Об этих и других нововведениях читайте в статье экспертов 1С.
Примечание:
* Подробнее об изменениях, внесенных в Налоговый кодекс РФ «антиофшорным» Федеральным законом от 24.11.2014 № 376-ФЗ, читайте в комментарии А.С. Кизимова, заместителя директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России.
Шпаргалка по статье от редакции БУХ.1С для тех, у кого нет времени:
1. В механизм налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний с 15.03.2016 внесены изменения (распространяются и на обязанности, возникшие до 15.03.2016).
2. Налогоплательщик обязан уведомлять налоговую о контролируемых иностранных компаниях не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующее лицо учитывает доход в виде прибыли КИК.
3. Направляя в инспекцию сведения, необходимо указать организационную форму иностранной компании, ее наименование и реквизиты документа об учреждении, дату регистрации, регистрационный номер.
4. Новые формы уведомлений ФНС России должна утвердить в ближайшее время.
5. За непредставление уведомления о контролируемых иностранных компаниях могут привлечь к ответственности (штраф в размере 100 тысяч рублей за каждую КИК). Ответственность предусмотрена и за неуплату налога в результате невключения в налоговую базу прибыли контролируемой компании (штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога, но не менее 100 тысяч рублей).
6. Как контролирующие, так простые акционеры (участники, пайщики) могут не учитывать в налоговой базе доход в виде имущества ликвидируемой иностранной организации.
7. Уточнен порядок определения прибыли контролируемых компаний. Прибыль может определяться двумя способами: по данным финансовой отчетности (прибылью признается прибыль/убыток до налогообложения, необходимо аудиторское заключение) или по правилам гл.25 НК РФ для российских компаний.
8. Прибыль КИК, определенная по данным финансовой отчетности этой компании и выраженная в иностранной валюте, может уменьшаться на величину дивидендов. Раньше включать сумму дивидендов при расчете прибыли не разрешалось.
9. Новые правила учет доходов и расходов КИК действуют с 01.01.2015.
Федеральным законом от 15.02.2016 № 32-ФЗ (далее - Закон № 32-ФЗ) внесены изменения в часть 1 и 2 Налогового кодекса РФ. Поправки посвящены особенностям налогообложения контролируемых иностранных компаний. Рассмотрим основные из них.
Уведомление о контролируемых компаниях и об участии в них
Как известно, налогоплательщик обязан уведомить налоговую инспекцию (п. 1 ст. 25.14 НК РФ):
- о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица);
- о контролируемых иностранных компаниях.
Если речь идет о контролируемых иностранных компаниях, то уведомить нужно не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующее лицо учитывает доход в виде прибыли КИК (п. 2 ст. 25.14 НК РФ). Законодатель оставил прежние сроки подачи уведомления, но уточнил, что прибыль учитывается по правилам глав 23 и 25 Налогового кодекса РФ. О необходимости определять прибыль контролируемой компании по правилам главы 25 НК РФ ранее высказывался Минфин России (письмо от 15.12.2015 № 03-10-10/73382).
Что касается уведомления об участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица), то ранее оно подавалось в срок не позднее одного месяца с даты возникновения (изменения доли) участия. С 15.03.2016 ситуация изменилась: уведомление об участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица) следует подавать не позднее трех месяцев с даты возникновения (изменения) доли. Такие поправки внесены подпунктом «б» пункта 5 статьи 1 Закона № 32-ФЗ.
В случае прекращения участия в иностранных организациях (прекращения (ликвидации) иностранных структур без образования юридического лица) налогоплательщик должен проинформировать об этом налоговый орган. Это также нужно сделать не позднее трех месяцев с даты прекращения участия, а не в течение одного месяца, как было ранее.
Кроме того, изменился и состав направляемых в инспекцию сведений.
К примеру, в вышеозначенных уведомлениях дополнительно придется указать следующую информацию (п.п. 5, 6 ст. 25.14 НК РФ):
- организационную форму иностранной структуры без образования юридического лица, ее наименование и реквизиты документа об учреждении, дату учреждения (регистрации), регистрационный номер (иной идентификатор) в государстве учреждения (регистрации) при их наличии (или их аналоги);
- наименование, основной государственный регистрационный номер, идентификационный номер налогоплательщика, код причины постановки на учет налогоплательщика - российской организации, через которую реализовано косвенное участие в иностранной организации.
В настоящее время действуют формы уведомлений, утв. приказом ФНС России от 24.04.2015 № ММВ-7-14/177@.
