Учет распределяемых дивидендов у организации на УСН в программах "1С:Бухгалтерия 8", "1С:Бухгалтерия 8 КОРП"

Начисление дивидендов и налогов

Примечание:
* В статье пример проиллюстрирован документами конфигурации "Бухгалтерия предприятия". Документы конфигурации "Бухгалтерия предприятия КОРП", хотя и могут иметь небольшие отличия, но в целом заполняются аналогично.

Общества с ограниченной ответственностью и акционерные общества вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решения о распределении своей чистой прибыли между участниками общества (ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Распределяемая в пользу участников - физических и юридических лиц чистая прибыль называется дивидендами.

Доходы, полученные в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами-резидентами, облагаются по ставке 9 %, а аналогичные доходы, полученные иностранными организациями и физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, - по ставке 15 % (п. 3 ст. 224 и подп. 3 п. 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ)*.

Примечание:
* Если между РФ и государством, резидентом которого является налогоплательщик, заключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения, то в силу статьи 7 НК РФ применяются правила и нормы международного договора.

Несмотря на то, что налогоплательщиками являются лица, получающие дивиденды, обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налогов возлагается на налоговых агентов - организации, выплачивающие такие доходы.

Налоговый агент определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате дивидендов (п. 2 ст. 214 п. 5 ст. 286 НК РФ).

Что касается организаций, находящихся на упрощенной системе налогообложения (УСН), то следует отметить, что новая редакция пункта 2 статьи 346.11 НК РФ, применяемая к правоотношениям с 01.01.2009 (изменения внесены Федеральным законом от 22.07.2008 № 155-ФЗ), поставила точку в давних спорах между налогоплательщиками и налоговыми органами. С 1 января 2009 года в данном пункте говорится, что организация, находящаяся на УСН, освобождается от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ. Таким образом, в этом году организации, применяющие УСН, являются плательщиками налога на прибыль с полученных дивидендов, а обязанность по удержанию и перечислению данного налога в бюджет, как и прежде, возлагается на налоговых агентов (в том числе, находящихся на УСН (п. 5 ст. 346.11), ЕНВД, ЕСХН) - источников выплаты дохода данного вида.

В бухгалтерском учете организаций направление прибыли отчетного года на выплату доходов участникам отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов" или с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если получателем дохода является работник организации). Сумма налога, удержанная с доходов участников, отражается по дебету субсчета 75-2 (70), в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Пример 1

Организации, применяющие УСН и выплачивающие дивиденды (доход), должны вести бухгалтерский учет в общеустановленном порядке. Обусловлено это тем, что чистая прибыль, распределяемая между участниками, определяется по данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 28 Федерального закона № 14-ФЗ, п. 1 письма Минфина России от 17.01.2008 № 03-04-06-01/6).

Задолженность перед участниками ООО по выплате рассматриваемого дохода отражается в бухгалтерском учете на дату принятия решения общим собранием участников общества о распределении чистой прибыли (п. 3, 5, 10 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденного приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н).

В соответствии с абзацем 2 пункта 4 статьи 226 НК РФ (НДФЛ) и пункта 4 статьи 287 НК РФ (налог на прибыль) налог удерживается при выплате дохода. Однако на какую дату следует определять налоговую базу (а соответственно, и ставку налога при ее изменении)? Налоговый кодекс РФ не дает ответа на этот вопрос. Есть примеры судебных решений, где суды указали, что налоговую базу следует определять на дату выплаты дохода (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2008 № Ф04-1693/2008(1947-А27-15) по делу № А27-6404/2007-6, например). В 2009 году появилась и официальная позиция: ФНС в письме от 19.01.2009 № ВЕ-17-3/12@ (со ссылкой на письмо Минфина РФ от 24.12.2008 № 03-03-05/182) указала, что сумма налога на доходы в виде дивидендов должна исчисляться налоговым агентом в отчетном периоде распределения дивидендов. Рассчитанная таким образом сумма налогов пересчету в дальнейшем не подлежит независимо от того, в каком периоде (каких периодах) налоговым агентом будет фактически произведено перечисление дивидендов получателю. Заметим, что в письме не говорится о том, что в момент начисления дивидендов налоги должны быть также начислены (а значит, и удержаны с получателя доходов). Эти налоги должны быть просто рассчитаны и отражены в соответствующем расчете по налогу на прибыль, предоставляемом в налоговую инспекцию.

Руководствуясь вышесказанным, отразим операции в программах "1С:Бухгалтерия 8", "1С:Бухгалтерия 8 КОРП".

