Содержание
В последнее время все больше и больше предприятий уделяют внимание управленческому учету. Что понимается под этим, казалось бы, интуитивно понятным, но в то же время обладающим большим количеством толкований термином, и зачем нужно вести управленческий учет? Ведь есть учет бухгалтерский, постепенно прижился термин "оперативный учет" (хотя некоторые ведут учет "складской"), недавно появился налоговый учет, а есть еще "финансовый" и т.п. В данной статье под управленческим учетом мы будем понимать ведение учета финансово-хозяйственной деятельности в целях управления предприятием.
Учет в целях управления - очень широкое понятие, ведь для управления, например, складом необходимо учитывать не только движение товаров, но и размещение товара на складе вплоть до номера полки, а для управления сбытом - число повторно обратившихся клиентов, количество звонков, сделанных менеджерами, и т.д. Объекты управленческого учета зачастую определяются структурой управления: на уровне кладовщика - это товары, на уровне менеджера сбыта - это товары и деньги, на уровне коммерческого директора - деньги и показатели эффективности работы. Для принятия управленческих решений важны и финансовые, и немонетарные показатели, и, как правило, чем выше уровень, тем большую роль начинают играть показатели финансовые. Как мы договорились, речь пойдет об учете в целях управления предприятием (предприятием в целом), поэтому мы сосредоточимся только на финансовой части управленческого учета.
Необходимость в ведении управленческого учета заключается в том, что современному бизнесу недостаточно той информации, которую дает, например, традиционный бухгалтерский учет. Современному управленцу требуются иные аналитические разрезы, большая глубина анализа и большая оперативность, чем в бухгалтерском учете, аналитика и периоды отчетности которого определяются не менеджерами, а законодательством и контролирующими органами. В данной статье показываются некоторые методы организации учета в целях управления предприятием, причем речь пойдет не просто о ведении учета, а о ведении автоматизированного учета с помощью программного комплекса "1С:Предприятие 7.7".
Какие методы и аппарат выбрать для ведения управленческого учета?
Можно попытаться реализовать управленческий учет на основе данных оперативного учета, пользуясь записями о движении товарно-материальных ценностей, денежных средств, состоянии и движении взаимных расчетов и т.п. - информации для нужд управления в оперативном учете много. Эта информация позволит определить валовую прибыль, состояние дебиторской и кредиторской задолженности, отчет по движению денежных средств. Но этого мало, придется как-то учитывать прочие затраты организации, заработную плату, налоги. Потом дело дойдет до учета затрат на производство продукции, заемных средств, основных средств и нематериальных активов, т.к. хочется определить и степень капитализации, и показатели ликвидности, и многое, что требуется для серьезного анализа положения дел. А ведь, по сути, все, что перечислено - это данные, для учета которых создан бухгалтерский учет (правильнее будет даже сказать - бухгалтерская модель учета данных). Именно бухгалтерский учет позволяет полностью описать финансово-хозяйственную деятельность предприятия; на использовании данных бухгалтерского учета основаны все современные методики анализа деятельности предприятия, рассчитываются финансовые коэффициенты, строится отчетность для инвесторов. У некоторых управленцев, правда, имеется настороженное отношение к бухгалтерскому учету. Зачастую говорится, что "Мне нужен нормальный учет, для себя, а не бухгалтерия". Бухгалтерский учет не воспринимается как инструмент управленца.
В чем причина такого отношения к бухгалтерскому учету? Попробуем проанализировать основные факторы.
Во-первых, очень часто бухгалтер и руководитель, менеджер на ряде предприятий говорят на разных языках. Согласитесь, "сальдо по дебету 41-го счета" многими воспринимается далеко не точно также как "остатки товара на складах", а это только самый простой пример.
Во-вторых, в некоторых компаниях бухгалтер занимается только учетом для контролирующих органов, сдает отчетность в налоговую инспекцию и, по мнению руководителя, не способен на большее.
