по отгрузке" и "по оплате", все плательщики НДС теперь обязаны начислять налог по более ранней из двух дат: по дате отгрузки товаров (передачи работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) либо по дате получения оплаты или частичной оплаты за товары (работы, услуги, права).

Одновременно Закон № 119-ФЗ изменил порядок принятия к вычету "входного" НДС. Для применения налогового вычета теперь в общем случае не нужно, как это было предусмотрено ранее, ждать момента, когда предъявленный налог будет уплачен поставщику. Достаточно, чтобы товары (работы, услуги, права), в стоимости которых имеется НДС, были приняты на учет, предназначены для операций, облагаемых НДС, а предъявленная сумма налога к оплате подтверждена счетом-фактурой, оформленным в установленном порядке.

Новый порядок мог негативно сказаться на экономическом положении организаций, которые ранее определяли налоговую базу по НДС в момент оплаты товаров (работ, услуг, прав). Для того чтобы этого не случилось, статьей 2 Закона № 119-ФЗ для таких организаций предусмотрены положения переходного периода.

Суть их сводится к тому, что в отношении дебиторской задолженности с покупателями и кредиторской задолженности с поставщиками, образовавшейся по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно, для этих организаций на период 2006-2007 гг. сохранился ранее действовавший порядок. Он предусматривает, что налоговая база в отношении остатков дебиторской задолженности определяется в день погашения этой задолженности денежными средствами или в иной приравненной к оплате форме, а для применения налогового вычета при выполнении прочих условий предъявленный поставщиком налог должен быть оплачен.

Для того, чтобы налоговые органы могли проконтролировать правомерность применения предоставленных "льгот", Закон № 119-ФЗ обязал всех налогоплательщиков провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно и по ее результатам определить дебиторскую задолженность за реализованные, но еще не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами обложения НДС, а также кредиторскую задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами и подлежащие налоговому вычету.

ФНС России рекомендовала налогоплательщикам оформить результаты такой инвентаризации справками по форме, приведенной в письме ФНС России от 27.01.2006 № ММ-6-03/85@, и представить их вместе с налоговой декларацией за первый налоговый период 2006 года.

Переходный период по НДС на примерах

Проиллюстрируем положения переходного периода на примерах.

Пример 1

ООО "Белая акация" согласно учетной политике для целей налогообложения в 2005 году определяла налоговую базу по НДС методом "по оплате". По состоянию на 31 декабря 2005 года в учете числилась дебиторская задолженность покупателя ООО "Саймон и Шустер" по договору № ПРД-5 в сумме 236 000 руб. за товары, отгруженные 19.12.2005 по накладной № 189. Покупателю по счету-фактуре № 189 от 19.12.2005 предъявлен к оплате НДС в сумме 36 000 руб. Налоговый период по НДС - месяц.
Дебиторская задолженность по состоянию на 31 декабря 2005 года составляет 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб.
Применительно к "1С:Бухгалтерии 8" результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности соответствует дебетовое сальдо по счету 62.01 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в сумме 236 000 руб. и кредитовое сальдо по счету 76.Н "Расчеты по НДС, отложенному для уплаты в бюджет" в сумме 36 000 руб.
Дебиторская задолженность покупателя в 2006-2007 гг. погашалась следующим образом:
1. 14 февраля 2006 года на расчетный счет поступила частичная оплата в сумме 59 000 руб.;
2. 18 июля 2006 года стороны подписали акт зачета взаимных требований на сумму 47 200 руб.;
3. 17 января 2007 года от покупателя получен вексель покупателя на сумму 70 800 руб., который был по индоссаменту передан 13 февраля 2007 года ЗАО "Приора" по номиналу.
Остаток непогашенной задолженности покупателя по состоянию на 31 декабря 2007 года составляет 59 000 руб., в том числе НДС 9 000 руб.

Рассмотрим отражение этих операций в бухгалтерском учете и для целей НДС.

1. В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Закона № 119-ФЗ "налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу настоящего Федерального закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 года в счет погашения задолженности". Таким образом, в феврале 2006 года ООО "Белая акация" должна была включить в налоговую базу 50 000 руб. и начислить с нее к уплате в бюджет НДС в сумме 9 000 руб.

