Участие в выставках: вопросы налогообложения

Понятие и классификация выставок

Правительством РФ развитию выставочно-ярмарочной деятельности уделяется пристальное внимание. В частности, на заседании Правительства РФ 29 марта 2001 года (протокол № 12) была рассмотрена и одобрена Концепция развития выставочно-ярмарочной деятельности в РФ (далее - Концепция). Данная концепция направлена на разработку комплекса мер в области государственной координации и поддержки рынка выставочных услуг с учетом интересов отечественных товаропроизводителей-участников выставочно-ярмарочной деятельности, предпринимателей и потребителей, выставочных организаций и представителей всех сфер выставочного бизнеса. Пунктом 1.3 Концепции определены основные понятия, применяемые в выставочно-ярмарочной деятельности. В соответствии с приведенными определениями выставки и ярмарки - это рыночные мероприятия, на которых экспоненты представляют на основе выставочных образцов производимые товары и услуги. Дополнительно в рассматриваемом документе отмечено, что выставки и ярмарки, как правило, - многокомпонентные мероприятия, включающие в себя наряду с демонстрацией экспонатов также конференции, семинары, "круглые столы" и другие мероприятия, выполняющие информационную функцию.

В Концепции уточнено, что отличительной чертой ярмарок является то, что они, как правило, предполагают непосредственное осуществление прямых продаж экспонентами демонстрируемой продукции, хотя в настоящее время границы между понятиями "выставки" и "ярмарки" сведены до минимума.

С учетом классификации выставочно-ярмарочных мероприятий, приведенной в пункте 1.4.1 Концепции, выставки/ярмарки принято различать по пяти основным признакам:

• по географическому составу экспонентов (в зависимости от того, какие страны/регионы они представляют);
• по тематическому (отраслевому) признаку;
• по значимости мероприятия для экономики города/региона/страны;
• по территориальному признаку (на территории какой страны проводится выставочное мероприятие);
• по времени функционирования (в зависимости от продолжительности работы).

С точки зрения порядка формирования расходов на участие в выставках наибольший интерес для бухгалтера представляет классификация выставок/ярмарок по территориальному признаку и времени функционирования.

В соответствии с предлагаемой классификацией по территориальному признаку различают выставки, проводимые внутри страны, и выставки, проводимые на территории других стран, а по времени функционирования выставки делятся на постоянно действующие (0,5-1 год и более), временные (0,5-5 месяцев) и краткосрочные (от 1-5 дней до 0,5 месяца).

Именно место проведения выставки и ее длительность влияет на виды затрат, связанных с участием в выставке, а также порядок их учета.

Так, например, при проведении выставки в месте, отличном от места регистрации организации, возникнут дополнительные расходы, связанные с командировкой сотрудников, направленных для участия в выставке, доставкой образцов продукции и т. п.

В случае если продолжительность выставки (ярмарки) составляет не один месяц, то может встать вопрос о регистрации субъекта предпринимательской деятельности в налоговых органах в связи с созданием обособленного рабочего места.

Оценка целесообразности участия в выставке

Прежде чем принимать решение о направлении сотрудников для участия в выставке, руководителю организации следует определить основные цели участия организации в ней. Несомненно, что доказать производственную направленность расходов, связанных с участием в специализированных (отраслевых и межотраслевых) выставках, проще, чем обосновать необходимость участия в универсальных выставках/ярмарках.

Во избежание споров с налоговыми органами необходимо определить не только перечень сотрудников, принимающих участие в выставке, но и основные цели и задачи, которые необходимо решить в ходе проведения выставки. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 13.02.2007 по делу № КА-А40/11757-06 отмечено, что "участие в выставке обусловлено прежде всего рекламными целями, вызванными необходимостью продвижения на рынке производимых товаров".

Среди наиболее "стандартных" задач, которые, как правило, могут решаться в ходе выставки, при условии, что участие в ней носит преимущественно рекламный характер, следует выделить следующие:

• представление (презентация) собственной продукции;
• получение информации от покупателей в отношении пожеланий и требований, предъявляемых к выпускаемой продукции;
• участие в специализированных мероприятиях, проводимых в рамках выставки;
• другие.

