Содержание
В налоговом учете данные потери относятся к материальным расходам и перечислены в статье 254 НК РФ. В ней, в частности, сказано, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и/или транспортировке (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). В этом же подпункте дано определение технологических потерь:
|
Статья 252 НК РФ требует экономической обоснованности и документального подтверждения расходов, в том числе и потерь. Порядок экономического обоснования и документального оформления технологических потерь изложен в письме Минфина России от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328. В нем говорится, что каждая организация самостоятельно определяет нормативы образования безвозвратных отходов каждого вида сырья и материалов, используемых в производстве, исходя из технологических особенностей производственного цикла и процесса транспортировки. Данные нормативы могут быть установлены соответствующим документом (технологической картой, сметой технологического процесса и т.п.). Поскольку нет разработанных унифицированных форм этих документов, они разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (главным технологом, главным инженером и др.).
При установлении нормативов технологических отходов можно использовать отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации, либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.
Если предприятие не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, подтверждением технологических потерь могут быть отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.
Работники организации (технологи, экономисты) должны следить за соблюдением установленных норм технологических потерь. Превышение фактических потерь над установленными нормативами может быть из-за нарушения технологии производства, использования некачественного сырья и материалов, либо ошибок при расчетах норм. Если фактические расходы постоянно превышают нормативные, то нормы необходимо пересмотреть.
Суммы технологических потерь организация сможет принять в уменьшение налоговой базы по прибыли только в пределах обоснованных и документально подтвержденных нормативов.
Если отклонения технологических потерь от установленных норм достаточно велики, для включения всей суммы потерь в материальные расходы при расчете налоговой базы одной технологической карты недостаточно. Необходим еще документ, объясняющий причины значительных отклонений, например, заключение специалистов (использование некачественного сырья, поломка оборудования, неправильный расчет норм и т.п.).
Из названия показателя "технологические потери при производстве и/или транспортировке" можно формально сделать вывод, что эти потери могут иметь место только в производственных предприятиях. Однако потери, обусловленные технологическим процессом, особенностями хозяйственной деятельности, существуют и в других отраслях, например, в торговле.
Так, в Правилах продажи отдельных видов товаров, утвержденных постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 № 55 в частности говорится:
|
Из вышеуказанного следует, что в розничной торговле при подготовке некоторых товаров к продаже возникают технологические потери.
Другим примером технологических потерь в торговле является завес тары.
При поступлении некоторых товаров в таре (например, повидло в бочках) массу нетто нецелесообразно определять путем взвешивания товаров без тары. В таких случаях ее устанавливают путем вычитания из массы брутто массы тары по маркировке. После продажи этих товаров освобожденную тару взвешивают, и при этом фактическая масса тары, как правило, оказывается больше массы тары по маркировке вследствие впитывания товара в тару. Разницу между фактической массой тары (определяемой после ее высвобождения из-под товара) и ее массой по маркировке называют завесом тары.
Наличие завеса тары означает, что товара продано меньше, чем было оприходовано. Поскольку это произошло по объективным причинам, сумма завеса тары должна быть списана с материально ответственных лиц как излишне оприходованный товар.
Выявленные потери оформляют Актом о завесе тары (форма № ТОРГ-6), форма которого утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.
По многим вышеуказанным технологическим потерям в торговле (при подготовке к продаже колбасных изделий и мясокопченостей, завесу тары и др.) в советское время Министерством торговли были утверждены нормы, а сами потери списывались на издержки обращения торговых предприятий.
В настоящее время многие торговые организации, списывая вышеуказанные потери на расходы, не учитывают их при налогообложении прибыли, поскольку не подтверждены документально. Для обеспечения возможности учета данных потерь при расчете налоговой базы торговые организации должны соответствующими расчетами обосновать нормативы потерь, оформить эти расчета в порядке, указанном в письме Минфина России от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328.