Начисление дивидендов физическим и юридическим лицам и удержание налога на прибыль и НДФЛ в бухгалтерском учете производятся документом Операция (бухгалтерский и налоговый учет) (рис. 1, рис. 2). Документ может содержать любое необходимое количество проводок. По кнопке Бухгалтерская справка можно получить печатную форму документа.

Организация уплачивает налоги по упрощенной системе налогообложения, поэтому документ содержит только одну закладку - Бухгалтерский учет. Но если бы организация уплачивала налоги по обычной системе налогообложения, то закладку Налоговый учет также нужно было оставить незаполненной, потому что начисление дивидендов не отражается в налоговом учете (распределяются за счет чистой прибыли).

В июле 2009 года оформляем проводки по начислению дивидендов: работнику - на 70 счет, остальным участникам - на счет 75.02.

Рис. 1. Начисление дивидендов

Выплата дивидендов произведена в октябре 2009 года. Именно в этот момент организация должна удержать из доходов налогоплательщиков и начислить в бюджет налоги (рис. 2).

Рис. 2. Удержание налогов с выплаченных дивидендов

Дополнительно к этой операции нужно внести записи в регистр Взаиморасчеты УСН. Делается это с помощью документа Корректировка записей регистров. Создаем новый документ, в котором открываем табличное поле на закладке Регистры накопления, нажимаем на гиперссылку Настройка состава регистров накопления и выбираем регистр. Записи в него нужно внести так, как представлено на рис. 3.

Рис. 3. Корректировка записей регистра

Согласно требованиям статьи 230 НК РФ, сведения о выплаченных физическим лицам дивидендах и удержанном налоге подлежат отражению в карточке 1-НДФЛ. В программах "1С:Бухгалтерия 8", "1С:Бухгалтерия 8 КОРП" налоговые карточки по НДФЛ заполняются не по данным бухгалтерского учета, а на основе специальных регистров. В общем случае, данные в регистры попадают автоматически при создании документов по расчету заработной платы. Но при начислении дивидендов эти документы не используются. Вместо них заполняется документ НДФЛ и ЕСН - доходы и налоги (рис. 4, 5), который и вносит записи в регистры.

Рис. 4. Сведения о начисленных дивидендах и НДФЛ

Рис. 5. Сведения об удержанном НДФЛ

Документ содержит несколько закладок. Для отражения сведений о дивидендах используем две из них: НДФЛ: доходы и налоги (рис. 4) и НДФЛ удержанный (рис. 5).

На закладке НДФЛ: доходы и налоги, используя кнопку Подбор, можно выбрать участников общества как из справочника Сотрудники организации, так и из справочника Физические лица (в котором можно хранить сведения, в том числе, о гражданах, не работающих в организации). Заполняя данную закладку, нужно учитывать, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 стаьи 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. Поэтому в графе Дата дохода указываем дату фактической выплаты, а в графе Период регистрации - октябрь 2009 года. Вносим данные о коде дохода 1010 Дивиденды - документ автоматически рассчитает налог по ставке 9 % по доходу резидента, и по ставке 15 % - по доходу нерезидента (при этом сведения о нерезидентстве должны быть предварительно внесены в любой из указанных выше справочников).

Сведения на закладку НДФЛ удержанный вносим, используя функцию Заполнить и выбрав суммами исчисленного налога. Введенные данные отражаются в налоговых карточках 1-НДФЛ (заполняются по кнопке Сформировать) (рис. 6) и используются при формировании справок по форме 2-НДФЛ для представления в налоговые инспекции и выдачи на руки работникам.

Рис. 6. Налоговая карточка 1-НДФЛ

Перечисление дивидендов и налогов

Выплата дивидендов физическим и юридическим лицам наличными деньгами выполняется с помощью документа Расходный кассовый ордер, в котором должен быть выбран вид операции Прочий расход денежных средств (рис. 7).

При заполнении документа указываем счет расчетов, лицо, получающее дивиденды и сумму дохода.

Так как при УСН используется кассовый метод, то расходы возникают в учете организации при выплате денег - при оформлении РКО. Однако расходы в виде сумм начисленных организацией дивидендов не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, поскольку такой вид расходов не предусмотрен в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Вносим об этом сведения в программу: нажимаем на кнопку КУД и Р на верхней линейке РКО, открывается окно Отражение платежа в книге учета доходов и расходов, в котором в поле в т. ч. принимаемые указываем нулевую сумму расходов.

