Содержание
Арбитражная практика. Восстановление "входного" НДС по товарам при переходе на УСН
|
Суть проблемы
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право на предъявление НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), а также покупных товаров, если таковые приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС в соответствии с главой 21 НК РФ. Глава 21 НК РФ не предусматривает оснований, обязывающих налогоплательщика восстанавливать "входной" НДС, за исключением ситуаций, описанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ. Никаких требований о восстановлении "входного" НДС не содержится и в отношении лиц, предполагающих применение специальных налоговых режимов, предусмотренных главой 26.2 и 26.3 НК РФ.
После принятия Президиумом ВАС РФ Постановления от 07.10.2003 № 7473/03 вопрос о восстановлении правомерно предъявленного к возмещению "входного" НДС должен был быть закрыт, поскольку ВАС РФ указал на то, что налогоплательщик имеет право на предъявление НДС, если приобретение товаров (работ, услуг) имеет целью осуществление операций, признаваемых объектом налогообложения НДС (а не фактически используются при осуществлении таковых операций).
Фактически и законодатель Федеральным законом от 05.04.2004 № 16-ФЗ при внесении изменений и дополнений в статью 346.3 главу 26.1 НК РФ, являющейся фактическим аналогом главы 26.2 НК РФ, прямо указал на отсутствие оснований для восстановления "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным до перехода, а используемым после перехода на специальный налоговый режим.
Однако МНС России и Минфин России стоят на своем - в случае неиспользования (неполного использования) имущества для осуществления операций, являющихся объектом обложения НДС, в том числе в случае перехода на специальные налоговые режимы по таким "остаткам" необходимо восстанавливать "входной" НДС (письмо МНС России от 31.03.2004 № 03-108/876/15 и письмо Минфина России от 26.04.2004 № 04-03-11/62).
К счастью, ВАС РФ достаточно последовательно отстаивает точку зрения об отсутствии оснований для восстановления "входного" НДС, если последний был предъявлен к возмещению правомерно.
Судебные решения
ОАО обратилось в арбитражный суд с иском к налоговому органу (далее - инспекция) о признании недействительным решения инспекции о привлечении общества к налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, в соответствии с которым обществу доначислен налог на добавленную стоимость, соответствующие суммы пеней и штрафа.
Решением суда первой инстанции от 24.06.2003 года требования общества удовлетворены со ссылкой на то, что налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих восстановить указанные суммы налога при переходе налогоплательщика на другую систему налогообложения.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением от 14.10.2003 решение суда первой инстанции изменил: в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость и взимания пеней отказал. В части взыскания штрафа решение суда оставлено без изменения.
Отменяя решение суда первой инстанции в названной части, суд кассационной инстанции признал действия налогового органа по доначислению налога на добавленную стоимость правомерным, поскольку общество, возместившее налог на добавленную стоимость в соответствии с положениями статей 171, 172 НК РФ и перешедшее на упрощенную систему налогообложения, с даты такого перехода не исчисляет и не уплачивает налог на добавленную стоимость.
Таким образом, общество не обладает правом относить к вычетам суммы налога, уплаченные при приобретении основных средств, используемых в дальнейшей деятельности, в связи с чем на нем лежит обязанность по восстановлению этих сумм и уплате в бюджет с отражением в декларациях по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2002 года.
В поданном в Высший Арбитражный Суд РФ заявлении о пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции, общество ссылается на отсутствие в налоговом законодательстве норм, обязывающих налогоплательщика восстановить налог на добавленную стоимость в части остаточной стоимости основных средств, приобретенных им до перехода на упрощенную систему налогообложения.
Проверив обоснованность доводов, содержащихся в заявлении и выступлении присутствовавшего на заседании представителя инспекции, Президиум считает, что оспариваемое постановление суда кассационной инстанции подлежит отмене, решение суда первой инстанции - оставлению в силе по следующим основаниям.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории Российской Федерации, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов, перечень которых приведен в пункте 1 статьи 172 кодекса, в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет, а не в том периоде, когда эти товары будут фактически реализованы (использованы). Иными словами, названные нормы кодекса право налогоплательщика на вычеты не связывают с моментом реализации (использования) товаров.
Законодательство о налогах и сборах не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, перешедшего на упрощенную систему налогообложения, восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам, используемым после указанного перехода. Такой вывод согласуется и с положениями пункта 5 статьи 173 НК РФ, на основании которых организации, не являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость, обязаны перечислять налог в бюджет только в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость. В данном случае налог на добавленную стоимость возмещен до перехода общества на упрощенную систему налогообложения.
Таким образом, последующее изменение режима налогообложения не может служить основанием для обязания общества, не являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость, восстанавливать суммы этого налога, правомерно предъявленные к вычету в предыдущих налоговых периодах.
Как следует из анализа статей 146, 170-172 кодекса, в случае если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, возникает право на налоговый вычет, несмотря на последующие изменения в использовании имущества.
Основные средства до перехода общества на упрощенную систему налогообложения не были полностью амортизированы, приобретались обществом для осуществления производственной деятельности в период с 1996 по 2001 год, что подтверждается постановкой имущества на баланс общества, начислением сумм амортизации.
Налоговым органом не оспаривается правомерность произведенных обществом в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" и статьями 171, 172 НК РФ вычетов по налогу на добавленную стоимость на это имущество, в связи с чем уплаченный поставщикам при приобретении основных средств налог на добавленную стоимость в полном объеме был предъявлен к вычету после принятия на учет таких средств в соответствующий период.
При таких обстоятельствах, вывод суда кассационной инстанции о наличии у общества обязанности по возврату в бюджет налоговых вычетов на остаточную стоимость основных средств, используемых обществом в дальнейшей деятельности, при осуществлении которой он не уплачивает налог на добавленную стоимость, не соответствует положениям НК РФ.
Поскольку оспариваемый судебный акт нарушает единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, он в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса РФ подлежит отмене.
(Постановление Президиума ВАС России от 30.03.2004 года №15511/03)