Однако самую большую сумму технологических потерь в розничной торговле составляют потери от воровства товаров покупателями в магазинах самообслуживания. В настоящее время эти потери списываются на расходы магазинов, но не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку о них конкретно в НК РФ ничего не сказано. По нашему мнению, это совершенно неправильно.
В статье 252 НК РФ говорится, что при расчете налоговой базы в уменьшение доходов могут приниматься во внимание обоснованные и документально подтвержденные расходы. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение доходов. Последнее утверждение очевидно и не требует доказательств: ясно, что магазин продает товары с целью получения прибыли.
Поговорим более подробно об экономической оправданности расходов от списания потерь от воровства товаров покупателями в магазинах самообслуживания.
Прежде всего, следует сказать, что эти потери носят объективный характер. Практически в мире нет ни одного магазина самообслуживания, где бы покупатели не воровали товары - не помогают никакие самые современные средства контроля. Воровали, воруют и будут воровать даже в самых развитых и благополучных странах. Так, по данным британской газеты Telegraph за 2004 год во всех странах ЕС вместе взятых покупатели украли из магазинов товаров на 20,8 млрд. фунтов стерлингов. Потери от этих краж в процентах к товарообороту колеблются от 0,89 % (Швейцария) до 1,59 % (Великобритания). Авторы прошедшей в декабре 2005 года на ОРТ передачи "Кражи в супермаркетах" утверждают, что в России кражи товаров покупателями составляют около трех процентов товарооборота магазинов самообслуживания. Даже КПСС и Советское Правительство признавали данный факт, устанавливался норматив этих потерь в процентах к товарообороту, правда, объясняя их "забывчивостью покупателей".
Вышеуказанные потери однозначно являются технологическими, ибо возникновение их обусловлено технологией продажи (торговлей методом самообслуживания). При другой технологии продаж (через продавцов) данные потери отсутствуют.
Из всего вышесказанного очевидно, что эти расходы, являясь по природе объективными, являются экономически обоснованными.
Что касается документальной подтвержденности вышеуказанных расходов, то, во-первых, нужно сделать соответствующие расчеты по определению норм этих расходов, оформив соответствующим документом согласно письму Минфина от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328. Во-вторых, потери от воровства товаров в магазинах выявляются только в результате инвентаризации. Проведение инвентаризации, выявление ее результатов оформляются соответствующими документами, унифицированные формы которых утверждены постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88.
Следует иметь в виду, что если по товарам, продаваемым магазином, могут быть потери вследствие естественной убыли, то сначала рассчитываются и списываются эти потери.
Если после их списания не вся недостача товаров, выявленная при инвентаризации, будет покрыта, оставшаяся сумма расценивается как потери от воровства покупателей и по другим причинам.
Эта недостача в пределах разработанных и утвержденных в организации норм списывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, а сверх этих норм - за счет материально-ответственных лиц.
Порядок списания технологических потерь зависит от периода их выявления: при приемке товарно-материальных ценностей от поставщиков или в процессе их хранения и использования по назначению (при производстве продукции, продаже товаров, транспортировке и т.п.).
На сумму потерь, выявленных при приемке ценностей, поступивших от поставщиков, делаются следующие записи:
- Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- - отражаются в учете выявленные потери;
- Дебет счетов по учету затрат (20, 25, 26, 44 и др.) Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
- - списание потерь.
На сумму потерь, выявленных в процессе хранения и использования товарно-материальных ценностей:
- Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит счетов по учету ТМЦ (10, 41 и др.)
- - отражаются в учете выявленные потери;
- Дебет счетов по учету затрат (20, 25, 26, 44 и др.) Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
- - списание потерь.
В заключение отметим, что предлагаемая нами трактовка положений подпункта 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ является достаточно оптимистичной, поскольку из определения технологических потерь, приведенного в этом подпункте, прямо не следует, что данное понятие применимо к потерям при продаже товаров в розничной торговле.
Читателям, которые захотят опираться на нашу позицию на практике, следует иметь в виду возможную необходимость отстаивания своей позиции в арбитражном суде.
