Содержание
Примечание:
* О таких "новогодних" расходах как оформление витрин и торговых залов читайте здесь.
Рассмотрим правовые и налоговые основы проведения мероприятий, связанных с продвижением товара*. Прежде всего, необходимо учесть, что рекламные мероприятия с финансовой точки зрения связаны либо с возникновением дополнительных (рекламных) расходов, либо с уменьшением ожидаемого дохода от реализации товаров (предоставление скидки).
Примечание:
* Также читайте о претензиях налоговых органов к оформлению такого рода расходов в номере 10 (октябрь) "БУХ.1С" за 2004 год (стр. 22).
В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 18.07.1995 № 108-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний. Пунктом 1 статьи 5 данного закона предусмотрено, что реклама должна быть распознаваема без специальных знаний или без применения технических средств именно как реклама непосредственно в момент ее представления независимо от формы или от используемого средства распространения.
Анализ данного определения не позволяет определить конкретные виды расходов, которые можно назвать рекламными расходами. Следовательно, в случае если организация хочет доказать рекламный характер тех или иных расходов, то в первую очередь необходимо подтвердить, что распространяемая информация предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к определенному виду товаров. Доказывание рекламного характера понесенных расходов нередко вызывает споры с налоговыми органами.
Например, "общество с ограниченной ответственностью "Лесопромышленный комплекс" не доказал факт рекламы выполняемого им комплекса работ по переработке пиловочника, способствования продвижению данных работ на рынке сбыта, расширения за счет рекламы круга покупателей. Данный вывод материалам дела не противоречит, представленный в дело рекламный проспект не содержит информации о том, что фирма "Зодчий.ру" строит дома из материалов, произведенных заявителем". (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.10.2004 № А31-6851/7).
Также споры с налоговыми органами по поводу рекламного характера расходов возникают при рассылке печатной продукции (листовок, буклетов, брошюр) путем почтовых рассылок. Так, например, в письме УФНС по г. Москве от 16.03.2005 № 20-08/16391 "О расходах на рекламу" высказано мнение, что распространение каталогов с информацией о товарах путем адресной рассылки по базе данных потенциальных клиентов (физических лиц) не является рекламой. При этом расходы, связанные с безвозмездной передачей каталогов, не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пункта 16 статьи 270 НК РФ.
Однако данный подход не нашел поддержки со стороны судебных органов. Несомненный интерес по рассматриваемой проблеме представляет Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2005 № КА-А40/7346-05, в котором проанализирована деятельность ООО "Глобус Пост", основной деятельностью которого является реализация товаров широкого потребления населению по каталогам путем почтовых рассылок. "Для целей реализации товаров Общество заказывает изготовление рекламной и иной сопутствующей продукции по договору с ООО "Промопост", прием и рассылка также производится по договору с данной организацией. При распространении подобных материалов средствами почтовой связи ООО "Глобус Пост" используются данные, которые содержат сведения в отношении сотни тысяч физических лиц определенного возраста и увлечений." При данных условиях организацией было доказано, что расходы на приобретение подарков-сюрпризов связаны с реализацией, поскольку обусловлены спецификой деятельности Общества и способствуют продвижению его на рынке, и, следовательно, деятельность ООО "Глобус Пост" по передаче подарков отвечает признакам рекламы, определенным в статье 2 Федерального закона от 18.07.1995 № 108-ФЗ "О рекламе".
В случае, если распространение информации ограничено определенным кругом лиц, то данные расходы к рекламным отнесены быть не могут. Данная позиция подтверждается Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2005 № А05-16465/04-10, в соответствии с которым не признаны рекламными расходы на проведение церемонии открытия нового корпуса и затраты на приобретение инвентаря для хозяйственных нужд гостиницы с нанесенными логотипом гостиницы, телефоном и адресом.
С учетом вышеизложенного, руководителям и бухгалтерам следует предусмотреть в рамках маркетинговой политики раздел, определяющий и обосновывающий виды рекламных мероприятий, проводимых организацией. Именно правильно сформулированный приказ о маркетинговой политике организации будет являться основным инструментом в руках бухгалтера при обосновании рекламного характера тех или иных расходов.
Например, положения маркетинговой политики имели преимущественное значение для судебных органов при рассмотрении иска, предъявленного ООО "Глобус Пост" (Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2005 № КА-А40/7346-05):
|
Одним из распространенных приемов привлечения покупателей является бесплатная (безвозмездная) раздача подарков (сувениров).
Раздача призов, подарков и т.п.
Раздача подарков (сувениров) может проводится в рамках проводимых дегустаций, праздников, промоакций как в торговых залах, на улицах, павильонах, так и на выставках.
