Содержание
|
Суть проблемы
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ в состав доходов физического лица, полученного в натуральной форме, включается оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.
В связи с применением данных положений НК РФ на практике возникает множество вопросов о правомерности невключения соответствующих сумм в состав объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц (а в силу статьи 235 и 236 НК РФ - и по единому социальному налогу).
Позиция МНС России по данному вопросу достаточно точно выражена в письме от 24.04.2002 № 04-4-08/1-64-П758 - в случае оплаты работодателями за своих работников стоимости обучения, связанного с повышением их образовательного уровня, указанные выплаты на основании пункта 2 статьи 211 НК РФ учитываются у этих работников при определении налоговой базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц по ставке 13%.
В соответствии со статьей 21 Федерального закона от 13.01.1996 № 12-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "Об образовании"" такие понятия как "профессиональная подготовка" и "образование" не следует отождествлять. В связи с этим делается вывод о том, что расходы работодателя по профессиональной подготовке работников не включаются в состав дохода физических лиц, а расходы на образование (в смысле вышеуказанного закона) - включаются, поскольку нет связи с производственным процессом (см. письмо МНС России).
Однако в соответствии со статьей 196 ТК РФ, включенной в IX раздел "Профессиональная подготовка, переподготовка и повышение квалификации работников" ТК РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.
Подобные формулировки ТК РФ с учетом требований статьи 211 НК РФ указывают на то, что если работник по инициативе работодателя направляется на обучение в целях дальнейшей реализации своей трудовой функции, то объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц не возникает (необходимо отметить, что объект налогообложения может возникнуть только в случае, если оплата какого-либо блага осуществляется в интересах работника, вследствие чего данный факт должен быть доказан налоговыми органами).
Судебные решения
Так, аудиторская фирма обратилась в арбитражный суд с иском к налоговому органу о признании недействительным его решения о применении к истцу ответственности за невключение в совокупный годовой доход сотрудников этой фирмы затрат, направленных на оплату услуг учебного учреждения, связанных с обучением на двухнедельных курсах этих лиц, а также с их аттестацией.
Обучение производилось на основании договоров аудиторской фирмы с образовательным учреждением, согласно которым последнее обязалось подготовить работников аудиторской фирмы к сдаче аттестационного экзамена по общему аудиту.
По мнению налогового органа, не считаются доходом физических лиц затраты организации, направленные на оплату повышения их квалификации. Получение же физическими лицами образования за счет средств организации рассматривается как получение материального блага. Аттестация проводится с целью обеспечения профессионального выполнения аудиторами своих обязанностей и подтверждает квалификацию по конкретной профессии, следовательно, не является повышением квалификации в смысле статьи 184 КЗоТ (196 ТК РФ, действующего с 01.02.2002 года). Поэтому затраты фирмы по обучению и подготовке к аттестационному экзамену своих сотрудников, а также проведению аттестации включаются в совокупный доход физических лиц.
Суд удовлетворил иск налогоплательщика, указав следующее.
Сотрудники фирмы направлялись в учебные заведения с целью повышения их квалификации, приобретения специальных знаний и дальнейшего использования полученных знаний в текущей работе организации. Плата за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров является затратами организации, произведенными в первую очередь в ее интересах, что свидетельствует об отсутствии исключительно личного интереса физических лиц и, соответственно, об отсутствии личного дохода, подлежащего налогообложению.
Аттестация в силу названных норм производится за плату.
Стоимость подготовки сотрудников аудиторской фирмы и стоимость аттестации, оплаченная за счет средств фирмы, не может рассматриваться как доход ее сотрудников. Обучение (подготовка) сотрудников и их аттестация производились по инициативе работодателя с целью повышения их квалификации и более эффективного выполнения ими основной уставной деятельности - высокопрофессионального оказания услуг в области общего аудита как можно более широкому кругу клиентов.