В-третьих, структура информации для целей налогообложения и для целей управления различна. И хотя в последнее время стараниями законодательства и в рамках программы приближения бухгалтерской отчетности к международным стандартам отчетность усложняется и становится все более и более развернутой, тем не менее, представление информации для руководства должно быть иным. Например, для принятия решений о мерах по сокращению затрат на производство продукции далеко не достаточно рекомендованных аналитических разрезов по 20 счету. При учете товаров в большинстве случаев управленцам необходимо включать в учетную стоимость не только транспортные и таможенные расходы, а все - например, еще и проценты агентам, чтобы знать полную стоимость товаров и иметь возможность быстро рассчитать максимальную скидку. Нормы амортизации основных средств, с точки зрения налогообложения и управления, различны - согласитесь, что при нынешних темпах развития компьютерной техники, например, стандартный офисный компьютер, по-хорошему, можно использовать не более 3-4 лет.
В-четвертых, для учета в целях управления желательна большая актуальность, нежели предоставляет бухгалтерский учет, в котором проводки делаются по мере поступления первичных документов, что приводит к тому, что информация по данным бухгалтерского учета запаздывает, а это не приемлемо для целей управления. С точки зрения управленцев необходимо учитывать факты хозяйственной деятельности в тот момент, когда они свершились, а не ждать документы, их подтверждающие, которые могут поступить через неделю-другую.
Отметим, что рассмотренные причины - это не только российская специфика, как обычно принято считать. Подобного рода "нестыковки" существуют и в бухгалтерском учете, ведущемся по международным стандартам. То, с какой периодичностью можно получить отчетность, какая информация будет в ней содержаться, определяется целью ведения учета. А сколько целей - столько и учетов. Для учета в целях налогообложения период, состав и структуру отчетности определяет законодательство, для учета в целях управления - руководство предприятия, и т.д. Просто надо признать параллельное и взаимосвязанное существование бухгалтерского учета как в целях налогообложения, так и в целях управления предприятием, а не отбрасывать "бухгалтерию", как что-то малосвязанное с реалиями российского бизнеса.
Все вышесказанное, по сути, лежит на поверхности и не является чем-то таким новым и революционным. Дальше, опираясь на собственный опыт, опыт сотрудников нашей компании по внедрению продуктов "1С" и разработке заказных систем учета, и опыт наших клиентов по постановке учета приведу несколько способов ведения учета для целей управления.
Использование бухгалтерского учета в целях управления
Посмотрим, каким образом на большинстве предприятий используют аппарат бухгалтерского учета для целей управления, последовательно проанализировав вышеизложенные причины.
Языковой барьер
Первая причина - "языковой барьер" между бухгалтерами и управленцами - это действительно первая причина, одновременно и самая простая, и самая важная. Однако устранить ее бывает гораздо труднее, чем все остальные, т.к. в дело начинает вмешиваться человеческий фактор. Радует то, что современные управленцы, менеджеры уже успешно овладевают "бухгалтерским" языком.
Параллельные структуры
Вторая причина - создание параллельных структур. Искусственное ограничение функций бухгалтерии только вопросами налогообложения в общем случае устраняется тогда, когда руководство начинает понимать, что просто количеством "учетных" подразделений проблема не решается. Организация отдельной "службы управленческого учета", которая "переводит" данные бухгалтерского учета или ведет параллельный учет - дело затратное, на это идут далеко не все предприятия. Да и результата можно не достичь. Ведь при "переводе" самих данных больше не станет, а при ведении параллельного учета может сложиться ситуация, когда сбор одних и тех же первичных документов производится разными учетными подразделениями, причем одним надо одно, а другим - другое. Это и дополнительная нагрузка на сотрудников, и предпосылка для создания путаницы.
Состав и структура информации
Третью причину - различия в составе и структуре информации - можно разбить на две составляющие. Первая - это организация аналитики так, как надо и управленцам, и "налоговикам". Если подойти творчески к организации аналитики, то из бухгалтерского учета можно извлечь очень много информации, необходимой управленцам. Например, часто бухгалтеры не обращают внимания на то, что в инструкции по применению Плана счетов по организации аналитического учета бухгалтеру предлагается абсолютно корректные с точки зрения управления состав и структура аналитики. И действительно, редко можно встретить эту рекомендованную аналитику на предприятиях. Почему - не знаю, может быть, как раз дело в том, что для учета в целях налогообложения такая аналитика не всегда нужна, а управленцы ее не просят.