Вместе с тем, участие в выставке может преследовать не только рекламные, но и иные цели, в том числе информационные и маркетинговые, например, расширение клиентской базы и поддержание существующих деловых контактов, обмен опытом, получение информации о возможных рынках сбыта продукции. В данном случае участие в выставке является "пассивным", то есть представители организации являются не участниками (экспонентами), а посетителями выставки. Например, посещая специализированную выставку, представители организации знакомятся с ассортиментом и ценами на ту или иную продукцию, обсуждают возможные условия, сроки и объемы поставок с потенциальными поставщиками.

В случае если организацией не будут определены цели участия в выставке или тематика выставки напрямую не связана с деятельностью организации, то у налоговых органов могут возникнуть обоснованные вопросы о целесообразности понесенных расходов. При наличии приказа руководителя организации либо иного распорядительного документа с определением в нем основных вопросов, связанных с участием в выставке, в том числе цели участия, места и времени проведения, списка представителей, вида и количества выделяемых товарно-материальных ценностей, финансового обеспечения и иных вопросов, проблем с обоснованием понесенных расходов у налогоплательщиков, как правило, не возникает.

Документальное подтверждение расходов на участие в выставке

Объем понесенных расходов на участие в выставках нередко составляет значительные суммы, что не может не вызвать пристальное внимание со стороны налоговых органов. Данное обстоятельство подтверждается значительным количеством споров между налоговыми органами и субъектами предпринимательской деятельности по вопросу правомерности учета понесенных расходов, связанных с участием в выставках.

Например, обществом был заключен договор на оказание услуг по организации выставки-семинара. В подтверждение оказания услуг обществом представлен договор, акт приемки выполненных работ, счет-фактура и платежное поручение. По мнению судей, "из представленных документов не видно, где проводилась выставка-семинар, кто в ней участвовал, какие непосредственно услуги были оказаны, то есть эти документы не подтверждают сам факт оказания услуг", в связи с чем дело направлено на новое рассмотрение (постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.05.2006 по делу № А56-26389/2005).

По мнению автора, документами, служащими для подтверждения понесенных расходов, связанных с участием в выставке, могут являться:

• документ, подтверждающий факт регистрации организации в качестве участника выставки и внесение регистрационного сбора (при его наличии);
• договор на участие в выставке (договор аренды выставочного места с приложением плана выставки, прайс-листа) и акт, подтверждающий факт оказания услуг;
• документы (договоры, акты, счета-фактуры), подтверждающие понесенные расходы по оборудованию и оформлению выставочной площади (экспозиции);
• документы, подтверждающие предоставление организаторами выставки дополнительных услуг, например, услуг по уборке и охране помещений.

Кроме того, целесообразно дополнительно иметь программу выставки, общие условия участия в выставке, каталог выставки, а также отчет сотрудников об участии в выставке с приложением иллюстрационных материалов (фотографий, рекламных роликов и т. п.)

Например, доказывая факт участия в выставке, обществом были представлены следующие документы: письмо-приглашение, приказ руководителя о выделении техники для участия в выставке, договоры перевозки техники на выставку и обратно, акты, подтверждающие оказание услуг по перевозке, документы, подтверждающие оплату названных услуг, последующее заключение договора о купле-продаже сельскохозяйственной техники (Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2007 по делу № А14-15515/2005/631/34).

Классификация расходов, связанных с участием в выставках

Расходы, связанные с участием в выставках и ярмарках, могут быть разнообразны. Как правило, все расходы могут быть распределены на несколько групп:

• направленные на получение права участия в выставке, как в качестве экспонента, так и в качестве посетителя;
• по оформлению и обслуживанию выставочной площади и стенда;
• на проведение промоакций в ходе выставке, в том числе изготовление форменной одежды (промоформы) для лиц, представляющих компанию на выставке;
• на оплату дополнительных услуг, оказанных при проведении выставочного мероприятия;
• на участие в различных мероприятиях, проводимых в ходе выставки;
• командировочные расходы при участии в выставке вне места нахождения организации.

Особое внимание следует обратить на то обстоятельство, что действующим законодательством (см. п. 4 ст. 264 НК РФ) не конкретизировано, какие расходы следует относить к затратам по участию в выставках, ярмарках.