Рис. 7. Выплата дивидендов наличными

Выплата дивидендов юридическим и физическим лицам в безналичном порядке, производится с помощью документа Платежное поручение исходящее с видом операции Прочее списание безналичных денежных средств (рис. 8). При заполнении документа также нужно применять функцию КУД и Р.

Рис. 8. Выплата дивидендов перечислением на счет

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет НДФЛ с дивидендов не позднее дня получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода либо дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Налог на прибыль, удержанный при выплате дивидендов, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты такого дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ). Налог перечисляется в федеральный бюджет (п. 4.4.4 приказ Минфина России от 05.05.2008 № 54н).

Оформление перечисления налога производится документом Платежное поручение исходящее с видом операции Перечисление налога (рис. 9). В платежном поручении с таким видом операции кнопка КУД и Р неактивна, а расход в виде уплачиваемого налога не принимается для целей налогообложения (это можно изменить специальным образом, но в данном случае не требуется, так как НДФЛ и налог на прибыль, удержанные при выплате дивидендов, в качестве расходов для целей обложения единым налогом при УСН, также как и дивиденды, не принимаются).

Рис.9. Платежное поручение на перечисление НДФЛ

В результате проведенных операций Раздел I Книги учета доходов и расходов ООО Сервис будет выглядеть так, как представлено на рис. 10.

Рис. 10. Книга учета доходов и расходов

Как определить налоговую базу с учетом полученных дивидендов

Если российская организация -- налоговый агент выплачивает дивиденды российской организации и (или) физическому лицу - резиденту РФ, сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле (п. 2 ст.275 НК РФ):

Н = К x Сн x (д - Д),

где:
Н - сумма налога, подлежащего удержанию;
К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн - налоговая ставка;
д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей дивидендов;
Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом)* периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, что данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

Примечание:
* В общую сумму полученных налоговым агентом дивидендов не включаются дивиденды, указанные в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ

Если же дивиденды выплачиваются иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов. От рассчитанной таким образом налоговой базы берется 15 % - это и будет налог на прибыль или НДФЛ (п. 3 ст. 275 НК РФ).

Пример 2

При расчете налогов в пропорции участвуют дивиденды, полученные организацией, причем, обратите внимание, что это должны быть "чистые" дивиденды, то есть не 200 000 руб., а за вычетом налога - 182 000 руб. (200 000 руб. - 18 000 руб.). Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 06.02.2008 № 03-03-06/1/82.

Кроме того, при расчете показателя "д" в вышеприведенной формуле не учитываются дивиденды, распределяемые в пользу нерезидентов (письмо ФНС России от 19.01.2009 № ВЕ-17-3/12@).

Таким образом, НДФЛ по дивидендам нерезидента Кравченко должен рассчитываться, как (800 000 руб. х 0,25 х 15 %), и составить 30 000 руб., а резидента Максимова - как (800 000 х 0,75 - 182 000 руб.) х 9 %), и составить 37 620 руб. И это было бы так, если бы не один момент…

…Если пропорция не соблюдается

Пункт 1 статьи 43 Налогового кодекса РФ признает дивидендом любой доход участника (акционера), полученный от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, если она распределена пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Основываясь на этом положении, Минфин России указывает, что при непропорциональном распределении прибыли между участниками общества суммы, выплаченные сверх дивидендов, пропорциональных доле в уставном капитале общества, следует квалифицировать как иные доходы физического лица (подп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ), которые не могут рассматриваться в качестве дивидендов и в отношении них льготная ставка НДФЛ неприменима. Соответственно, указанные выплаты как для юридических, так и для физических лиц облагаются по общей ставке (письма Минфина России от 24.06.2008 № 03-03-06/1/366, от 30.01.2006 № 03-03-04/1/65).

Такая позиция поддержана ВАС РФ, который в Определении от 10.04.2008 № 4537/08 указал, что поскольку ни учредительными документами*, ни общим собранием участников общества не установлен иной порядок распределения чистой прибыли, нежели пропорционально долям участников в уставном капитале, то суммы, выплаченные в размерах, превышающих дивиденды, пропорциональные долям акционеров в уставном капитале общества, для целей обложения НДФЛ не признаются дивидендами, а являются иными доходами физического лица и подлежат налогообложению по ставке 13 %.

Примечание:
* Пункт 2 статьи 28 Закона № 14-ФЗ допускает право организаций, созданных в виде ООО, устанавливать особый порядок распределения прибыли - не пропорционально долям в уставном капитале общества.