Возьмем для примера, конфигурацию "Бухгалтерский учет. Ред. 4.2" и посмотрим на предлагаемый состав и структуру объектов аналитического учета - субконто. Счет 20 "Основное производство" имеет три разреза аналитики: "Виды номенклатуры", "Затраты на производство", "Подразделения". Честно скажу, этих трех субконто более чем достаточно для организации учета затрат практически в любых разрезах. Поскольку справочники многоуровневые, а стандартные отчеты типовой конфигурации дают возможность вывода данных по группам, то на их основе можно выдать руководству почти любой отчет. Например, "Виды номенклатуры" можно использовать для разбиения затрат по видам выпускаемой продукции или направлениям деятельности, по номенклатурным позициям и по заказам. "Подразделения" - ничто не мешает использовать их не только как список подразделений вида "администрация", "офис", "бухгалтерия", но и в качестве полноценного, действительно описывающего организационную структуру предприятия, справочника центров затрат. "Затраты на производство" - реквизит "Вид расходов" нужен по "Положению по составу затрат", а ввод статей и их группировка полностью во власти бухгалтера. Счета 60 "Расчеты с поставщиками" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субконто "Договоры" - с его помощью можно отразить задолженность в разрезе видов договоров (купли-продажи, комиссии, в условных единицах и т.п.), вплоть до сделки или счета. Это как раз то, что и нужно сотрудникам коммерческой службы, отделу сбыта. Огромные возможности для анализа предоставляет и настройка субконто по счетам учета денежных средств, имеющаяся в типовой конфигурации. Посмотрим, например, на счета 50 "Касса" и 51 "Расчетные счета". К ним "прикреплено" субконто "Движения денежных средств", грамотное использование которого таит в себе бездну возможностей. Не вдаваясь в детальное описание, скажу одно - с помощью этого многоуровневого справочника можно составить управленческую аналитику с достаточной степенью детализации и почти во всех разрезах, которые нужны руководителю для анализа движения денежных средств предприятия.
Повторюсь, но скажу, что по нашему опыту трехмерной аналитики типовой конфигурации более чем достаточно для организации учета. Разговоры же о том, что "жаль, что не предусмотрено больше", идут, скорее, оттого, что не всегда делается различие между зависимыми и независимыми аналитическими разрезами. Вот, например, счет 01 "Основные средства". Когда начинается обсуждение аналитики на этом счете, бухгалтеры требуют, как минимум, четыре субконто: "Объекты основных средств", "Группы основных средств", "Подразделения" и "Материально-ответственные лица". Однако в действительности достаточно одного "Объекты основных средств", т.к. все прочее - реквизиты карточки основного средства или группы справочника основных средств, а в типовой конфигурации достаточно отчетов, которые позволяют сгруппировать объекты основных средств и получить итоги в требуемых разрезах. Конечно, иногда типовых субконто бывает недостаточно, или специфика деятельности предприятия требует их изменения, но возможность изменения типовых конфигураций заложена в продуктах "1С:Предприятие 7.7", а примеров удачных изменений (внедрений) великое множество.
Вторая составляющая - это та информация, которой в бухгалтерском учете в целях налогообложения нет, или она отлична от той, которая нужна управленцам. Самый простой пример - иные нормы амортизации. Однако уже есть другие нормы - в налоговом учете. Так что существование еще одних уже не должно пугать. Одним из способов является добавление новых забалансовых счетов (аналогов счета 02 и 20), составление "типовой хозяйственной операции" (в которой прописать основные средства и формулу расчета отчислений), и можно производить амортизацию согласно нормам, принятым для учета в целях управления. Стоит обратить внимание, что только использование забалансовых счетов задачу не решит. Во-первых, придется помнить, что именно мы учитываем на забалансовом счете, например, всю сумму амортизации или только разницу в сумме. Во-вторых, управленческий учет, как и учет бухгалтерский (в отличие от налогового), представляет собой "замкнутую" систему (когда он реализован до управленческого баланса, а к этому рано или поздно приходят все предприятия), т.е. соблюдается правило "...сколько чего у одного тела отнимется, столько присовокупится к другому" (М.В. Ломоносов). Следовательно, придется повторить практически весь план счетов на забалансовых счетах - иначе не получить управленческий баланс. В третьих, бухгалтерская отчетность из состава регламентированной в типовой конфигурации не предназначена для отображения данных забалансовых счетов, следовательно, придется переписать ряд отчетов. На мой взгляд, удобство и "ошибкоустойчивость" данного способа оставляют желать много лучшего и, если дело не ограничивается только небольшими отличиями между учетами, мы придем к тому, что проще и удобнее будет использовать второй план счетов (об этом способе будет рассказано ниже).