Например, в Письмах УФНС России по г. Москве от 19.11.2004 № 26-12/74944 и УМНС по г. Москве от 15.12.2003 № 23-10/4/69784 разъяснено, что к расходам на участие в выставках, ярмарках следует относить расходы по оплате вступительных взносов, разрешений для участия в данных мероприятиях. Согласно позиции, изложенной в данных письмах, иные расходы, понесенные в ходе проведения выставок, относятся к рекламным нормируемым расходам, т. е. к рекламных расходам, не связанным с участием в выставках, ярмарках.

Судебные органы не высказывают столь категоричной позиции. Например, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 № А43-1729/2004-32-152 говорится, что "ни статья 264 НК РФ, ни иные нормы действующего законодательства не раскрывают перечень затрат, включаемых в расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях … Следовательно, при классификации затрат и определении возможности отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, целесообразно руководствоваться фактическим использованием тех или иных предметов в указанных целях".

Несмотря на то обстоятельство, что расходы на участие в выставках, ярмарках в НК РФ поименованы в пункте 4 статьи 264 в составе рекламных расходов, по мнению автора, нельзя однозначно говорить о невозможности учета понесенных затрат по участию в выставках по иным категориям расходов.

Для организаций, применяющих общий налоговый режим, проблемы с учетом расходов по участию в выставке, независимо от категории понесенных затрат, практически отсутствуют или решаемы путем правильного оформления документов, так как статьей 264 НК РФ помимо рекламных предусмотрены такие виды расходов как командировочные, информационные, консультационные и, наконец, присутствует "спасательная шлюпка" в виде "других расходов, связанных с производством и (или) реализацией" (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Таким образом, если участие в выставке связано с поиском поставщиков, заключением взаимовыгодных контрактов или преследует иные цели нерекламного характера, то понесенные расходы могут быть учтены для целей налогообложения без существенных проблем.

Например, руководителем организации было пояснено, что "фирма направила своих работников на выставку в г. Москва с целью сбора информации и налаживания деловых связей и контактов". Данное обстоятельство явилось достаточным для подтверждения обоснованности расходов по участию в выставке (постановление ФАС Поволжского округа от 08.08.2006 по делу № А57-19786/05-35).

В другом случае организации удалось обосновать понесенные расходы по договору на оказание услуг, предметом которого являлась организация работ по представлению рекламных интересов общества на ярмарке лесопродукции в Китае с целью продвижения лесопродукции на экспорт (постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2008 по делу № Ф03-А51/07-2/5924).

Сложности с учетом понесенных затрат могут возникнуть у субъектов предпринимательской деятельности, применяющих УСН, в связи с закрытым перечнем расходов. В частности, пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ не предусмотрено уменьшение полученных доходов на некоторые виды расходов, связанные с оказанием следующих услуг, которые зачастую необходимы для участников выставок:

• на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией;
• на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Таким образом, для учета понесенных расходов по участию в выставках/ярмарках субъекты предпринимательской деятельности, применяющие УСН, вынуждены доказывать, что все понесенные в ходе проведения выставки расходы являются рекламными.

Аренда выставочных площадей и оборудование стенда

Несомненно, чтобы компанию заметили на выставке, необходимо ее достойно представить, для чего следует арендовать выставочную площадь, а в ряде случае и необходимое оборудование, и оформить выставочный стенд. Расходы по оборудованию и оформлению рекламного стенда могут быть весьма значительны. При этом могут использоваться не только декоративные материалы, но и выставочные образцы, подлежащие учету в качестве объекта основных средств, а также товары.

В отношении товаров ситуация относительно ясна. Действующим законодательством (п. 4 ст. 264 НК РФ) предусмотрено право на уценку товаров, участвующих в оформлении витрин, выставок продаж и т. д. Следовательно, размер уценки будет зависеть от вида продукции, условий экспонирования и иных факторов. Учитывая, что порядок определения размера уценки действующим законодательством не определен, то используемые в экспонировании товары могут быть уценены и на 100 %, т. е. их стоимость будет полностью учтена в составе себестоимости товаров (работ, услуг) в качестве рекламных расходов. Более сложная ситуация может иметь место в отношении создания специальных рекламных конструкций или иных объектов, использование которых может осуществляться в течение длительного времени. Порядок учета расходов по указанным объектам следует определять с учетом критериев отнесения имущества к амортизируемому, в том числе исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования.