   В бухгалтерском учете 14 февраля 2006 года эта операция отразилась следующими проводками:

   Дебет 51 Кредит 62.01

   - 59 000 руб., покупателем частично погашена дебиторская задолженность;

   Дебет 76.Н Кредит 68.02

   - 9 000 руб., начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет с частично погашенной дебиторской задолженности.

   В книге продаж за февраль 2006 года Необходимо было зарегистрировать счет-фактуру № 189 от 19.12.2005 на сумму 59 000 руб., в том числе НДС 9 000 руб.

   В налоговой декларации по НДС за февраль 2006 года данные по этой записи книги продаж необходимо отразить по строке 070: в графе 4 указывать налоговую базу 50 000 руб., в графе 6 - сумму налога 9 000 руб.

2. В соответствии с пунктом 3 статьи 3 Закона № 119-ФЗ "оплатой товаров … признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров … перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой … этих товаров".

   Таким образом, в июле 2006 года ООО "Белая акация" должна включить в налоговую базу 40 000 руб. и начислить с нее к уплате в бюджет НДС в сумме 7 200 руб. В бухгалтерском учете 14 июля 2006 года эта операция отразилась следующими проводками:

   Дебет 60.01 Кредит 62.01

   - 47 200 руб., произведен зачет взаимных требований с покупателем;

   Дебет 76.Н Кредит 68.02

   - 7 200 руб., начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет с частично погашенной дебиторской задолженности.

   В книге продаж за июль 2006 года счет-фактуру № 189 от 19.12.2005 необходимо зарегистрировать на сумму 47 200 руб., в том числе НДС 7 200 руб.

   В налоговой декларации по НДС за июль 2006 года данные по этой записи книги продаж необходимо отразить по строке 070: в графе 4 указывать налоговую базу 40 000 руб., в графе 6 - сумму налога 7 200 руб.

3. В соответствии с пунктом 5 статьи 3 Закона № 119-ФЗ "в случае прекращения встречного обязательства покупателя товаров … по оплате этих товаров … путем передачи покупателем-векселедателем собственного векселя оплатой указанных товаров … признается оплата покупателем-векселедателем (либо иным лицом) указанного векселя или передача налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу".

   Как следует из приведенной нормы, получение продавцом собственного векселя покупателя не считается оплатой.

   Исходя из этого, операцию получения векселя от покупателя следует отразить только в бухгалтерском учете 17 января 2007 года:

   Дебет 62.03 Кредит 62.01

   - 70 800 руб., получен собственный вексель покупателя.

   Налоговая база по НДС возникает в момент передачи этого векселя ЗАО "Приора" в феврале 2007 года. 13 февраля 2007 года необходимо было сделать следующие проводки:

   Дебет 91.02 Кредит 62.03

   - 70 800 руб., признан прочий расход от продажи векселя;

   Дебет 76.09 Кредит 91.01

   - 70 800 руб., признан прочий доход от продажи векселя;

   Дебет 76.Н Кредит 68.02

   - 10 800 руб., начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет с частично погашенной дебиторской задолженности.

   В книге продаж за февраль 2007 года счет-фактуру № 189 от 19.12.2005 необходимо зарегистрировать на сумму 70 800 руб., в том числе НДС 10 800 руб.

   В налоговой декларации по НДС за февраль 2007 года данные по этой записи книги продаж необходимо отразить по строке 070: в графе 4 указывать налоговую базу 60 000 руб., в графе 6 - сумму налога 10 800 руб.