Остается проблема - как рассчитать дивиденды, пропорциональные долям? Ну например, в примере 2 такие дивиденды Максимова равны 400 000 руб. (половине от распределенных: 800 000 руб. : 2) или 200 000 руб. (то есть тем, которые получил второй участник 800 000 руб. х 0,25, ведь дивиденды у участников должны быть одинаковыми)? Ответа на этот вопрос нет…

Во избежание споров с налоговой инспекцией выберем вариант, худший для налогоплательщика - 200 000 руб. Тогда НДФЛ с доходов резидента должен быть рассчитан следующим образом:

• По ставке 9 % - 1 620 руб. (200 000 руб. - 182 000 руб.) х 9 %);
• По ставке 13 % - 52 000 руб. (800 000 х 0,75 - 200 000 руб.) х 13 %).

Начисление дивидендов и налогов производится документом Операция (бухгалтерский и налоговый учет). Так как эти операции были выполнены в одном отчетном периоде, используем один документ и для начисления дивидендов, и для удержания и начисления в бюджет налогов (см. рис. 11).

Рис. 11. Начисление дивидендов, удержание НДФЛ в бухгалтерском учете

Начисление дивидендов производится документом НДФЛ и ЕСН - доходы и налоги (рис. 12). При заполнении закладки НДФЛ: доходы и налоги нужно указать сумму дохода и сумму вычета - налог будет рассчитан документом автоматически. Закладку НДФЛ удержанный заполняем суммами исчисленного налога (по кнопке Заполнить).

Рис. 12. Начисление дивидендов и налогов в налоговом учете

Выплата дивидендов и перечисление налогов не имеет особенностей, по сравнению с примером 1, за исключением того, что ООО "Максимум" уплачивает налоги по обычной системе налогообложения, поэтому заполнять книгу учета доходов и расходов ему не требуется.

Что касается второй части дохода резидента, которую ни Минфин России, ни ВАС РФ не признают дивидендами, то сведения о ней также можно отразить документом НДФЛ и ЕСН - доходы и налоги. Если гражданин, получающий доход, не является работником организации, так и придется поступить. Однако, если доход выплачивается работнику организации, как в примере 2, есть другой, более легкий путь - произвести расчет доходов и налогов документом Начисление зарплаты работникам организаций, отразить в учете документом Отражение зарплаты в регламентированном учете, рассчитать сумму к получению документом Зарплата к выплате. Эти документы легко заполняются и с их помощью можно внести сведения в необходимые регистры накопления для подготовки достоверной отчетности. Кроме того, к доходу, облагаемому по ставке 13 % можно применять стандартные и имущественные вычеты, которые программа при использовании документа Начисление зарплаты работникам организаций автоматически предоставит нарастающим итогом и с их учетом рассчитает НДФЛ (на основе сведений, зарегистрированных пользователем, о праве налогоплательщика - физического лица на такие вычеты).

Создаем новый вид расчета Дивиденды, непропорционально распределенные (рис. 13). В форме вида расчета нужно указать, как этот доход будет облагаться налогами: для целей НДФЛ он имеет код 4800 "Иные доходы", и не облагается ЕСН и взносами в ПФР, так как выплачивается за счет прибыли, остающейся после налогообложения. Следует указать и проводку, которой начисление дохода будет отражаться в бухгалтерском учете (Рис. 13). Так как распределялась чистая прибыль, в дебете ее укажем счет 84.01, а так как физическое лицо работает в организации - по кредиту укажем счет 70.

Рис. 13. Создание вида расчета

Расчет дохода и НДФЛ производится документом Начисление зарплаты работникам организаций. Начисление работнику - разовое, поэтому на закладке Начисления (рис. 14) выбираем его вручную из списка, открывающегося по кнопке выбора, а в графе Результат указываем сумму дохода по этому начислению.

Рис. 14. Расчет дохода

Переходим на закладку НДФЛ (рис. 15) и определяем налог, подлежащий удержанию из дохода, с помощью кнопки Рассчитать.

Рис. 15. Расчет НДФЛ

Бухгалтерское оформление операции производится с помощью документа Отражение зарплаты в регламентированном учете (рис. 16). Проводки в табличном поле появятся при нажатии на кнопку Заполнить.

Рис. 16. Бухгалтерский учет дохода и НДФЛ

Рассчитать сумму, подлежащую выплате сотруднику, следует с помощью документа Зарплата к выплате (рис. 17). Сначала нажимаем на кнопку Заполнить, затем Рассчитать. На основании данного документа, используя соответствующую функцию, можно создать расходный кассовый ордер или платежное поручение, которые зарегистрируют проводку по выплате дохода.

Рис. 17. Расчет сумм к выплате