Количество споров по учету расходов в данном случае незначительно. По мнению автора, представляет интерес дело № А56-25536/2006, рассмотренное ФАС Северо-Западного округа (постановление от 25.06.2007), в отношении порядка учета расходов по приобретению выставочного экземпляра коттеджа, созданного на время проведения выставки. Из материалов дела следует.

"Организацией выставочный экземпляр коттеджа был включен в состав амортизируемого имущества. Соответственно, в составе расходов учтена амортизация, расходы по оборудованию брусчатой площадки для обеспечения установки коттеджа, а также обществом применены налоговые вычеты по НДС при приобретении коттеджа и оборудованию брусчатой площадки.
Согласно позиции, высказанной налоговым органом, указанный коттедж подлежит государственной регистрации как объект недвижимости. В связи с чем, отнесение затрат по приобретению коттеджа на расходы, учитываемые для целей налогообложения, неправомерно.
В связи с изложенным, судом сделан вывод, что выставочный экземпляр коттеджа является временным сооружением, не подлежит учету как объект недвижимости и не подлежит государственной регистрации и, соответственно, организацией не были допущены нарушения, связанные с порядком бухгалтерского и налогового учета в отношении данного объекта, и вышеназванные расходы учтены обществом правомерно, а также соблюдены необходимые требования по предъявлению суммы НДС к вычету".

Дополнительные услуги, оказываемые участникам выставки

В большинстве случаев для удобства участников выставки предлагается широкий спектр дополнительных услуг, среди которых можно выделить PR-услуги, услуги переводчиков, услуги связи, услуги по охране и уборке помещений и некоторые другие. Практика показывает, что порядок налогового учета указанных расходов при правильном документальном оформлении вызывает вопросы проверяющих сравнительно редко.

Однако в последнее время наблюдается тенденция расширения спектра услуг, предлагаемых организаторами выставок. Все более популярными становятся организация и проведение конференций, круглых столов, а также концертно-развлекательных мероприятий с привлечением профессиональных артистов. Такие мероприятия позволяют привлечь на выставку большее число посетителей, особенно если потребителями рекламируемой продукции преимущественно являются физические лица. Несомненно, что обосновать производственный характер понесенных расходов в данном случае гораздо сложнее.

Вместе с тем уже в настоящее время формируется арбитражная практика, когда организациям удалось обосновать и документально подтвердить расходы на проведение концертно-развлекательных мероприятий. Среди данной категории дел наиболее интересным, по мнению автора, является дело № КА-А40/10794-06-П, рассмотренное ФАС Московского округа (постановление от 28.11.2006). В ходе рассмотрения дела установлено следующее.

Организацией заключен договор на оказание услуг по организации концертно-развлекательных мероприятий в ходе проведения международной выставки.

В Постановлении отмечено, что "по мнению инспекции, в договоре, акте выполненных работ и других документах отсутствует информация о том, что целью проведения выставки была демонстрация всем желающим качества и конкурентных преимуществ услуг, оказываемых налогоплательщиком, и что посредством проведения на выставке шоу-программы к стенду заявителя привлекались потенциальные заказчики. Оказание услуг по организации концертно-развлекательных мероприятий - услуги, которые являлись предметом договора, не являются расходами, связанными с производством и реализацией услуг…
Организацией в обоснование понесенных расходов помимо договора по организации концертно-развлекательных мероприятий представлены следующие документы:
- заявка на участие в выставке и предоставление выставочной площади;
- извещение о регистрации организации в качестве экспонента;
- акт выполненных работ на выставке;
- акт о предоставлении площадей в аренду;
- договор о производстве видеофильма об участии компании в выставке.
Оценив представленные доказательства, суды пришли к выводу о том, что организация шоу-программы, изготовление аранжировок, изготовление реквизита для моделей, приобретение специальной краски, изготовление специальной трибуны-пирамиды носили рекламный характер, поскольку были предназначены для распространения информации о компании среди неопределенного круга лиц, поддержания интереса к компании. Соответственно, понесенные расходы признаны обоснованными и документально подтвержденными".

