Содержание
В числе наиболее часто встречающихся вопросов следующие: выбор номенклатуры синтетических счетов для учета движения в магазине товаров собственного производства, установление учетной цены товаров, квалификация для целей бухгалтерского учета и налогообложения фактов передачи готовой продукции на склад магазина, исчисление величины реализованной торговой наценки и т.д.
Квалификация фактов передачи продукции собственному магазину
При отражении операций по розничной продаже готовой продукции в первую очередь возникает вопрос о квалификации для целей бухгалтерского учета и налогообложения фактов передачи готовой продукции из цехов и складов завода в магазин. Имеет ли в данном случае место реализация товаров, а, следовательно, облагается ли оборот по передаче ценностей НДС? Возникает ли уже на этой стадии движения товаров финансовый результат, влияющий на величину налогооблагаемой прибыли?
Если розничный магазин является самостоятельным по отношению к заводу-изготовителю юридическим лицом (например, дочерней фирмой завода), происходит реализация товаров по договору купли-продажи либо передача их во исполнение договора комиссии, поручения или агентского договора. При этом отражение факта передачи товаров должно производиться в учете сторон сделки (магазина и завода-производителя товаров) в установленном для учета исполнения соответствующих договоров порядке.
Если же магазин является структурным подразделением организации-изготовителя (а именно данный вариант мы и рассматриваем), то передача товаров на склад магазина, согласно действующим нормам гражданского и налогового законодательства, не может быть квалифицирована как продажа (реализация) их заводом магазину, ибо таковая не может иметь место между обособленными структурными подразделениями одного и того же юридического лица.
В данном случае нормы налогового законодательства прямо отсылают нас к предписаниям гражданского права. Согласно общему определению, даваемому статьей 39 НК РФ, реализацией товаров для целей налогообложения признается факт передачи права собственности на них сторонним лицам на возмездной основе.
В соответствии со специальным определением понятия реализации для целей налога на добавленную стоимость, которое дается в пункте 1 статьи 146 НК РФ (часть вторая НК РФ) под реализацией товаров понимается передача права собственности на них сторонним лицам, как на возмездной, так и на безвозмездной основе. При этом, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, для целей НДС передача товаров для собственных нужд признается реализацией только в случае, если расходы на эти товары не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций.
Следовательно, согласно нормам НК РФ, передача товаров розничной торговой точке - структурному подразделению организации как не предполагающая утрату организацией права собственности на эти товары, не является их реализацией для целей налогообложения.
Оборот по реализации этих товаров возникает только после розничной продажи этих товаров покупателям, т.е. факта передачи покупателям права собственности на товары.
Счета учета готовой продукции, продаваемой в розницу
Порядок бухгалтерского учета движения готовой продукции, продаваемой в розницу, определяется пунктом 219 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, далее - Методические указания). Методическими указаниями устанавливается, что "бухгалтерский учет движения готовой продукции в подразделениях, осуществляющих торговую деятельность, ведется по счету "Готовая продукция" на отдельном субсчете "Готовая продукция в неторговой организации"". При этом в указаниях говорится, что "передача готовой продукции из основной деятельности в подразделение организации, осуществляющей торговую деятельность, учитывается по счету "Готовая продукция" как внутреннее перемещение".
Таким образом, следование предписаниям Методических указаний предполагает следующую схему учета розничной продажи готовой продукции:
- Дебет 43 "Готовая продукция" субсчет "Готовая продукция в неторговой организации" Кредит 43 "Готовая продукция" субсчет "Готовая продукция на складе"
- - передана готовая продукция в магазин по себестоимости;
- Дебет 50 "Касса" Кредит 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка"
- - отражается выручка от продажи продукции покупателям в сумме фактически полученных от покупателей денежных средств;
- Дебет 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 43 "Готовая продукция" субсчет "Готовая продукция в неторговой организации"
- - списывается себестоимость проданной продукции;
- Дебет 90 "Продажи" субсчет 3 "НДС" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"
- - начисляется бюджету НДС.