Учет фактов хозяйственной деятельности
Четвертая причина - разница в учете фактов хозяйственной деятельности. В управленческом учете необходимо учитывать факты хозяйственной деятельности непосредственно в момент их свершения. Буквально: свет зажегся - следовательно, надо принять к учету услуги электрика, товар отгрузили - уже реализация. Ждать, когда придет соответствующий документ, с точки зрения управления предприятием означает - искажать отчетность. И здесь тоже не обойтись забалансовыми счетами. Это вообще один из самых сложных моментов учета в целях управления, поэтому осветим его подробнее.
Концептуально - все просто. Делаем проводку в тот момент, когда мы, например, хотим отразить факт затрат, потом при составлении отчетности для "налоговиков" "забываем" эти проводки и "вспоминаем" про них при составлении отчета для управленцев. В учете по международным стандартам - это метод начислений при учете доходов и издержек в момент завершения операции (accrual basis accounting или упрощенно - accruals). Когда поступает первичный документ:
1) записываем ту проводку, которую следует сделать, и
2) аннулируем первую, т.е. делаем корректировку (adjustments).
Факт затрат можно отразить, не обязательно точно зная все реквизиты проводки: сумму, поставщика, договор и т.п. Можно просто зафиксировать факт оказания "информационных услуг" от "обычного поставщика", главное, чтобы в учете появилась запись о том, что такие затраты организацией понесены.
Конечно, "вручную" записывать и аннулировать проводки нереально. Посмотрим, как можно реализовать этот механизм с использованием программы.
Программная реализация
Необходимость и достаточность
Прежде чем начать разговор о программной реализации управленческого учета, необходимо найти ответ на два основных вопроса:
- Какие задачи будет решать управленческий учет?
- Какие ресурсы готово выделить предприятие для постановки и ведения управленческого учета?
От ответа на эти вопросы напрямую будет зависеть реализация управленческого учета на конкретном предприятии.
Задачи управленческого учета
Обычно заинтересованность в управленческом учете начинается тогда, когда ставится задача анализа движения денежных средств, т.е. поиск ответов на вопросы "Что является источником поступлений?" и "На что расходуются средства?". Так сказать, ответов на вопросы вида "Куда девались деньги, ведь только что были?". Ответ содержит в себе новый вопрос: "А почему у нас такие расходы?". Анализа движения денег явно недостаточно, и предприятие переходит к анализу доходов и расходов. В принципе, это типичная ситуация для большинства небольших (и не только) предприятий.
Дальше надо проанализировать отличия между структурой информации и периодами учета в целях налогообложения и учета, необходимого управленцам. Если отличия минимальны, и речь идет, например, о небольших изменениях в составе и структуре доходов и расходов, то, как уже говорилось выше, можно ограничиться возможностями типовой конфигурации "Бухгалтерский учет" (или "Торговля+Склад", если речь идет о предприятии торговли).
Отличия могут быть существенными, если речь идет, например, об анализе прибыльности подразделений (или направлений деятельности). Может случиться так, что стандартных способов разнесения косвенных затрат недостаточно для досконального анализа. Если стоимость аренды заметна в составе затрат, то уже недостаточно разнести ее пропорционально затратам на оплату труда или прямым материальным затратам. Требуется выработать свой способ, например, пропорционально занимаемой площади или количеству сотрудников в подразделениях, т.е. анализировать показатели, оказывающие влияние на структуру расходов.
Некоторые предприятия большое внимание уделяют расчету прямой себестоимости товаров, включая в нее все затраты, связанные с приобретением, транспортировкой, хранением и обработкой товара, разные для разных товарных групп и подразделений. В таких случаях возможностей типовых конфигураций может быть недостаточно - предприятие должно будет выработать собственную экономическую модель и реализовать ее с помощью настройки (адаптации) типовой конфигурации.