В другом случае, организации удалось обосновать расходы на буфетное обслуживание, прием и обслуживание делегаций в ходе проведения выставки. Особо следует отметить, что суды не согласились с выводами налогового органа о характере оказанных Обществом услуг как представительских (постановление ФАС Московского округа от 13.02.2007 по делу № КА-А40/11757-06).

Командировочные расходы

При проведении выставки в другой стране или в другом городе дополнительно возникают расходы на проезд, проживание и выплату суточных. Несмотря на то, что о расходах на командировки сказано и написано немало, целесообразно коротко напомнить некоторые письма Минфина России в отношении данного вида расходов.

В частности, по мнению автора, следует обратить внимание на следующие письма Минфина России:

• от 21.12.2007 № 03-03-06/1/884, предусматривающее, что в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения, могут быть учтены затраты, связанные с заключением договоров на оказание услуг по организации командировок;
• от 19.12.2007 № 03-03-06/4/880 и от 13.04.2007 № 03-03-06/4/48, разъясняющие, что в составе расходов могут быть учтены расходы на проезд работника на такси из аэропорта в город или гостиницу. Аналогичная позиция высказана в постановлении ФАС Поволжского округа от 19.12.2007 по делу № А72-2117/2007;
• от 17.07.2007 № 03-03-06/4/99, поясняющее, что если работник для поездки в командировку приобрел авиабилет, оформленный в бездокументарной форме, то оправдательными документами для признания расходов в целях налогообложения прибыли может являться распечатка электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе и посадочный талон;
• от 21.12.2007 № 03-07-11/638, в соответствии с которым суммы НДС, указанные в бланках строгой отчетности установленной формы, выдаваемых гостиницами гражданам, являются основанием для принятия НДС к вычету.

В случае участия субъекта предпринимательской деятельности в международной выставке дополнительно возникают затраты на визовую поддержку, страховку на время пребывания, авиаперелет, трансфер, проживание в отеле, в том числе завтраки в отеле.

В этой связи целесообразно рассмотреть постановление ФАС Поволжского округа от 04.09.2007 по делу № А65-19675/2006-СА1-19. Из материалов дела вытекает следующее.

"Между обществом и посредником (поверенным) был заключен договор поручения, предметом которого обозначено то, что поверенный берет на себя обязательства совершить от имени и за счет доверителя действия по организации посещения выставки. Приложениями к указанному договору поручения явились: заявка на посещение выставки; финансовые условия посещения выставки, финансовые обязательства с выделением стоимости посещения выставки и стоимости услуг поверенного, доверенность поверенному от имени доверителя осуществлять действия по организации выезда и пребывания доверителя на выставке. Согласно финансовым условиям стоимость посещения выставки включает в себя: визовую поддержку, страховку на все время пребывания, авиаперелет, трансфер, проживание в отеле, завтраки в отеле, обзорную экскурсию, проездной билет на время работы выставки, входной билет на выставку, каталог выставки. Оплата услуг осуществлена платежным поручением с назначением платежа "посещение выставки согласно договору".
Производственный характер и экономическая оправданность командировки руководителя на международную выставку подтверждены отчетом руководителя о выполнении служебного задания, авансовым отчетом, авиабилетом, командировочным удостоверением, актом сдачи-приемки работ по договору поручения, рекламными буклетами.
Приведенные доводы судебные органы признали достаточными основаниями для признания расходов поименованных выше расходов обоснованными.
Кроме того, данное дело примечательно тем, что руководитель организации осуществил поездку с целью посещения выставки в составе туристической группы и в Постановлении отмечено, что данное обстоятельство не может само по себе опровергать факт участия на выставке и служить достаточным доказательством для признания указанных расходов экономически неоправданными и нецелесообразными".

В заключении, подводя итог вышеизложенному, следует отметить, что расходы на участие в выставках, несмотря на их размер и многообразие, могут быть учтены для целей налогообложения при условии их экономической обоснованности и правильного документального подтверждения. В данном случае особое значение приобретает именно порядок оформления документов как организационно-распорядительных по организации, связанных с участием в выставке, так и первичных документов, подтверждающих понесенные расходы.