Вероятно, в ближайшее время ФНС России приведет данные формы в соответствие с новыми положениями закона. Об утверждении новых форм мы сообщим дополнительно на сайте ИС 1С:ИТС (http://its.1c.ru/).
Новые правила вступили в силу с 15.03.2016. Поскольку изменение срока подачи уведомления об участии в иностранной организации (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица) улучшает положение налогоплательщиков, он применяется, даже когда обязанность представить уведомление возникла до 15.03.2016.
Ответственность за отсутствие уведомления о КИК
Если налоговый орган обладает информацией, что налогоплательщик является контролирующим лицом иностранной организации, но соответствующее уведомление им не представлено, контролеры вправе выставить требование о представлении такого уведомления. Установлен срок для этого - не менее 30 дней с даты получения требования (пп. «е» п. 5 ст. 1 Закона № 32-ФЗ). Отметим, что ранее указанный срок определялся самим налоговым органом.
Если налогоплательщик в срок представит уведомление по требованию налогового органа, он освобождается от ответственности по статьям 129.5 и 129.6 НК РФ. Напомним, что статьей 129.5 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату (неполную уплату) налога в результате невключения в налоговую базу прибыли контролируемой компании. По статье 129.6 НК РФ можно привлечь к ответственности за неправомерное непредставление уведомления (недостоверных сведений) о контролируемых иностранных компаниях (об участии в иностранных организациях).
В этом случае пени на соответствующие суммы налогов также не начисляются (пп. «з» п. 5 ст. 1 Закона № 32-ФЗ).
Приведенные положения распространяются также на случаи, когда налогоплательщик своевременно представил уведомление о контролируемых иностранных компаниях, но при этом не отразил в нем сведения (пп. «з» п. 5 ст. 1 Закона № 32-ФЗ).
Правила действуют с 15.03.2016. Однако они могут применяться к уведомлениям, направленным по требованию налогового органа до этой даты при условии, что налоговый орган еще не принял по нему решение.
Налогообложение имущества ликвидированной иностранной организации
Редакция пункта 2.2 статьи 277 НК РФ, действовавшая до 15.02.2016, предусматривала, что стоимость имущества (имущественных прав), полученного при ликвидации иностранной организации, не включается в доходы акционера (участника, пайщика). Это допускалось при условии, что указанные лица признавались контролирующими в отношении ликвидируемой иностранной организации.
С 15.02.2016 данное условие исключено. Теперь наряду с контролирующими акционерами (участниками, пайщиками) право не учитывать в налоговой базе доход в виде имущества ликвидируемой иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) получили и простые акционеры (участники, пайщики, учредители), которые не являются контролирующими (пп. «а» п. 13 ст. 2 Закона № 32-ФЗ).
Налогоплательщик вправе не учитывать при определении налоговой базы упомянутые доходы при условии, что процедура ликвидации иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) завершена до 01.01.2018 (пп. «б» п. 13 ст. 2 Закона № 32-ФЗ).
Согласно новому пункту 2.3 статьи 277 НК РФ, введенному Федеральным законом от 15.02.2016 № 32-ФЗ, такой срок может продлеваться, если:
- решение акционеров (учредителей) или иных уполномоченных лиц о ликвидации иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) принято до 01.01.2017, но процедура ликвидации не может быть завершена до 01.01.2018 в связи с ограничениями, установленными личным законом иностранной организации либо участием иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) в судебном разбирательстве;
- личным законом иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) установлен минимальный период владения акциями (долями, паями) в иностранной организации (иностранной структуре без образования юридического лица) и (или) в ее дочерних организациях и (или) иностранных структурах без образования юридического лица, при несоблюдении которого возникает обязанность уплатить налог, установленный законодательством иностранного государства, при этом начало такого периода приходится на дату до 01.01.2015, а окончание такого периода приходится на дату после 01.01.2018;
- решение о ликвидации иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) не может быть принято до 01.01.2018 в связи с ограничениями, установленными условиями выпуска обращающихся облигаций, отвечающих требованиям, установленным подпунктом 1 пункта 2.1 статьи 310 НК РФ.
При этом важно помнить, что процедура ликвидации иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) должна быть завершена не позднее окончания 365 последовательных календарных дней, считая с даты окончания ограничений (судебных разбирательств, минимального периода).
Уточнение порядка определения прибыли контролируемых компаний
Изменения претерпела и статья 309.1 НК РФ. Согласно ее новой редакции прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании, определенная одним из следующих способов (пп. «а» п. 18 ст. 2 Закона № 32-ФЗ):
- по данным финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. В этом случае прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения. При определении прибыли (убытка) применяются положения статьи 309.1 НК РФ;
- по правилам, установленным главой 25 НК РФ для налогоплательщиков, которыми являются российские организации, без учета положений статьи 309.1 НК РФ.
