Содержание

• "Новогодние" расходы - оформление витрин и торговых залов

Последний месяц года является наиболее важным и ответственным в деятельности бухгалтера. Необходимо подвести итоги финансово-хозяйственной деятельности организации, провести инвентаризацию, сверку расчетов с бюджетом, исправить выявленные ошибки, составить приказ об учетной политике. Кроме этого, бухгалтеры организаций розничной торговли, общественного питания, бытового обслуживания сталкиваются со специфичными видами расходов - "новогодние затраты". Для подготовки к встрече Нового года, необходимо оформить помещения торгового зала (зала обслуживания) и витрины, организовать корпоративную вечеринку, выплатить премии к Новому году, подготовить подарки работникам и организациям-партнерам, а также отразить данные расходы в бухгалтерском и налоговом учете.

Прежде всего необходимо решить вопрос относятся ли данные затраты к расходам по обычным видам деятельности, операционным или внереализационным расходам с точки зрения бухгалтерского учета и могут ли быть учтены для целей налогообложения. В соответствии с пунктом 12 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (далее - ПБУ 10/99) расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иные аналогичные расходы являются внереализационными расходами. Конечно, большинство бухгалтеров, не сомневаясь, скажут, что расходы, связанные с подготовкой и празднованием Нового года, относятся к внереализационным расходам для целей бухгалтерского учета и в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, учтены быть не могут. Однако, некоторые расходы, по мнению автора, могут быть отнесены к расходам по обычным видам деятельности, то есть к расходам, связанным изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров и, соответственно, учтены для целей налогообложения.

В самой простой ситуации находятся бухгалтеры организаций, применяющих систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, так как данные организации ведут только бухгалтерский учет и уплачивают налог вне зависимости от сумм полученных доходов и понесенных расходов. Бухгалтер такой организации столкнется лишь с проблемой правильного отражения в бухгалтерском учете данных операций. Необходимо помнить, что неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций признается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, ответственность за которое предусмотрена статьей 120 НК РФ.

Бухгалтеры организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения или общий налоговый режим, находятся в более сложной ситуации. Так как данные расходы надо учитывать не только для целей бухгалтерского учета, но и для налогового.

Для признания затрат для целей налогового учета необходимо, чтобы данные расходы удовлетворяли требованиям главы 25 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Кроме того, при определении налоговой базы не учитываются расходы, поименованные в статье 270 НК РФ, в том числе, в соответствии с пунктом 49 статьи 270 НК РФ иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного, основная задача бухгалтера доказать обоснованность понесенных расходов. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Анализируя мнения специалистов Минфина России и ФНС России по вопросу обоснованности расходов, можно сделать вывод, что критерий обоснованности рассматривается как направленность тех или иных расходов на осуществление деятельности организации. В Постановлении ФАС Московского округа от 28.07.2005 по делу № КА-А40/6950-05 изложена следующая позиция в отношении обоснованности затрат:

Исходя из вышеизложенного, каждый бухгалтер должен для себя решить готов ли он доказывать, что те или иные расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В отношении расходов на праздничное оформление офисных помещений, приобретение новогодних подарков сотрудникам и представителям организаций-партнеров, проведение корпоративной вечеринки, доказать обоснованность данных затрат будет крайне затруднительно. В данном случае, бухгалтеру сможет помочь только творческий подход. Например, из документов должно следовать, что ваша организация в канун Нового года проводила не корпоративную вечеринку, а презентацию новой продукции (рекламные расходы) или встречу с представителями другой организации (представительские расходы).

Наиболее просто для бухгалтера доказать обоснованность расходов на оформление витрин магазинов, организаций общественного питания и бытового обслуживания и торговых залов (залов обслуживания).

С точки зрения бухгалтерского учета в соответствии с пунктами 5 и 7 ПБУ 10/99 расходы организации розничной торговли на оформление витрин являются коммерческим расходам и относятся к расходам по обычным видам деятельности

Согласно подпункту 28 пункту 1 статьи 264 НК РФ расходы на рекламу учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции для организаций, применяющих общий налоговый режим. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы на рекламу, производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания в с соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Расходы на рекламу для организаций, применяющих УСН, принимаются применительно к порядку, установленному пунктом 4 статьи 264 НК РФ. В соответствии с данным пунктом расходы на оформление витрин относятся к рекламным расходам организации. НК РФ не конкретизирует, какие именно затраты относятся к расходам на оформление витрин.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 18.07.1995 № 108-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях, которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к физическому либо юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний. Следовательно, законодательством о рекламе также не определен конкретный перечень рекламных расходов, а определены лишь критерии их отнесения к рекламным.

С целью анализа видов расходов на оформление витрин, которые можно отнести на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, необходимо изучить положения нормативных правовых актов, содержащих рекомендации гражданско-правового характера в отношении услуг розничной торговли и по оформлению витрин.

Пунктом 5.1 Государственного стандарта РФ ГОСТ Р 51304-99 "Услуги розничной торговли. Общие требования", введенного в действие Постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 № 243-ст, предусмотрено, что услуги розничной торговли должны отвечать следующим требованиям:

• социального назначения;
• функциональной пригодности;
• эргономики;
• эстетики;
• технологичности;
• безопасности;
• охраны окружающей среды.

