Автострахование: основы законодательства и вопросы налогообложения

Важность атострахования

Примечание:
* Статья была посвящена учету страховых взносов и их отражению в "1С:Предприятии" - см. здесь.

Сегодня трудно найти организацию, которая в своей повседневной деятельности могла бы обойтись без услуг автотранспортных организаций. Учитывая, что транспортные средства - объекты повышенной опасности, нельзя не уделиять внимания проблемам автострахования, возникающим как у субъектов предпринимательской деятельности, осуществляющих перевозки грузов и пассажиров, так и у организаций и предпринимателей, использующих в своей деятельности автотранспорт, как собственный, так и арендованный.

КАСКО и ОСАГО

Организации, осуществляющие перевозки грузов, наиболее часто имеют дело с обязательным страхованием гражданской ответственности владельцев транспортных средств (ОСАГО), а также с добровольным страхованием транспортных средств, предусматривающим возмещение ущерба от повреждения или гибели самого средства транспорта (КАСКО). В соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 № 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" страховым случаем является наступление гражданской ответственности страхователя, иных лиц за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу потерпевших при использовании транспортного средства. Порядок расчета страховых тарифов определен постановлением Правительства РФ от 08.12.2005 № 739 с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства РФ от 21.06.2007 № 390. Примечанием к пункту 3 "Страховых тарифов по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, их структуре и порядку применения страховщиками при определении страховой премии" предусмотрено, что при заключении, изменении или продлении договора ОСАГО значение коэффициента КБМ (коэффициент страховых тарифов в зависимости от наличия или отсутствия страховых выплат при наступлении страховых случаев, произошедших в период действия предыдущих договоров обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств) принимается с учетом класса, который был определен при заключении последнего договора обязательного страхования.

Кроме того, важно учитывать, что согласно подпункту 5 пункта 3 "Положения о допуске российских перевозчиков к осуществлению международных автомобильных перевозок", утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.10.2001 № 730, обязательное страхование гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств является одним из условий допуска российского перевозчика к международным перевозкам.

Страховыми случаями КАСКО, как правило, являются угон, ДТП, в том числе с движущимися и неподвижными предметами, опрокидывание машины, стихийные бедствия и их последствия (например, град, ливень, ураган, падение деревьев и веток) и т. п. К страховым случаям КАСКО относится любой ущерб, нанесенный автомобилю другими лицами (разбитые фары, стекла кража колес, магнитол и т. д.) Суммы страховых взносов законодательно не определены и устанавливаются самостоятельно страховыми организациями.

Указанные виды страхования особых сложностей, связанных с порядком учета страховых взносов, не вызывают. Но, несмотря на кажущуюся простоту и относительную определенность, без "белых пятен" не обошлось.

Особенности страхования при аренде (лизинге)

Главой 30 ГК РФ определены основные гражданско-правовые принципы страхования, действующие в РФ. Согласно статье 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества. В соответствии со статьей 931 ГК РФ по договору страхования риска ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, может быть застрахован риск ответственности самого страхователя или иного лица, на которое такая ответственность может быть возложена. Следовательно, в зависимости от условий заключенного договора может иметь место страхование имущественного интереса и гражданской ответственности, как собственников, так и арендаторов транспортных средств (далее - ТС).

Например, при заключении договора финансовой аренды (лизинга) нередко лизингодатель возлагает на лизингополучателя обязанность по страхованию имущества, являющегося предметом лизинга, а зачастую и определяет страховую компанию, с которой необходимо заключить договор.

Расходы лизингополучателя на добровольное страхование основных средств, в том числе ТС, полученных в финансовую аренду (аренду), в соответствии с условиями, предусмотренными договором лизинга, учитываются для целей налогообложения в составе прочих расходов в размере фактических затрат согласно пункту 3 статьи 263 НК РФ. Данная позиция разъяснена в Письме Минфина России от 08.04.2005 № 03-03-01-04/1/173.

Также необходимо обратить особое внимание на страхование при заключении договоров аренды транспортных средств, как с экипажем, так и без экипажа. Действующим гражданским законодательством предусмотрено, что обязанность страховать транспортное средство и (или) страховать ответственность за ущерб, который может быть причинен им в связи с его эксплуатацией, возлагается на арендодателя при заключении договора аренды ТС с экипажем (ст. 637 ГК РФ), а по договору аренды ТС без экипажа - на арендатора (ст. 646 ГК РФ), если иное не предусмотрено договором. Соответственно, при заключении каждого конкретного договора аренды ТС, следует рассматривать вопрос о возложении обязанности по страхованию транспортного средства и (или) гражданской ответственности на арендодателя или арендатора.