В случае безвозмездной раздачи подарков (сувениров) бухгалтер столкнется с проблемой исчисления НДС. Доказать отсутствие объекта налогообложения по НДС, по мнению автора, будет затруднительно, так как в соответствии с пунктом 3 статьи 39 НК РФ под реализацией понимается не только передача товаров (работ, услуг) на возмездной основой, но и на безвозмездной основе в случаях, предусмотренных НК РФ. Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ предусмотрено, что для целей исчисления НДС под реализацией понимается безвозмездная передача товаров (работ, услуг). Данный подход неоднократно излагался в письмах Минфина России от 31.03.2004 № 04-03-11/52, от 25.11.2004 № 03-04-11/209 "О налогообложении бесплатной раздачи сувениров в рамках рекламных акций" и письмах МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15 "Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за второе полугодие 2003 года - 1 квартал 2004 года", от 05.07.2004 № 03-1-08/1484/18 "О налогообложении товаров, передаваемых в рекламных целях".
Необходимо отметить, что при рассмотрении аналогичного вопроса налогоплательщику удалось доказать, что безвозмездная передача товаров в рамках рекламных кампаний не образует объекта по НДС (постановление ФАС Северо-Западного федерального округа от 14.12.2004 № А05-3624/04-22).
Начиная с 1 января 2006 года ситуация с безвозмездной передачей подарков (сувениров) небольшой стоимости изменяется.
Согласно подпункту 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) операции по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышает 100 руб.
Однако бухгалтерам следует учесть, что при осуществлении операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет (п. 4 ст. 149 НК РФ), порядок организации которого определен пунктом 4 статьи 170 НК РФ. Следует помнить, что налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по которым не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
С целью реализации указанных выше норм налогоплательщикам следует в приказе по учетной политике отразить порядок организации раздельного учета и порядок распределения НДС при осуществлении операций как облагаемых НДС, так и необлагаемых.
Описанный выше порядок распространяется и в случае безвозмездной передачи листовок, буклетов, брошюр, календарей и иной рекламной продукции.
Проведение розыгрышей и лотерей
Наиболее простой и часто применяемый организациями торговли способ увеличения объема продаж - проведение розыгрышей среди покупателей, которые приобрели определенное количество товара. Расходы, связанные с организацией, проведением, а также формированием призового фонда проводимого розыгрыша относятся к рекламным расходам (письмо Минфина России от 06.08.2004 № 03-06-06-03/1 "О проведении лотерей").
Проведение такого розыгрыша подпадает под определение стимулирующих лотереи, приведенное в статье 3 Федерального закона Российской Федерации от 11.11.2003 № 138-ФЗ "О лотереях". Стимулирующей лотереей согласно указанной статьи является лотерея, право на участие в которой не связано с внесением платы и призовой фонд которой формируется за счет средств организатора лотереи.
Следует учесть, что в соответствии с пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 11.11.2003 № 138-ФЗ "О лотереях" право на проведение стимулирующей лотереи возникает в случае, если в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный Правительством РФ, уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ или уполномоченный орган местного самоуправления направлено уведомление о проведении стимулирующей лотереи. Уведомление о проведении стимулирующей лотереи с приложением документов должно быть направлено организатором стимулирующей лотереи не менее чем за двадцать дней до дня проведения стимулирующей лотереи. Согласно пункту 2 постановления Правительства РФ от 05.07.2004 № 338 "О мерах по реализации Федерального закона "О лотереях"" указанным выше уполномоченным органом является ФНС России. Уполномоченный орган в течение пятнадцати дней со дня получения такого уведомления имеет право запретить проведение стимулирующей лотереи по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 7 указанного выше закона.
Пунктом 1 статьи 14.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях предусмотрена ответственность за проведение лотереи без полученного в установленном порядке разрешения или без направления в установленном порядке уведомления в виде штрафа (на должностных лиц - от 40 до 200 МРОТ, на юридических лиц - от 500 до 5 000 МРОТ).
В заключение необходимо отметить, что ведение бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организатором лотереи подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке (ст. 23 Федерального закона от 11.11.2003 № 138 "О лотереях"). Таким образом, для организаций, не подлежащих обязательной аудиторской проверке, возникают не только расходы на проведение лотереи, но и дополнительные расходы по оплате услуг аудиторов.
Следовательно, проведение лотерей, по мнению автора, целесообразно для крупных торговых организаций или производителей рекламируемых товаров, большинство из которых подлежат обязательной аудиторской проверке.
Вручение подарков при покупке определенного товара
Нередко рекламные объявления предлагают приобрести одно наименование товара и другой товар получить бесплатно, или купить два или три (или больше) наименования одного товара и еще один получить бесплатно. Как правило, данные объявления являются рекламным трюком, а фактически цена товара определена как стоимость комплекта, например, состоящего из компьютера и принтера или стиральной машины и упаковки порошка и, следовательно, факт безвозмездной передачи товаров в данном случае отсутствует. Прайс-листы будут являться прямым подтверждением отсутствия фактов безвозмездности.
Признание рекламных расходов при исчислении налога на прибыль
Порядок отнесения понесенных расходов к рекламным определены пунктом 4 статьи 264 НК РФ. Необходимо учесть, что расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом пункта 4 статьи 264 НК РФ, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации.
Письмом Минфина России от 07.06.2005 № 03-03-01-04/1/310 разъяснено, что для расчета норматива на рекламные цели применяется выручка от реализации товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии со статьей 249 НК РФ, без учета НДС и акцизов.