В соответствии с пунктом 5.5 данного стандарта требования эстетики услуги торговли предусматривают гармоничность, стилевое единство, целостность композиции и художественной выразительности при оформлении интерьера торгового зала, витрин, выкладки товаров на торговом оборудовании, рабочего места, исполнения рекламных материалов.

Об эстетических требованиях при оформлении витрин говорится и в пункте 10 письма Роскомторга от 17.03.1994 № 1-314/32-9 "О примерных правилах работы предприятия розничной торговли и Основных требованиях к работе мелкорозничной торговой сети".

Некоторыми нормативными правовыми документами субъектов РФ определены требования, предъявляемые к оформлению витрин. Например, пунктом 3.2.4 Постановления Правительства Москвы от 22.01.2002 № 41-ПП "О перспективах развития и правилах размещения средств наружной рекламы, информации и оформления города" определены следующие требования к информации, размещаемой в витринах торговых предприятий:

1) в витрине предприятия торговли не допускается размещать информацию, содержащую торговые марки, наименования, товарные знаки и знаки обслуживания других фирм;

2) в витринах магазинов можно размещать без регистрации:

• информацию о реализуемых в данной организации товарах;
• собственное или фирменное наименование предприятия (при наличии вывески), его зарегистрированные товарные знаки и знаки обслуживания;
• изобразительные элементы, раскрывающие профиль предприятия и соответствующие его фирменному наименованию;
• элементы декоративного оформления;
• праздничное оформление, размещаемое в обязательном порядке к государственным и городским праздникам.

Кроме того, некоторыми субъектами РФ предусматриваются особые требования при оформлении витрин к праздникам, в том числи при праздновании Нового года.

Например, требования праздничного оформления витрин к встрече Нового 2005 года и Рождества Христова предусматривались Распоряжениями Правительства Москвы от 19.11.2004 № 2331-РП и от 07.12.2004 № 2449-РП, Распоряжением Правительства Санкт-Петербурга от 16.11.2004 № 142-РП. Распоряжением Правительства Москвы от 17.10.2005 № 2044-РП "О праздничном оформлении витрин и фасадов предприятий и организаций, расположенных в центральной части города, к Новому 2006 году и Рождеству Христову" префектурам ряда округов Москвы и руководителям предприятий рекомендовано принять участие в реализации концепции оформления витрин и фасадов к предстоящим праздникам.

Следовательно, оформлять витрины нужно не только "по собственному желанию" организации, но и "добровольно-принудительно".

К расходам, связанным с оформлением витрин и торговых залов, можно отнести:

• затраты на списание товаров, полностью утративших свои потребительские качества в результате экспонирования;
• затраты на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
• материалы, использованные для изготовления макетов, муляжей;
• декоративные элементы, в том числе искусственные ели, гирлянды, игрушки;
• оказание услуг специализированными организациями, художниками-оформителями, разработавшими дизайн-проекты витрин.

Для оформления витрины или торгового зала рекомендуется издать внутренний организационно-распорядительный документ (приказ, распоряжение), регламентирующее конкретный порядок их оформления, в том числе определяющий ответственного за проведение работ, ассортимент товаров и материалов, используемых для оформления.

Рассмотрим более подробно операции по оформлению витрин и торговых залов в зависимости от видов понесенных расходов.

Использование товаров

Ассортимент товаров, используемых при оформлении витрины, предусматривается организационно-распорядительным документом.

Для передачи товара на витрину оформляется унифицированная форма № ТОРГ-13 "Накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары", утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.

В момент выставления товара в витрине в бухгалтерском и налоговом учете организации расходов не возникает. В бухгалтерском учете передача товаров для оформления витрины отражается записью по субсчетам счета 41, например, по кредиту субсчета 41-1 "Товары на складах" и дебету субсчета 41-5 "Товары, используемые для оформления витрин".

Товар, выставленный в витрине, со временем теряет полностью или частично свои первоначальные качества.

В случае, если товар полностью потерял свои первоначальные качества в результате экспонирования в витрине, то данную операцию в бухгалтерском учете отражаем проводкой

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 41-5 "Товары, используемые для оформления витрин"

Если товар потерял свои первоначальные качества частично, то при снятии товара с витрины и возврате на склад также оформляется форма ТОРГ-13. Товар с витрины снимают на основании приказа (распоряжения) руководителя, либо должна быть установлена периодичность замены товаров в витрине.

Стоимость товара может быть уменьшена (уценка) с оформлением унифицированной формы ТОРГ-20 "Акт по подработке, подсортировке, перетаривании товаров", которая применяется в случае обнаружения понижения качества и порчи товаров. Результаты уценки следует оформить инвентаризационными описями с указанием старой, новой цены и суммами уценки.

В соответствии с пунктом 4 статьи 264 НК РФ расходы на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании относятся к рекламным расходам и принимаются к вычету при определении налогооблагаемой базы без ограничений при наличии документов, подтверждающих данные расходы.