Например, с 1 августа 2007 года в аренду без экипажа на срок 6 месяцев передается ТС, по которому заключен 15 мая 2007 года договор ОСАГО на срок 1 год. Указанным договором ОСАГО перечень лиц, допущенных к управлению ТС, не ограничен. Следовательно, повторное заключение договора ОСАГО арендатором нецелесообразно, а сумма расходов понесенных на страхование ТС у арендодателя будет учтена при формировании арендной платы.

Кроме того, следует учесть, что организации и предприниматели, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", не вправе учесть при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, расходы по добровольному страхованию имущества (письмо Минфина РФ от 10.05.2007 № 03-11-04/2/119).

Соответственно, при заключении договора аренды ТС наиболее выгодно возлагать обязанность по добровольному страхованию ТС на арендатора (арендодателя), не применяющего УСН.

Роль франшизы при заключении договоров страхования

Франшиза - определенная часть убытков страхователя, не подлежащая возмещению страховщиком в соответствии с условиями договора страхования. Франшиза может устанавливаться как в виде определенного процента от стоимости застрахованного имущества, так и в определенной сумме. В договорах страхования различают условную и безусловную франшизу. При условной франшизе страховщик освобождается от ответственности за убыток, если его размер не превышает размера франшизы, и убыток подлежит возмещению полностью, если его размер превышает франшизу. При безусловной франшизе ответственность страховщика определяется размером убытка за минусом франшизы.

Внесение в договор страхования условия о франшизе выгодно как для страхователя, так и для страховщика. Условие о франшизе в договоре имеет целью освободить страховщика от расходов, связанных с ликвидацией незначительных убытков, так как во многих случаях такие расходы превышают сумму убытка. С точки зрения страхователя франшиза снижает стоимость страховки.

Учитывая, что франшиза влияет лишь на сумму страховых взносов и размер страхового возмещения, то особый порядок бухгалтерского и налогового учета расходов по договору страхования с франшизой действующим законодательством не предусмотрен.

Расходы на ремонт транспортных средств, произведенные налогоплательщиком, при наступлении страхового случая по договору страхования, предусматривающему условную франшизу, в случае убытка, не превышающего размер установленной франшизы, учитываются в общем порядке, определенном в статье 260 НК РФ, как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. В случае если размер убытков, понесенных в результате аварии, превышает установленную франшизу, расходы по устранению повреждений покрываются за счет страхового возмещения в полном объеме.

При наступлении страхового случая по договору, предусматривающему безусловную франшизу, расходы по устранению повреждений частично покрываются за счет средств налогоплательщика (в размере установленной франшизы), а в остальной части за счет страхового возмещения.

Учет страхового возмещения

Действующим законодательством порядок бухгалтерского и налогового учета страхового возмещения не регламентирован. Лишь в письме от 29.03.2007 № 03-03-06/1/185 Минфин России рекомендует учитывать сумму страхового возмещения, полученную по договору страхования в связи с угоном застрахованного автомобиля, в составе внереализацонных доходов, что представляется вполне логичным. Кроме того, в рассматриваемом письме Минфин России уточняет со ссылкой на статью 251 НК РФ, что основания для невключения суммы страхового возмещения в доходы, учитываемые для целей налогообложения, отсутствуют.

Вместе с тем, по мнению автора, в указанном письме содержится следующее спорное утверждение: "Одновременно в состав внереализационных расходов списывается стоимость утраченного имущества, по которому произошла выплата".

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, убытки от хищений, виновники которых не установлены. Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Таким образом, при документальном подтверждении уполномоченным органом государственной власти факта отсутствия виновных в хищении имущества лиц налогоплательщик для целей исчисления налога на прибыль может уменьшить полученные доходы на сумму внереализационных расходов в виде убытков от хищений.

В соответствии со статьей 151 УПК РФ предварительное следствие по фактам хищения имущества производится следователями органов внутренних дел РФ. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 208 УПК РФ в случае неустановления лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается, о чем следователь выносит соответствующее постановление.

На основании подпункта 13 пункта 2 статьи 42 УПК РФ потерпевший вправе получить копию указанного постановления, которым и подтверждается факт отсутствия виновных лиц. Таким образом, налогоплательщик может включить убытки от хищения имущества в состав внереализационных расходов только при наличии постановления следователя о приостановлении уголовного дела.

К данному выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 09.02.2006 по делу № А56-9808/2005. Аналогичный порядок также разъяснен МНС РФ в письме от 08.06.2004 № 02-5-10/37 "О списании убытков от хищения имущества в состав внереализационных расходов".

Также законодательством не определен вопрос о порядке учета части страховой премии, возвращаемой страховщиком в случае досрочного прекращения договора страхования, в том числе прекращения договора ОСАГО.