В первом случае определение прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании осуществляется практически на тех же условиях, что и ранее.
Однако теперь необходимо не просто аудиторское заключение, а именно то, которое не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения (пп. «б» п. 18 ст. 2 Закона № 32-ФЗ).
В случае невыполнения данных условий, а также по выбору налогоплательщика, которым является контролирующее лицо, прибыль (убыток) КИК определяется по правилам, установленным главой 25 НК РФ (второй способ).
Если порядок определения прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании применяется по выбору налогоплательщика, то его придется применять в течение не менее пяти налоговых периодов, что отражается в учетной политике. Такое уточнение внесено в пункт 1.3 статьи 309.1 НК РФ (пп. «б» п. 18 ст. 2 Закона № 32-ФЗ). Ранее законом не предусматривалась возможность такого выбора.
Очередное новшество заключается в том, что прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании, определенная по данным финансовой отчетности этой компании и выраженная в иностранной валюте, может уменьшаться на величину дивидендов (распределенной прибыли), учитываемых в соответствии с порядком, предусмотренным пунктом 1 статьи 25.15 НК РФ. Данная величина прибыли подлежит пересчету в рубли с применением среднего курса иностранной валюты (пп. «в» п. 18 ст. 2 Закона № 32-ФЗ).
Отметим, что ранее исключать сумму дивидендов (распределенной прибыли) при расчете прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании не разрешалось, т. к. это могло привести к их двойному налогообложению.
Также возможность пересчета суммы прибыли (убытка) контролируемой компании в рубли по среднему курсу иностранной валюты предоставлена и тем налогоплательщикам, которые определяют ее по правилам главы 25 НК РФ (абз. 3 п. 2 ст. 309.1 НК РФ, пп. «в» п. 18 ст. 2 Закона № 32-ФЗ).
Обращаем ваше внимание, что при определении прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании не учитываются следующие доходы (расходы) этой компании в виде сумм (п. 3 ст. 309.1 НК РФ, пп. «г» п. 18 ст. 2 Закона № 32-ФЗ):
- от переоценки долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов по справедливой стоимости в соответствии с применимыми стандартами составления финансовой отчетности;
- прибыли (убытка) дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов);
- расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов.
Ранее не учитывались только доходы (расходы) этой компании в виде сумм от переоценки ценных бумаг, производных финансовых инструментов по рыночной стоимости, а также в виде сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов.
В случае реализации или иного выбытия долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах, кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании, определенную в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 309.1 НК РФ, можно скорректировать.
Говоря точнее, корректировка возможна на суммы от переоценки перечисленных активов (если такая переоценка производилась). Это относится и к убытку от обесценения (п. 3.1 ст. 309.1 НК РФ).
Также к числу неучитываемых доходов для целей исчисления налога на прибыль добавлены дивиденды, полученные налогоплательщиком, который является контролирующим лицом, от контролируемой им иностранной компании в результате распределения прибыли этой компании, если доход в виде прибыли этой компании был указан им в налоговой декларации (налоговых декларациях), представленной (представленных) за соответствующие налоговые периоды (пп. 53 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Новые правила учета доходов и расходов контролируемых компаний действуют с 01.01.2015.
Льготы по дивидендам для иностранных организаций
По общему правилу к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, может применяться, в частности, ставка налога на прибыль 0 процентов. Это возможно в отношении дивидендов, полученных российскими организациями при условии, что (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ):
- на день принятия решения о выплате дивидендов организация, получающая дивиденды, в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) организации, выплачивающей дивиденды;
- или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.
Благодаря поправкам, внесенным Законом № 32-ФЗ, право использовать льготную ставку по дивидендам получили также иностранные организации, которые самостоятельно признали себя налоговыми резидентами РФ в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 НК РФ. Иные иностранные организации применять нулевую ставку к полученным дивидендам не вправе.
Напомним, что иностранная организация, имеющая постоянное местонахождение в иностранном государстве и осуществляющая деятельность в РФ через обособленное подразделение, вправе самостоятельно признать себя налоговым резидентом РФ, представив в налоговую инспекцию соответствующее заявление (п. 8 ст. 246.2 НК РФ). Налоговую ставку можно применять к дивидендам, полученным после вступления в силу поправок, т. е. с 15.02.2016.