Предписываемый Методическими указаниями порядок обладает определенными недостатками.
Прежде всего, он лишает учет товародвижения в магазине единообразия. Дело в том, что достаточно часто открываемые при неторговых организациях магазины торгуют не только вырабатываемой на предприятии готовой продукцией, но и покупными товарами, а также излишними и ненужными для организации материальными ценностями (включая отходы). В соответствии с пунктом 222 Методических указаний, такие ценности должны учитываться в магазинах на счете 41 "Товары". Необходимость ведения двух счетов: 43 "Готовая продукция" и 41 "Товары" для учета материальных ценностей, продаваемых с одного прилавка, существенно осложняет учет товародвижения.
Далее, что более важно, предписываемый порядок делает невозможным учет продаваемой в розницу готовой продукции по продажным ценам.
Вариант учета продаваемой в розницу продукции на счете 43 "Готовая продукция" фактически противоречит требованию приоритета содержания перед формой (п. 7 ПБУ 1/98), ведь с экономической точки зрения товары, приобретенные для продажи в розницу, и переданная в магазин готовая продукция являются совершено идентичными ценностями.
В связи с этим, по нашему мнению, более объективно отражающей содержание факта передачи готовой продукции в розницу будет запись по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 43 "Готовая продукция".
Это делает возможным учет товаров в магазине по продажным ценам с использованием для отражения торговой наценки счета 42 "Торговая наценка", что значительно облегчает ведение учета операций по поступлению и реализации товаров. Что же касается того, что Инструкция по применению Плана счетов не содержит в типовой схеме корреспонденций записи:
- Дебет 41 "Товары" Кредит 43 "Готовая продукция",
то, согласно данному нормативному документу, "в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы установленные настоящей инструкцией".
Оценка реализуемой в розницу готовой продукции
В соответствии с пунктами 220 и 230 Методических указаний, переданная в розничную продажу готовая продукция должна учитываться по фактической себестоимости. Данное правило существенно усложняет учет списания проданной готовой продукции. Дело в том, что метод учета товаров по продажным ценам удобен для тех розничных магазинов, которые не имеют кассовых терминалов, то есть возможности автоматизированного натурального учета товародвижения.*
Примечание:
* О том, как решена задача учета в неавтоматизированных торговых точках в "1С:Бухгалтерии 8.0" читайте здесь.
Это объясняется тем, что если учет прихода товаров не составляет большого труда, поскольку поступление каждой партии в магазин оформляется соответствующим первичным документом (накладной), то при учете расхода товаров возникают определенные затруднения. Дело в том, что, в основном, при продаже товаров покупателям не выписывается никаких документов, а на сумму покупки на контрольно-кассовой машине кассиром печатается чек, где показывается стоимость реализованных товаров по продажным ценам. В этих условиях при учете товаров по покупным ценам отсутствует в явном виде информация о стоимости реализованных товаров по учетным (покупным) ценам за день. Ее можно получить расчетным путем, используя формулу:
Р = Зн + П - Зк
где
Р - стоимость реализованных товаров по покупным ценам;
Зн и Зк - остатки товаров по покупным ценам соответственно на начало и конец дня (на основании данных инвентаризации товаров);
П - стоимость поступивших товаров по покупным ценам (по данным приходных документов).
Однако ежедневная инвентаризация товаров требует больших затрат труда и в силу этого нецелесообразна. Проведение инвентаризации возможно только по окончании месяца, что позволяет с помощью вышеуказанной формулы определить сумму реализованных товаров по покупным ценам в целом за месяц и соответственно остатки товаров по учетным ценам на 1-е число каждого месяца.