Пример 2

ООО "Белая акация" согласно учетной политике для целей налогообложения в 2005 году определяла налоговую базу по НДС методом "по оплате".
По состоянию на 31 декабря 2005 года в учете числилась кредиторская задолженность перед поставщиком ЗАО "Приора" по договору № БА-15 в сумме 200 600 руб. за товары, полученные 18.12.2005 по накладной № 1213. Поставщиком по счету-фактуре № 1010 от 18.12.2005 предъявлен к оплате НДС в сумме 30 600 руб. Налоговый период по НДС - месяц.
Кредиторская задолженность по состоянию на 31 декабря 2005 года составляет 200 600 руб., в том числе НДС 30 600 руб.
Применительно к "1С:Бухгалтерии 8" результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности соответствует кредитовое сальдо по счету 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 200 600 рублей и дебетовое по счету 19.03 "НДС по приобретенным материально-производственным запасам" в сумме 30 600 руб.
Кредиторская задолженность перед поставщиком ЗАО "Приора" в 2006-2007 гг. погашалась следующим образом:
1. 15 февраля 2006 года на расчетный счет поступила частичная оплата в сумме 59 000 руб.;
2. 19 июля 2006 года подписан акт зачета взаимных требований на сумму 47 200 руб., при этом НДС в сумме 7 200 руб. оплачен путем перечисления налога на расчетный счет поставщика.
3. 13 февраля 2007 года ЗАО "Приора" в счет оплаты был передан вексель ООО "Саймон и Шустер" по номинальной стоимости 70 800 руб. Для применения налогового вычета поставщику уплачен НДС в сумме 12 744 руб.
Остаток непогашенной задолженности перед поставщиком по состоянию на 31 декабря 2007 года составляет 10 856 руб., сумма НДС, не принятая к вычету 1 656 руб.

Рассмотрим отражение этих операций в бухгалтерском учете и для целей НДС.

1. В соответствии с пунктом 8 статьи 3 Закона № 119-ФЗ "налогоплательщики (с учетной политикой "по оплате" - прим. авт.) по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, имущественным правам, принятым на учет до вступления в силу настоящего Федерального закона, производят налоговые вычеты… в порядке, установленном статьей 172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость".

   Таким образом, в феврале 2006 года ООО "Белая акация" имеет право на налоговый вычет в сумме 9 000 руб.

   В бухгалтерском учете 15 февраля 2006 года эта операция отразилась следующими проводками:

   Дебет 60.01 Кредит 51

   - 59 000 руб., частично погашена кредиторская задолженность перед поставщиком;

   Дебет 68.02 Кредит 19.03

   - 9 000 руб., применен налоговый вычет с частично погашенной кредиторской задолженности.

   В книге покупок за февраль 2006 года необходимо зарегистрировать счет-фактуру № 1010 от 18.12.2005 на сумму 59 000 руб., в том числе НДС 9 000 руб.

   В налоговой декларации по НДС за февраль 2006 года данные по этой записи книги покупок необходимо отразить по строке 220: в графе 4 указать сумму налогового вычета 9 000 руб.

2. 17 июля 2007 года стороны подписали акт зачета взаимных требований на сумму 47 200 руб. и во исполнение пункта 8 статьи 3 Закона № 119-ФЗ поставщику уплачен налог "живыми деньгами".

   Таким образом, в июле 2006 года ООО "Белая акация" может применить налоговый вычет по НДС в сумме 7 200 руб.

   В бухгалтерском учете 17 июля 2006 года эта операция отразилась следующими проводками:

   Дебет 60.01 Кредит 62.01

   - 40 000 руб., произведен зачет взаимных требований с покупателем;

   Дебет 60.01 Кредит 51

   - 7 200 руб., поставщику перечислен налог, относящийся к сумме взаимозачета;

   Дебет 51 Кредит 62.01

   - 7 200 руб., от поставщика получен НДС, относящийся к сумме взаимозачета;

   Дебет 68.02 Кредит 19.03

   - 7 200 руб., применен налоговый вычет с частично погашенной кредиторской задолженности.

   В книге покупок за июль 2006 года необходимо зарегистрировать счет-фактуру № 1010 от 18.12.2005 на сумму 47 200 руб., в том числе НДС 7 200 руб. В налоговой декларации по НДС за июль 2006 года данные по этой записи книги покупок необходимо отразить по строке 240: в графе 4 указывать сумму налогового вычета 7 200 руб.

3. Операция по передаче в счет оплаты векселя ООО "Саймон и Шустер" и уплата НДС поставщику отражается в учете 13 февраля 2007 года следующим образом:

   Дебет 76.09 Кредит 91.01

   - 70 800 руб., признан прочий доход от продажи векселя;

   Дебет 60.01 Кредит 76.09

   - 70 800 руб., погашена задолженность перед поставщиком;

   Дебет 60.01 Кредит 51

   - 12 744 руб., поставщику уплачен НДС;

   Дебет 68.02 Кредит 19.03

   - 12 744 руб., применен налоговый вычет с частично погашенной кредиторской задолженности. В книге покупок за февраль 2007 года необходимо зарегистрировать счет-фактуру № 1010 от 18.12.2005 на сумму 83 544 руб., в том числе НДС 12 744 руб.

