Содержание
Структура капитала
Капитал показывается в пассиве и представляет собой план распределения собственных средств фирмы, представленных в активе. Существующий план счетов (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) делит все собственные средства на шесть счетов. Рассмотрим каждый из них в отдельности*.
Примечание:
* Далее по тексту приводятся только названия счетов без указания номера (прим. ред.).
Уставный капитал
По принятым сейчас правилам счет "Уставный капитал" должен иметь кредитовое сальдо, равное величине, указанной в уставе. Но тут возникает вопрос, как отразить этот факт в текущем учете?
Теоретически возможны три решения:
- при заключении договора никакой проводки не делать. Это общая практика современной бухгалтерии. Она фиксирует исполнение договоров, а не обязательств, вытекающих из них;
- после того, как в уставный капитал начинают поступать активы, можно кредитовать его, пока он не будет заполнен полностью;
- в настоящее время, вопреки варианту (1), уставный капитал кредитуется на всю величину, указанную в уставе.
В этом случае приходится создавать искусственных дебиторов, что превращает активы фирмы в "мыльный пузырь".
Субсчета
Желание отразить весь уставный капитал сразу же после создания фирмы приводит к тому, что теряется возможность оценить реальную величину функционирующих средств собственников предприятия. Чтобы этого не произошло, к счету "Уставный капитал" открываются субсчета:
- объявленный капитал (он-то и корреспондирует со счетом "Расчеты с учредителями по вкладам в уставный капитал");
- подписанный капитал (показывает, сколько желающих обязалось купить акции);
- оплаченный капитал (это главное - сколько денег реально внесено в уставный капитал);
- изъятый капитал (показываются выкупленные фирмой ее акции).
Все это - следствие того, что вместо отражения выполнения договоров в предмет бухгалтерии включаются обязательства, вытекающие из самого договора.
Сам же счет Уставного капитала, прежде всего, его субсчет "Объявленный капитал" - это первоисточник работы любого хозяйствующего субъекта.
Парадоксы уставного капитала
Первым парадоксом надо признать несоответствие юридической величины этого капитала его истинной величине. В самом деле, величина уставного капитала должна быть равна номинальной стоимости всех акций (акционерного общества) или долей (если речь идет об обществе с ограниченной ответственностью) фирмы. Однако реальная стоимость этих акций (долей) не равна их номинальной величине. Следовательно, фактически функционирующий капитал может не иметь ничего общего с той величиной уставного капитала, которая показана в бухгалтерском балансе.
Второй парадокс связан с тем, что уставный капитал не может быть меньше величины чистых активов организации (активы за минусом обязательств).
Этот парадокс предполагает, что если по окончании второго и потом каждого последующего года величина чистых активов окажется меньше уставного капитала, то организация должна уменьшить уставный капитал до величины, не превышающей стоимости чистых активов; а если величина чистых активов окажется меньше допустимого законом минимального размера уставного фонда, то организация должна быть ликвидирована (п. 4, п. 5 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ, далее - Закон № 208-ФЗ, п. 3 ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ, далее - Закон № 14-ФЗ).
Любопытная деталь - величина чистых активов (а это и есть реально функционирующий собственный капитал фирмы), может быть сколь угодно больше номинально показанного в балансе уставного капитала, но не может быть меньше.
Так государство стремится обеспечить интересы и акционеров, и кредиторов. Не случайно законодательно установлен минимальный размер уставного капитала (ст. 26 Закона № 208-ФЗ, п. 1 ст. 14 Закона № 14-ФЗ). Строго говоря, это вторжение государства в экономическую жизнь инвесторов. Спрашивается, почему нельзя создать акционерное общество с капиталом в десять рублей, выпустив акции по одному рублю, а всю хозяйственную деятельность изначально вести на привлеченные средства? Но закон есть закон. Dura lex sed lex ("Суров закон, но он закон" - каким бы ни был суровым закон, его следует соблюдать, Латинско-русский и русско-латинский словарь крылатых слов и выражений).
Хотя упомянутые выше законы не запрещают иметь огромные чистые активы и разрешают, при желании учредителей, увеличивать уставный капитал за счет:
- выпуска новых акций и продажи их по цене свыше номинала (эмиссионный доход);
- присоединения нераспределенной прибыли;
- средств дополнительного капитала, включая даже результаты переоценки основных средств.
Кстати, последнее обстоятельство - хорошая лазейка для ловких манипуляторов. Они зовут риэлтеров, те вздувают стоимость основных средств, и в итоге увеличивается дополнительный капитал. Но реальных-то средств в активе нет, и увеличение уставного капитала в этом случае становится мнимым.