По этим причинам организации розничной торговли, не имеющие кассовых терминалов, как правило, предпочитают метод учета товаров по продажным ценам. Он позволяет легко определять сумму реализованных товаров по учетным ценам, поскольку последняя в данном случае есть не что иное, как сумма выручки, поступившей в кассу, которая фиксируется счетчиками контрольно-кассовых машин при печатании чеков. При необходимости всегда легко определить учетный остаток товаров на любой момент времени, что немаловажно для организации контроля за их сохранностью.
Предлагаемая нами методика отражения продаваемой в розницу готовой продукции на счете 41 "Товары" позволяет вести ее учет по продажным ценам с использованием счета 42 "Торговая наценка".
Согласно Инструкции по применению плана счетов, сумма торговой наценки на остаток нереализованных товаров в организациях розничной торговли может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы торговой надбавки на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 "Торговая наценка", уменьшенной на сумму оборота по дебету счета 42 "Торговая наценка" (на прочие списания), к сумме реализованных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).
Валовой доход по среднему проценту рассчитывается по формуле:
ВД = Р x п / 100
где
Р - стоимость реализованной продукции по учетным ценам;
п - средний процент валового дохода
В свою очередь
п = (ТНн + ТНп + ТНв) / (Р + Ост)
где
ТНн - торговая наценка на остаток продукции на начало отчетного периода (сальдо счета 42 "Торговая наценка" на начало отчетного периода);
ТНп - торговая наценка на продукцию, поступившую за отчетный период (кредитовый оборот счета 42 "Торговая наценка" за отчетный период);
ТНв - торговая наценка на выбывшую продукцию* (дебетовый оборот счета 42 "Торговая наценка" за отчетный период);
Ост - остаток продукции на конец отчетного периода (сальдо счета 41 "Товары" на конец отчетного периода).
Примечание:
* Под выбытием продукции в данном случае понимается так называемый документированный расход (списание порчи продукции и т.п.) (прим. автора).
При учете продукции по продажным ценам возникает необходимость корректировки дебетового оборота счета 90 "Продажи" посредством доведения его до сумм себестоимости реализованной продукции путем уменьшения первоначального дебетового оборота на сумму торговой наценки, относящейся к реализованным ценностям.
Корректировка дебетового оборота по счету 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж" и списание со счета 42 "Торговая надбавка" торговой наценки на реализованную продукцию осуществляются сторнировочной записью на сумму валового дохода, рассчитанного вышеуказанным способом:
- Дебет 90 "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 42 "Торговая наценка".
Отражение поступления и продажи готовой продукции
Предлагаемая нами методика предполагает следующую схему отражения поступления готовой продукции в магазин и ее последующей продажи:
- Дебет 41 "Товары" Кредит 43 "Готовая продукция"
- - отражается передача готовой продукции со склада в магазин по себестоимости;
- Дебет 41 "Товары" Кредит 42 "Торговая наценка"
- - отражается торговая наценка на продукцию в размере разницы между ценой продажи продукции с НДС и ее себестоимостью;
- Дебет 50 "Касса" Кредит 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка"
- - отражается продажа продукции покупателям на сумму фактически полученных от покупателей денежных средств;
- Дебет 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"
- - списываются проданные товары на сумму полученной от покупателей выручки;
- Дебет 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 42 "Торговая наценка"
- - списывается сумма реализованной торговой наценки, относящейся к проданным товарам (методом сторно);
- Дебет 90 "Продажи" субсчет 3 "НДС" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"
- - начисляется бюджету НДС с оборота по продаже продукции в розницу.
Итоги
Предложенная нами методика расходится с предписаниями Методических указаний. Вместе с тем, на наш взгляд, она позволяет значительно упростить и рационализировать процесс учета розничной продажи готовой продукции. Ее применение на практике не влечет за собой никаких налоговых последствий. Что же касается соблюдения требований бухгалтерского законодательства, то организация может закрепить предлагаемую нами методику в приказе об учетной политике, опираясь на пункт 4 статьи 13 Закона "О бухгалтерском учете", допускающий возможность отступления от предписаний нормативных документов, соответствующего профессиональному мнению бухгалтера.