Исчисление и уплата НДФЛ со стоимости получаемых призов и подарков
В соответствии с пунктом 28 статьи 217 НК РФ стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы в размере, не превышающем 2 000 рублей (с 1 января 2006 года - 4 000 руб. с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 30.06.205 № 71-ФЗ), не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) по налогу на доходы физических лиц.
Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговый агент обязан в течение одного месяца письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика.
Предоставление скидок
Хотя мы уже рассматривали этот вопрос на нашем сайте*, считаем нужным еще раз к нему вернуться, так как с нового года вступают в силу изменения НК РФ, касающиеся в том числе и скидок.
Примечание:
* Читайте также:
- "Учет торговых скидок на предприятиях розничной торговли"
- "Учет фактов предоставления скидок при оптовых продажах"
Итак, предоставляемые организациями скидки можно условно разделить на четыре группы.
1. Скидки, предоставляемые покупателям в момент реализации товара (продажа товара по более низкой цене некоторым категориям покупателей).
Предоставление данных скидок, как правило, не вызывает сложностей с точки зрения бухгалтерского учета и налогообложения, так как доход от реализации определяется на основании цен, указанных сторонами сделки. Необходимо учитывать, что при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) вправе проверять правильность применения цен (п. 2 ст. 40 НК РФ)*.
Примечание:
* Читайте также "Рыночные цены для целей налогообложения"
2. Скидки, предоставляемые покупателям в результате пересмотра цены товара, отраженной в договоре купли-продажи.
Право на изменение цены договора предусмотрено статьей 424 ГК РФ. В частности, договором может быть предусмотрено изменение цены единицы товара в случае возникновения обстоятельств, с которыми условия договора связывают возникновение скидок.
Согласно разъяснениям, приведенным в письме ФНС России от 25.01.2005 № 02-01-08/8 и в письме Минфина России от 15.09.2005 № 03-03-04/1/190 в случае изменения цены единицы товара организация на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товара вносит изменения в данные налогового учета о стоимости поданных ценностей, и в соответствии со статьей 54 НК РФ организация-продавец должна внести исправления в данные налоговых деклараций периодов реализации ценностей, так как в этих периодах произошло искажение величины налоговой базы.
3. Премии (скидки), предоставляемые при выполнении определенных условий договора (по результатам продаж).
Одним из способов привлечения дилеров и стимулирования коммерческих результатов продаж являются премии, предусматриваемые договорами купли-продажи и выплачиваемые продавцами при выполнении определенных условий со стороны организаций-покупателей. К таким условиям могут быть отнесены: значительный объем или ассортимент приобретаемой продукции, сокращенные сроки оплаты по сравнению с обычными, распространение продукции на определенной территории и иные аналогичные условия продаж. При осуществлении отгрузки в рамках договоров, предусматривающих особые премии (скидки) по результатам продаж, в первичных документах указываются цены, изначально определенные сторонами сделки. По итогам деятельности за месяц (или иной установленный договором период) определяются премии (скидки), подлежащие выплате дилерам. С экономической точки зрения, данные скидки логичнее расценивать как премии или вознаграждения, выплачиваемые продавцами дилерам (покупателям).
В дальнейшем при осуществлении денежных расчетов суммы предоставленных премий (скидок), учитываются покупателями при формировании задолженности за отгруженную продукцию или в счет уплаченного аванса при будущих поставках. С точки зрения налогового учета данные суммы признаются внереализационными доходами и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
В налоговом учете продавца премии (скидки), предоставленные за выполнение определенных условий договора, до 1 января 2006 года не могли быть учтены в уменьшение налоговой базы по прибыли. С наступлением Нового 2006 года ситуация изменяется.
В соответствии с пунктом 17 статьи 1 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ пункт 1 статьи 265 НК РФ дополнен специальной нормой (подп. 19.1, вступающий в силу с 01.01.2006), предусматривающей отнесение расходов в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, в состав внереализационных расходов. Учитывая, что с 1 января 2006 года премии по результатам продаж могут быть учтены при формировании налоговой базы по прибыли, по мнению автора, данный вид скидок (премий) является наиболее экономически выгодным с точки зрения оптимизации налогообложения.
4. Скидки, предоставляемые при пересмотре суммы задолженности покупателя (прощение долга).
Организация-продавец может предоставить скидку покупателю без изменения цены единицы товара. В этом случае организация-продавец производит пересмотр суммы задолженности покупателя по договору купли-продажи и освобождает покупателя от имущественной обязанности оплатить приобретенные ценности частично или полностью, то есть имеет место случай прощения долга. В соответствии со статьей 415 ГК РФ обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Необходимо учитывать, что суммы прощенных долгов не предусмотрены нормами главы 25 НК РФ в составе расходов при формировании налогооблагаемой базы по прибыли.
* * *
В заключение необходимо отметить, что выбирая тот или иной способ продвижения товара (работы, услуги) на рынке должностные лица организации прежде всего должны всесторонне оценить налоговые последствия проводимых мероприятий, и лишь затем принимать решение о проведении рекламной акции, так как зачастую экономический эффект может быть ничтожен по сравнению с суммами доначисленных налогов и штрафов.