Когда речь заходит об анализе платежеспособности предприятия, например, о возможности соблюсти график оплат поставщикам в случае прогнозируемого сезонного спада на рынке и, как следствие, "кассового разрыва", только возможностей учета уже не хватит - нужно проводить внедрение системы финансового планирования. А, следовательно, использовать специализированные продукты, например, типовую конфигурацию "Финансовое планирование" (о ней читайте здесь).
Ресурсы, необходимые для постановки и ведения управленческого учета
Начиная внедрение управленческого учета, не следует рассчитывать на то, что дело заключается только лишь в программной реализации. Нет, в первую очередь предприятие должно выработать собственную экономическую и организационную модель управленческого учета и методику его ведения, что требует затрат как со стороны управленцев, финансистов и бухгалтеров, так и специалистов по внедрению. И только после выработки методики можно приступать к реализации автоматизированного учета.
Немаловажным моментом также являются возможности (и желание) предприятия с точки зрения ресурсов, выделяемых на ведение управленческого учета. Основными источниками дополнительных трудозатрат являются затраты на ввод дополнительной информации, необходимой управленцам, и на анализ полученной информации (а то бывает, что информация-то есть, только нет потребителей этой информации). Т.е. управленческий учет не возникнет сам по себе, и для того, чтобы анализировать затраты, например, все текущие платежи необходимо "привязать" к видам затрат, т.е. проделать дополнительную работу. Предприятию необходимо решить, какие функции будут автоматизированы, а какие нет, определить "рентабельность" ведения управленческого учета так, чтобы экономический эффект от него не был "съеден" затратами на его же ведение.
Рассмотрим некоторые способы организации ведения управленческого учета из практики внедрения программ семейства "1С:Предприятие".
Компонента "Бухгалтерский учет"
Первый способ - самый простой. Ведем две параллельные базы данных. Все элементарно, ничего не надо придумывать, но в силу того, что это даст не двойную даже, а, как минимум, тройную нагрузку на бухгалтера (ведь мало два раза ввести данные, надо еще их "перевести", разбить или наоборот, консолидировать, да еще в каждом случае по-разному), мы этот способ особо пропагандировать не будем. Отметим только, что он вполне реален и зачастую успешно используется именно в силу своей простоты. Если отличия между бухгалтерским и управленческим учетом существенны, и есть вероятность того, что применение интегрированного решения не даст существенного сокращения трудоемкости, то применение этого способа вполне оправданно.
Второй способ - адаптация (настройка) "1С:Предприятия" для ведения и бухгалтерского учета, и учета в целях управления. Это - самое радикальное решение, и, разумеется, оно потребует дополнительных затрат на создание такого рода интегрированной системы.
В основе системы остается типовая конфигурация, которая дополняется новыми функциями, а именно: для ведения бухгалтерского учета используются функциональные возможности типовой конфигурации, а для ведения управленческого учета добавляются новые функции. Понятно, что такая доработка требует высокой квалификации исполнителя, как в области конфигурирования, так и в предметной области управленческого учета. Рассмотрим два способа (идеи) настройки типовой конфигурации "Бухгалтерский учет", которые уже были апробированы на ряде предприятий.
Первый способ - это использование "разделителя учета" в качестве разделителя операций по видам учета, а не только по юридическим лицам, как он обычно используется. Можно использовать в качестве разделителя учета "Фирмы" (как это реализовано, например, в конфигурациях "Торговля+Склад" или "Комплексная конфигурация") или "Виды учета" - управленческий, бухгалтерский. Таким образом, план счетов и аналитические разрезы будут едиными для управленческого учета и учета в целях налогообложения, однако, мы сможем реализовать возможность учета фактов хозяйственной деятельности так, как этого требуют управленцы. В некоторых случаях, правда, одновременно разделить и виды учета, и юридические лица будет не просто (скорее сложно к восприятию, т.к. одна "фирма" будет восприниматься с точки зрения двух учетов). Способ прост на уровне идеи, но в реализации потребует кропотливого конфигурирования.