Учитывая, что статьей 251 НК РФ не предусмотрено исключение из перечня налогооблагаемых доходов суммы получаемого страхового возмещения в связи с досрочным расторжением договора, указанные суммы облагаются налогом на прибыль в общем порядке. Указанная позиция изложена в письме Минфина России от 16.11.2005 № 03-03-04/1/37.

Для организаций, применяющих УСН, Минфин России в письме от 29.03.2006 № 03-11-04/2/72 определяет некоторые особенности:

"...если ранее уплаченные страховые взносы (премии) были учтены в составе расходов при налогообложении, при получении части взносов (премий) от страховщика их сумма должна быть учтена при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Если уплаченные организацией страховые взносы (премии) не включались в состав расходов, то и при получении от страховщика части указанных взносов в связи с расторжением договора страхования их сумма не должна учитываться для целей налогообложения."

Страхование грузов

Действующим законодательством ответственность транспортной компании за перевозимый груз предусмотрена:

• пунктом 1 статьи 17 Конвенции о договоре международной дорожной перевозки грузов 1956 года, В соответствии с этим документом перевозчик несет ответственность за полную или частичную потерю груза или за его повреждение, происшедшее в промежуток времени между принятием груза к перевозке и его сдачей, а также за опоздание доставки;
• статьей 793 ГК РФ и статьей 132 Устава автомобильного транспорта РСФСР, предусматривающими, что автотранспортные предприятия и организации несут ответственность за сохранность груза с момента принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю или иным лицам, в соответствии с распоряжениями собственника груза.

Возможность признания расходов на добровольное страхование грузов для целей налогообложения прибыли организаций предусмотрена подпунктом 2 пункта 1 статьи 263 НК РФ. Таким образом, расходы перевозчиков, связанные со страхованием грузов, могут быть учтены для целей налогообложения.

Вместе с тем, в случае страхования груза собственниками расходы в виде страховых взносов также могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли (письмо Минфина России от 12.02.2007 № 03-03-06/4/12).

Особенности страхования при осуществлении международных перевозок

В настоящее время деятельность российских автоперевозчиков при осуществлении международных перевозок определена:

• Конвенцией о договоре международной дорожной перевозки грузов 1956 года;
• Таможенной конвенцией о международной перевозке грузов с применением книжки МДП 1975 года (далее - Конвенция МДП 1975 г.).

Однако в указанных конвенциях не определены требования в отношении страхования ответственности за причинение ущерба и порядок такого страхования.

"Система Зеленой карты"

При осуществлении международных перевозок для передвижения по территории других государств организации и предприниматели вынуждены приобретать полис страхования гражданско-правовой ответственности владельцев транспортных средств. В большинстве случаев деятельность международных автоперевозчиков не представляется возможной без дополнительного страхового полиса, так называемой "зеленой карты".

Система международной карточки страхования автотранспортных средств ("Система Зеленой карты") изложена в приложении к Сводной резолюции об облегчении международных автомобильных перевозок (СР.4)

"Система Зеленой карты" была введена в начале 50-х годов прошлого века в странах ЕЭС, а свое название получила по первоначальному цвету страхового полиса. Этот документ подтверждает наличие у владельца автотранспортного средства страхового покрытия, действительного на территории любой страны Европейского Сообщества и некоторых других стран, присоединившихся к данной системе.

"Зеленая карта" подтверждает факт страхования ответственности владельца конкретного автотранспортного средства, действует исключительно в случае ДТП и служит для покрытия расходов лица, которому нанесен материальный, физический и моральный ущерб. "Зеленая карта" действительна на территории всех стран ЕС и других государств, присоединившихся к данной системе. В каждой стране правительство официально признает одну-единственную организацию, создаваемую уполномоченными страховщиками в качестве национального страхового Бюро. В соответствии с нормами рассматриваемой резолюции Членами Бюро могут стать только те страховщики, которые уполномочены обеспечивать страхование автогражданской ответственности. Указанные страховые компании берут на себя обязательство произвести документальное оформление и возместить ущерб, причиненный третьим лицам владельцами "зеленых карт" с последующей компенсацией затрат и расходов по оформлению и возмещению ущерба страховым компаниям, выдавшим "зеленую карту". Национальные бюро "Зеленая карта" входят в единую организацию - Совет бюро со штаб-квартирой в Брюсселе, который действует под эгидой Рабочей группы по автомобильному транспорту Комитета по внутреннему транспорту Экономической комиссии ООН для Европы.

Россия является единственной европейской страной, которая не является членом международной "Системы Зеленой карты". Поскольку Россия не входит в данную международную систему страхования, страховая компания-посредник (брокер) осуществляет посредническую деятельность, связанную с заключением на территории РФ договоров страхования гражданской ответственности владельцев и пользователей автотранспортных средств, выезжающих за пределы РФ, от имени иностранных страховщиков.