Собственные акции (доли)
Правление каждой организации может выкупать и покупать свои акции (доли). В данном случае возникает проблема: рассматривать ли свои акции как финансовые вложения, т. е. учитывать их вместе с акциями других фирм, которые котируются на бирже. В этом случае они трактуются как актив, высоколиквидные ценности. Именно поэтому они могут быть проданы в любую минуту. Такое решение позволяет увеличить показатели платежеспособности фирмы. Второй, принятый сейчас, подход рассматривает такие акции (доли) как контр-пассив. Допустим, уставный капитал составляет 100 000 рублей. Из уже ранее проданных акций правление выкупило по номиналу акций на 20 000 рублей. При этом дебетуется счет "Собственные акции (доли)" и кредитуются счета учета денежных средств. Тем самым в активе появляется сумма в 20 000 рублей. Она показывает, что уставный капитал формально равен по-прежнему 100 000 рублей, но реально, за счет контр-пассива, пользователи отчетности ясно видят, что реальная величина уставного капитала составляет 80 000 рублей. Поэтому более правильной была бы проводка: Кредит счета учета денежных средств (черная запись) и Кредит счета "Собственные акции (доли)" (красная запись). Логически оба решения равноценны, но последствия для экономической работы возникают различные. Во всяком случае, тут возникает вопрос: считать ли выкупленные акции ликвидными средствами (активом) или же "пробоиной" в собственном капитале (пассивом)? В жизни может быть или одно, или другое решение.
Резервный капитал
Вся наша жизнь, а особенно жизнь хозяйственная, связана с риском. Всегда могут быть убытки, отсутствие средств на погашение долгов. Поэтому хозяйствующие субъекты вместо того, чтобы распределить часть полученной прибыли на дивиденды, признают ее нераспределенной, а затем формируют из нее резервный капитал. Он-то и позволяет решать сложные проблемы, о которых тут было сказано.
Добавочный капитал
Это регулирующий дополнительный счет к счету "Уставный капитал". Если бы не чисто юридическое правило, согласно которому у счета "Уставный капитал" в процессе хозяйственной деятельности нельзя менять сальдо (сальдо можно менять, только перерегистрировав сумму самого уставного капитала), то на уставном капитале отражались бы все обороты капитала добавочного. Поэтому все записи, меняющие величину функционирующего капитала (по переоценке основных средств, эмиссионному доходу, списанию непокрытого убытка, курсовым разницам и т. п.), отражаются не на счете "Уставный капитал", а на этом добавочном счете. Кстати, в СССР записи делались прямо на счете "Уставный фонд". Слово "капитал" было тогда под запретом.
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
Когда официально утверждается величина полученной в отчетном году прибыли, принимается решение о том, какую часть этой прибыли выдать в качестве дивидендов акционерам (пайщикам), какую - в виде премии персоналу; какую часть прибыли реинвестировать в этом году, а какую - в будущие годы.
Это и есть кредитовое сальдо счета "Нераспределенная прибыль".
Если у организации по итогам года возникло по счету "Прибыли и убытки" дебетовое сальдо, то оно показывается по дебету счета "Нераспределенная прибыль" как непокрытый убыток.
В дальнейшем нераспределенная (отложенная) прибыль, аккумулированная на этом счете, может распределяться вместе с прибылью будущих отчетных периодов, а убыток должен быть покрыт за счет средств резервного капитала, дополнительных взносов пайщиков или путем уменьшения уставного капитала.
Целевое финансирование
Упрощенно под целевым финансированием понимаются средства, "подаренные" фирме, но использовать которые можно только на строго определенную цель. Чтобы раскрыть логику бухгалтерских записей, несколько упростим схему проводок, предусмотренную действующим планом счетов: на полученные фирмой деньги дебетуются расчетные счета и кредитуется счет "Целевое финансирование", а когда воля "дарителя" будет исполнена, то оприходуется приобретенный на целевые средства актив и кредитуются счета денежных средств. После чего дебетуют счет "Целевое финансирование" и кредитуют счет "Прочие доходы и расходы", превращая "дар" в свою собственность.
Если же деньги будут потрачены не согласно воле "дарителя", то они подлежат возврату.
Итоги
Когда бухгалтер размышляет о каких-то проводках, в которых задействованы счета, участвующие в расчете чистых активов, необходимо представлять все счета собственных средств организации как единый счет капитала. И тогда бухгалтеру многое станет ясным.