Второй способ - это использование компоненты "Управление распределенными информационными базами". Ряд наших клиентов, уже имеющих этот продукт, ведут учет в параллельных информационных базах и используют ее для загрузки/выгрузки данных из "бухгалтерской" базы в "управленческую". План счетов по-прежнему не меняется, и появляется возможность разделять информацию, необходимую для управления и налогообложения. Такой подход, правда, специфичен и требует осторожности, поскольку сильно "завязан" на требования к управленческому учету в конкретной организации, а успешная реализация этого метода возможна только при наличии у специалиста-настройщика четкого понимания специфики учета в данной организации.
Если различия в структуре информации между управленческим и бухгалтерским учетом велики, то правильнее будет использовать два плана счетов с разной аналитикой. Проводки по двум планам счетов делают параллельно или (а иногда "и") используют механизм переноса проводок из бухгалтерского учета в управленческий, в соответствии с выработанным алгоритмом (в самом простом случае - таблицей соответствия счетов и субконто). При таком подходе понадобится уже "серьезная настройка" - значительное изменение функций типовой конфигурации, переделка алгоритмов формирования проводок. Тут разговор может зайти уже не о настройке, а, скорее, о создании индивидуальной системы автоматизированного учета на платформе "1С:Предприятие".
Впрочем, осуществлять ведение управленческого учета, можно и не изменяя типовую конфигурацию "Бухгалтерский учет". Для этого существует конфигурация "Финансовое планирование".
Конфигурация "Финансовое планирование"
Использование конфигурации "Финансовое планирование" представляется вполне рациональным решением. Учет в целях управления ведется в конфигурации "Финансовое планирование", а "поставщиком данных" для него является информационная база конфигурации "Бухгалтерский учет". В чем мы видим рациональность такого решения? Во-первых, конфигурация "Финансовое планирование" - готовый инструмент и, соответственно, основные трудозатраты будут связаны только с постановкой учета. Во-вторых, с одной стороны, типовой продукт обеспечивает "быстрый старт", а с другой, "погружение" в управленческий учет может происходить постепенно, по мере роста запросов мы можем переходить от планирования и анализа движения денежных средств к анализу доходов и расходов, и далее, к управленческому балансу. В-третьих, применяемая в этой конфигурации модель управленческого учета является не совсем "бухгалтерской", что, скорее, является плюсом для управленцев. В ней сохранено преимущество, даваемое двойной записью, но нет плана счетов, при этом есть возможность построить управленческий баланс, причем в виде, более понятном и привычном для менеджеров, чем баланс бухгалтерский.
Подробное описание этой конфигурации выходит за рамки данной статьи (подробнее о конфигурации читайте здесь), отмечу только, что, используя эту конфигурацию, можно вести не только учет в целях управления, используя (интерпретируя) данные бухгалтерского учета. Конфигурация позволяет создать собственную систему финансового планирования (бюджетирования). Таким образом, в конфигурации "Финансовое планирование" мы можем совместить и планирование, и учет ("факт", с точки зрения бюджетов), что дает более широкие возможности для принятия управленческих решений. Опять же, если на предприятии так или иначе разделены финансовая служба (служба финансового директора и т.п.) и бухгалтерия, то эта конфигурация позволит управленцам иметь собственный взгляд на бизнес в понятных им категориях и необходимых разрезах. Если руководителю предприятия нужно построить управленческий учет без серьезного изменения существующей системы автоматизации, то использование конфигурации "Финансовое планирование" позволяет построить параллельно иную модель учета, более понятную управленцу. Тогда как интегрированное решение, безусловно, будет более "тяжелым" и может потребовать существенной переделки системы автоматизации компании.
Резюме
Итак, мы рассмотрели некоторые приемы организации управленческого финансового учета. Надеюсь, мне удалось убедить вас в том, что возможности методов бухгалтерского учета значительно шире, нежели может показаться на первый взгляд и, как показывает практика, оптимальной является "эксплуатация" по максимуму тех возможностей, которые содержат в себе "бухгалтерия" и двойная запись. А система программ "1С:Предприятие 7.7" и ее типовые конфигурации позволяют решить задачи ведения управленческого финансового учета различными способами. Выбор конкретного варианта - от заказа индивидуальной интегрированной системы до умелого использования типовых конфигураций "в их первозданном виде" - зависит от тех задач, которые вы перед собой ставите, от того, какую модель управленческого учета на своем предприятии вы избрали.