В соответствии с нормами статьи 263 НК РФ расходы по добровольному страхованию ответственности за причинение вреда могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями. Следовательно, не представляется возможным говорить о наличии международных обязательств РФ в части страхования ответственности при осуществлении международных перевозок грузов и багажа.

Минфин России в письме от 19.07.2006 № 03-03-04/1/592 не дал однозначного ответа о возможности отнесения расходов по приобретению полиса обязательного страхования ответственности при пересечении границы Украины. Минфин России предоставил возможность организациям самостоятельно определять международные правовые акты, ратифицированные (подписанные) Россией, устанавливающие международные обязательства России в сфере страхования перевозчиков. При этом Минфин России в письме уточняет:

"...в случае если обязательное страхование гражданско-правовой ответственности владельцев транспортных средств - российских организаций производится в Украине на основании требований международных конвенций, расходы на такое страхование могут учитываться в целях налогообложения прибыли на основании статьи 263 Кодекса.
В иных случаях расходы, понесенные российской организацией в Украине на обязательное страхование гражданско-правовой ответственности владельцев транспортных средств, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются".

Страхование книжек МДП

Для международных перевозчиков существует возможность страхования так называемых "таможенных рисков", предусмотренных Конвенцией МДП 1975 г. Основными целями указанной конвенции являются:

• содействие облегчению международной перевозки грузов дорожными транспортными средствами;
• улучшение условий перевозок;
• упрощение и гармонизация административных, в частности пограничных, формальностей в области международных перевозок.

Под операцией МДП понимается перевозка грузов от таможни места отправления до таможни места назначения с соблюдением процедуры МДП. Процедура МДП предполагает упрощенный порядок прохождения автомобильными перевозчиками таможен, в том числе освобождение от уплаты и депозита ввозных/вывозных пошлин и сборов, а также досмотра груза в транзитных таможнях.

Процедура МДП применяется при соблюдении следующих условий:

• товары сопровождаются книжкой МДП, оформленной в соответствии с Конвенцией МДП 1975 г.;
• уплата таможенных платежей в случае выдачи товара без разрешения таможенного органа, их утраты или недоставления в таможенный орган назначения обеспечивается гарантией соответствующего таможенному законодательству гаранта;
• товары перевозятся автомобильным транспортом, предварительно допущенным для перевозки, под таможенными печатями и пломбами (в том числе и в контейнерах) и помеченные надписью "TIR".

Применение указной процедуры не является обязательным для российских перевозчиков.

Книжка МДП является основным контрольным документом при осуществлении перевозки по процедуре МДП. Книжки МДП выдаются национальным гарантийным объединением автоперевозчиков, признанным таможенными органами государства-участника Конвенции МДП 1975 г. в качестве гаранта для перевозчиков. Гарантийным объединением по системе МДП на территории России является Ассоциация международных автомобильных перевозчиков (АСМАП).

АСМАП контролирует технические требования к подвижному составу и квалификации международных перевозчиков и обеспечивает гарантии качества транспортного обслуживания.

Порядок взаимоотношений АСМАП с российскими международными автоперевозчиками, осуществляющими перевозки в рамках Конвенции МДП, определен Правлением АСМАП и утвержден 29.05.2007 документом с идентичным названием.

Независимо от того, что гарантом уплаты таможенных платежей в случае нарушения положений Таможенного Кодекса РФ является АСМАП, именно перевозчик несет всю полноту ответственности перед таможенными органами за перевозимые товары.

Страховым случаем по страхованию обязательств, возникающих при использовании книжек МДП (таможенные риски), будет являться факт установления обязанности Страхователя (автоперевозчика) в силу таможенного законодательства государства, на территории которого обнаружено нарушение в связи с операцией МДП, возместить убытки, причиненные имущественным интересам таможенных органов, вследствие:

• утраты перевозимого груза;
• недоставления груза в таможенный орган по месту назначения назначения.

При приобретении книжек МДП АСМАП организации-перевозчики оплачивают не только стоимость книжки МДП и услуг АСМАП, но и страхование МДП.

Стоимость страховки составляет 12 долларов.

Учитывая, что применение процедуры МДП является добровольным, то и страхование книжек МДП не может рассматриваться в качестве обязательного. Следовательно, понесенные расходы по страхованию книжек МДП не могут быть отнесены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли.

Минфин России в письме от 06.09.2005 № 03-11-04/2/67 дал разъяснения о неправомерности учета для целей налогообложения расходов по страхованию книжек МДП организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения.

В завершение необходимо отметить, что вопросы страхования при осуществлении международных перевозок являются наиболее сложными с точки зрения налогообложения.

Данное обстоятельство вызвано как несовершенством законодательной базы Российской Федерации, так и отсутствием судебной практики по вопросам учета понесенных расходов по указанным видам страхования с учетом требований, предусмотренных главой 25 НК РФ.