Приобретение новогодней атрибутики длительного пользования

Какой же Новый год может обойтись без фигуры Деда Мороза при входе в магазин и искусственной ели, украшающей торговый зал (зал обслуживания). По-новогоднему украшенные витрины и торговые залы магазинов несомненно помогают привлечь покупателей и клиентов. Однако, признать данные расходы рекламными будет крайне затруднительно, так как данные расходы не несут в себе информации о реализуемых товарах и оказываемых услугах, а также о самой организации.

Учитывая, что фигуры Деда Мороза, ели, гирлянды могут служить длительный срок, то возникает крайне сложный вопрос о возможности их учета в качестве основных средств.

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Учитывая, что доказать использование фигуры Деда Мороза или ели в производстве продукции или выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, а также способность приносить экономическую выгоду будет крайне затруднительно, то признать данные объекты основными средствами нельзя.

Следовательно, наиболее логично средства, истраченные на приобретение фигуры Деда Мороза, елей, гирлянд сразу списывать на счет 91 субсчет "Прочие расходы". Входной НДС также нельзя принять к вычету. В целях обеспечения сохранности этих объектов следует организовать надлежащий контроль за их хранение и перемещением в отдельной ведомости по учету объектов непроизводственного назначения, форма которой утверждается приказом руководителя организации.

Особо следует отметить, что на основании пункта 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Соответственно, со стоимости данных объектов не надо уплачивать налог на имущество.

Расходы на приобретение фигуры Деда Мороза, искусственной ели и гирлянд не учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В случае, если фигурки Деда Мороза и елей являются декоративными элементами оформления витрин, то данные расходы, по мнению автора, могут быть учтены как расходы на оформление витрин, и отнесены к расходам уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Приобретение новогодних расходных материалов

Расходы на приобретение декоративных элементов, в том числе елочных игрушек, мишуры, украшений, используемых при оформлении торговых залов (залов обслуживания) и витрин, в бухгалтерском учете рассматриваются, в основном, как материалы, используемые для непроизводственных нужд. Следовательно, в бухгалтерском учете данные расходы будут учтены по дебету счету 91-2 "Прочие расходы". Аналогично учитывается и сумма НДС, уплаченная при приобретении элементов декора.

В случае, если бухгалтер организации готов встретится с налоговыми органами в арбитражном суде, то он может попытаться доказать, что расходы на оформление витрин не конкретизированы, а, следовательно, данные расходы могут быть отражены по дебету счету 44 "Расходы на продажу" и учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Расходы на оплату услуг дизайнерской организации

Как правило, дизайнеры привлекаются организациями при осуществлении текущего или капитального ремонта помещений, а также при открытии нового магазина или объекта общественного питания. Но некоторые организации привлекают специалистов и при оформлении витрин и торговых залов к праздникам. Учитывая, что перечень рекламных расходов не ограничен, то стоимость оказанных услуг дизайнерской организации может быть отнесен в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу. Однако, необходимо, чтобы из текста заключенного договора не следовало, что предметом договора является оформление магазина к Новому году (или каком-либо иному празднику). Так как в данном случае, расходы будут являться необоснованными.

При заключении договора следует учесть будут ли выполняться работы с использованием материалов и товаров заказчика или из материалов, приобретаемых дизайнерской организацией для исполнения договора. В случае, если в качестве материалов предполагается использование декоративных элементов, то целесообразно в договоре предусмотреть, что используются материалы исполнителя, так как выделить стоимость материалов из общей стоимости договора будет невозможным. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 44 Кредит 60

- отражена задолженность дизайнерской организации за выполненные работы по договору возмездного оказания услуг по оформлению витрины;

Дебет 19 Кредит 60

- отражена сумма НДС по принятым работам

Дебет 44 Кредит 41-5 "Товары, используемые для оформления витрины"

Также возможны следующие проводки при передаче собственных материалов дизайнерской организации:

Дебет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" Кредит 10-1 "Сырье и материалы"

Дебет 44 Кредит 10-7

- списывается стоимость материалов, использованных для оформления витрин.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, расходы по оплате услуг дизайнерской организации могут учесть в уменьшение налогооблагаемой базы при расчете единого налога. Затраты по оформлению торгового зала отнести в уменьшение доходов при определении налоговой базы будет затруднительно, так как перечень расходов, применяемый при УСН является закрытым (п. 1 ст. 346.16 НК РФ) и расходы, связанные с обслуживанием помещений, не предусмотрены. В составе материальных расходов могут быть учтены лишь расходы по техническому обслуживанию основных средств (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ и п. 2 ст. 254 НК РФ).

В заключении необходимо отметить, что какие-либо акты законодательства, нормативные правовые акты, официальные разъяснения Минфина России или ФНС России, а также арбитражная практика по вопросу правомерности признания расходов на оформление витрин и помещений к праздникам в настоящее время отсутствует. В связи с этим, каждый бухгалтер должен определить какой путь учета расходов ему ближе, и запастись либо весомыми доказательствами обоснованности понесенных расходов, либо не рисковать и отнести затраты на расходы не учитываемые для целей налогообложения.