Передача прав на помещения: жилые и нежилые. В чем разница для целей исчисления НДС?

Содержание

• Передача прав на помещения: жилые и нежилые. В чем разница для целей исчисления НДС?

Проблема исчисления НДС в отношении сделок по передаче имущественных прав, в том числе на создаваемые объекты недвижимости, всегда вызывала массу вопросов у правоприменителей, поскольку данные правоотношения не в достаточной степени были урегулированы нормами главы 21 НК РФ. Решить данную проблему должна была новая редакция статьи 155 НК РФ, вступившая в силу с 01.01.2006 года (Федеральный закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ).

Принимая новую редакцию данной статьи НК РФ, законодатель сформулировал четкие правила исчисления налоговой базы при передаче имущественных прав в отношении строящихся объектов. В соответствии с пунктом 3 статьи 155 НК РФ налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом НДС и расходами на приобретение указанных прав. Благодаря новой редакции статьи 155 НК РФ исчисление НДС в отношении имущественных прав стало более справедливым с точки зрения экономического понимания: если имущественное право передается дороже, нежели было приобретено, то в рамках такой операции возникает добавленная стоимость, которая и подлежит обложению НДС.

Но принятие данной нормы, решив одну проблему, тут же породило другую. Возникновение сложностей с применением пункта 3 статьи 155 НК РФ обусловлено использованными в статье формулировками:

Исходя из буквального толкования данной нормы НК РФ порядок исчисления налоговой базы по НДС, предусмотренный пунктом 3 статьи 155 НК РФ, применяется только в отношении сделок по передаче имущественных прав на жилые помещения. В отношении сделок по передаче имущественных прав на нежилые помещения в статье 155 НК РФ нет ни единого упоминания.

Этот пробел постарался восполнить Минфин России, который в своем письме от 29.04.2009 № 03-07-11/122 изложил следующую точку зрения.

Вывод, сделанный Минфином России в указанном выше письме, можно сформулировать предельно просто: если НК РФ в отношении какой-либо операции не содержит специальной нормы об исчислении налоговой базы по НДС, то обложению подлежит вся полученная по сделке сумма.

При этом, как это ни прискорбно, Минфин России не пытается понять, что является в описанном примере добавленной стоимостью.

Кроме эмоционального несогласия с позицией Минфина России можно привести следующие юридические доводы.

Пункт 3 статьи 155 НК РФ определяет порядок исчисления налоговой базы по НДС в отношении сделок по передаче имущественных прав на строящиеся жилые объекты, не оговаривая какие-либо особенности исчисления налоговой базы в отношении нежилых помещений. Вместе с тем, в гражданско-правовом смысле никаких различий между указанными имущественными правами на жилые или нежилые помещения нет. Если же объекты налогообложения с гражданско-правовой точки зрения являются сходными, то, с учетом мнения Конституционного Суда РФ, изложенного в Определении от 07.02.2002 № 13-О, в отношении таких объектов должны применяться идентичные правила налогообложения. Исключение же того или иного объекта из единого механизма исчисления налоговой базы должно быть законодательно предусмотренным и мотивированным. В данном случае никаких законодательно предусмотренных исключений для сделок по передаче имущественных прав на нежилые помещения не предусмотрено.

Следовательно, в отношении сделок по передаче имущественных прав на нежилые помещения должны применяться правила исчисления налоговой базы, установленные пунктом 3 статьи 155 НК РФ.

Если предположить, что позиция Минфина России, изложенная в письме, является правильной, то мы столкнемся со следующими проблемами правоприменения.

Если пункт 3 статьи 155 НК РФ не регулирует вопросы исчисления налоговой базы по передаче имущественных прав на нежилые помещения, то в НК РФ мы тем более не найдем ни одной нормы, которая помогла бы исчислить НДС в отношении таких операций.

Ссылка Минфина России на статью 153 НК РФ представляется некорректной, поскольку в соответствии с ее названием она регулирует правоотношения только в отношении операций по реализации товаров, работ и услуг. Если же обратиться к содержанию пункта 1 статьи 153 НК РФ, то в нем содержится отсылочная норма, указывающая на то, что особенности исчисления налоговой базы в отношении имущественных прав устанавливаются главой 21 НК РФ. И если таким особым механизмом для всех имущественных прав не является пункт 3 статьи 155 НК РФ, то в отношении операций по передаче имущественных прав на нежилые помещения правила исчисления налоговой базы вообще не установлены. Это, в свою очередь, делает в принципе невозможным начисление НДС в отношении таких операций.

Следовательно, с учетом экономического содержания указанных операций и единства их правового регулирования, начисление НДС в отношении передачи имущественных прав на нежилые помещения должно осуществляться по правилам, предусмотренным пунктом 3 статьи 155 НК РФ.