   В налоговой декларации по НДС за февраль 2007 года данные по этой записи книги покупок необходимо отразить по строке 240: в графе 4 указывать сумму налогового вычета 12 744 руб.

Завершение переходного периода по НДС: что делать с остатками

Остаток несписанной со счета 76.Н суммы налога по состоянию на 31 декабря 2007 года составил 9 000 руб. Пунктом 7 статьи 2 Закона № 119-ФЗ предусмотрено, что "если до 1 января 2008 года дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года".

Остаток не списанной со счета 19.03 суммы налога к вычету по состоянию на 31 декабря 2007 года составил 1 656 руб. Пунктом 9 статьи 2 Закона № 119-ФЗ предусмотрено, что "если до 1 января 2008 года налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров … которые были приняты им на учет до 1 января 2006 года, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года".

При выполнении выше приведенных норм следует учитывать, что Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ изменена редакция статьи 163 НК РФ, определяющей налоговый период по НДС. С 1 января 2008 года для всех плательщиков налога на добавленную стоимость, включая исполняющих обязанности налоговых агентов, налоговый период установлен как квартал.

Таким образом, остатки сумм НДС необходимо 31 марта 2008 года списать со счетов 76.Н и 19.03 на счет 68.02, отразить счета-фактуры на остатки сумм соответственно в книге продаж и покупок и учесть эти записи при составлении налоговой декларации за первый налоговый период 2008 года - I квартал 2008 года.

В заключение рассмотрим отражение операций завершения переходного периода по НДС в программе "1С:Бухгалтерия 8" (ред. 1.6). Для списания остатков со счета 76.Н необходимо ввести документ "Формирование записей книги продаж" и выполнить его заполнение по кнопке <Заполнить>. Если учет НДС по операциям реализации в информационной базе ведется корректно, т. е. с соблюдением методики, предложенной разработчиками, то программа в режиме автозаполнения документа сама определяет, какие суммы необходимо списать со счета 76.Н, какие записи для книги продаж необходимо при этом сформировать.

Для примера 1 форма документа, заполненная в этом режиме, будет иметь вид, представленный на рис. 1. При проведении этого документа будет сформирована проводка в дебет счета 76.Н с кредита счета 68.02 на сумму 9 000 руб. (рис. 2), а также запись для книги продаж на сумму 59 000 руб., в том числе НДС 9 000 руб. (рис. 3).

Рис. 1

Рис. 2

Рис. 3

Для списания остатков со счета 19 необходимо ввести документ "Формирование записей книги покупок" и провести его заполнение по кнопке <Заполнить>. Если учет "входного" НДС в информационной базе ведется корректно, т. е. с соблюдением методики, предложенной разработчиками, то программа в режиме автозаполнения документа сама определяет, с какого субсчета счета 19 и в каком размере необходимо списать суммы в дебет счета 68.02, какие записи для книги покупок необходимо при этом сформировать.

Для примера 2 форма документа, заполненная в этом режиме, имеет вид, представленный на рис. 4. При проведении этого документа будет сформирована проводка в дебет счета 68.02 с кредита счета 19.03 на сумму 1 656 руб. (рис. 5), а также запись для книги покупок на сумму 10 856 руб., в том числе НДС 1 656 руб. (рис. 6).

Рис. 4

Рис. 5

Рис. 6

При составлении налоговой декларации за I квартал 2008 года зарегистрированные в книге продаж и книге покупок записи учитываются при заполнении раздела 3: при формировании показателя по строке 020 и формировании показателя по строке 220.

При необходимости данные на закладке "НДС по реализации" документа "Формирование записей книги продаж" и закладке "Вычет НДС по приобретенным ценностям" документа "Формирование записей книги покупок" могут быть введены вручную. Для документа второго вида субсчет счета 19, с которого списывается сумма налога к вычету, необходимо указать в колонке "Счет учета НДС" табличной части на закладке "Вычет НДС по приобретенным ценностям".