Новый лимит стоимости амортизируемого имущества

18.01.2011

Одно из наиболее существенных нововведений в законодательстве 2011 года - изменение лимита стоимости амортизируемого имущества в налоговом учете. В настоящей статье Л.П. Фомичева, аттестованный аудитор Минфина России, налоговый консультант, анализирует принятые поправки и их влияние на учет хозяйственных операций.

Содержание

Лимит стоимости амортизируемого имущества. Налог на прибыль
Лимит стоимости амортизируемого имущества. Бухгалтерский учет

С 1 января 2011 года имущество (основные средства и нематериальные активы) будет считаться амортизируемым, если его первоначальная стоимость составит 40 000 руб. (ранее - 20 000 руб.), при этом срок полезного использования (более 12 месяцев) не изменился (п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ в редакции п. 20 ст. 2, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ).

В соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Расходы на приобретение имущества стоимостью 40 000 руб. и меньше после 01.01.2011 организации могут единовременно признать в качестве материальных расходов на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Эти положения распространяются на объекты амортизируемого имущества, введенные в эксплуатацию после 01.01.2011. Приобретенное организацией имущество должно учитываться для целей налогообложения прибыли в соответствии с тем порядком, который действовал на момент ввода имущества в эксплуатацию. Поэтому по амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 01.01.2011, следует продолжать начислять амортизацию до полного погашения первоначальной стоимости. Именно такие разъяснения давал Минфин России, когда с 1 января 2008 года лимит был увеличен с 10 000 до 20 000 руб. (см. письма от 28.08.2008 № 03-01-15/10-317, от 25.04.2008 № 03-03-06/1/296).

Исходя из этого:

если имущество стоимостью от 20 000 руб. до 40 000 руб. было введено в эксплуатацию до 1 января 2011 года, расходы на его приобретение учитываются путем начисления амортизации;
если имущество стоимостью от 20 000 руб. до 40 000 руб. было введено в эксплуатацию в 2011 году, расходы на его приобретение учитываются единовременно.

Обратите внимание, что состав амортизируемого имущества для целей исчисления налога на прибыль установлен в статье 256 НК РФ. Для большинства налогоплательщиков помимо основных средств амортизируемым имуществом признаются и нематериальные активы.

Лимит стоимости амортизируемого имущества. Налог на прибыль

Исходя из этого:

если имущество стоимостью от 20 000 руб. до 40 000 руб. было введено в эксплуатацию до 1 января 2011 года, расходы на его приобретение учитываются путем начисления амортизации;
если имущество стоимостью от 20 000 руб. до 40 000 руб. было введено в эксплуатацию в 2011 году, расходы на его приобретение учитываются единовременно.

Лимит стоимости амортизируемого имущества. Бухгалтерский учет

Рассмотрим правила, которые будут действуют с 01.01.2011 для целей учета основных средств и нематериальных активов.

Коммерческие организации вправе установить в своей учетной политике стоимостной критерий для принятия к учету объекта основного средства (п. п. 4, 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н в редакции приказа Минфина РФ от 25.10.2010 № 132н). В случае если стоимость такого актива не превышала 20 000 руб., он учитывался в составе материально-производственных запасов. Это было указано в пункте 5 ПБУ 6/01 (в редакции приказа Минфина РФ от 25.10.2010 № 132н).

Приказом Минфина РФ от 24.12.2010 № 186н (зарегистрирован в Минюсте РФ 22.02.2011 за № 19910) министерство внесло изменения в ряд нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, в т.ч. в п. 5 ПБУ 6/01. Приказ вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2011 года (п. 3 приказа № 186н).

Согласно поправкам активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов. Таким образом, теперь стоимостной критерий для отнесения имущества к основным средствам в бухгалтерском и в налоговом учете совпадают.

В этой связи организации, которые после выхода новой редакции ПБУ 6/01 внесут соответствующие изменения в свою учетную политику и установят для целей бухгалтерского учета основных средств стоимостной критерий 40 000 руб., упростят себе бухгалтерский учет. Они также не будут применять при учете этих основных средств ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", будут уплачивать налог на имущество в меньшей сумме.

Напомним, что в соответствии с ст. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики можно произвести в связи с изменением нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.

В случае когда изменения в учетной политике в связи с изменениями, внесенными в учетной политике связаны с изменением законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету, последствия подобных изменений отражаются в бухгалтерском учете в порядке, который указан в соответствующем нормативном акте (п. 14 ПБУ 1/2008). Иными словами, если изменения вносятся в Положения по бухгалтерскому учету, то в первую очередь следует руководствоваться переходными положениями к изменениям в эти ПБУ. Поскольку в ПБУ 6/01 и приказе Минфина РФ № 186н не предусмотрено переходных положений, следует распространить новые изменения на операции, проведенные с 01.01.2011 (п. 3 Приказа № 186н). То есть следует уточнить операции по вводу в эксплуатацию основных средств стоимостью от 20 000 руб. до 40 000 руб.

Пример 1

В декабре 2010 года организация приобрела ноутбук стоимостью 35 400 руб. (в том числе НДС 5 400 руб.) В том случае если ноутбук введен в эксплуатацию в декабре 2010 года, этот объект следует включить в состав амортизируемого имущества в налоговом учете, определить срок полезного использования и начиная с января 2011 года начислять амортизацию.

Если ноутбук будет введен в эксплуатацию в январе 2011 года, то организации придется в налоговом учете единовременно включить стоимость ноутбука в состав материальных расходов.

При отсутствии изменений в ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете ноутбук будет отнесен к основным средствам. В этой связи в бухгалтерском учете возникнет налогооблагаемая временная разница. В соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" на основании этой разницы необходимо будет сформировать отложенное налоговое обязательство (ОНО) на одноименном счете 77. По мере начисления амортизации на ноутбук ОНО будет уменьшаться.

Если организация в учетной политике для целей бухгалтерского учета установит, что активы, в отношении которых выполняются условия пункта 4 ПБУ 6/01 и стоимость которых составляет не более 40 000 руб. за единицу, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. Тогда ноутбук будет включен в состав запасов и при передаче его в эксплуатацию в бухгалтерском и налоговом учете его стоимость будет списана сразу.

Однако автор хотел бы предостеречь читателей от соблазна переносить ввод в эксплуатацию приобретенных в декабре 2010 года основных средств на январь 2011 года. Дело в том, что критерии принятия объектов в состав основных средств установлены в пункте 4 ПБУ 6/01. Одним из критериев является предназначение объекта, а не факт ввода его в эксплуатацию. В этой связи объект принимается к учету в качестве основного средства уже в момент приобретения и включается в налоговую базу по налогу на имущество. Ведь не требуется его обязательное использование в производстве, достаточно, чтобы он был предназначен для этого. Поэтому, если подобное имущество не включить в состав основных средств, это чревато доначислениями налога на имущество, штрафом и пенями.

Безусловно, можно открыть к счету 01 субсчет "Основные средства, не введенные в эксплуатацию" и учесть на нем приобретенное основное средство, отразив данный подход в учетной политике организации. А когда объект начнет использоваться, ввести его в эксплуатацию и начать амортизировать в соответствии со статьей 259 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль. Но в данном случае это тоже не поможет избежать разниц в бухгалтерском учете. Дело в том, что согласно пункту 21 ПБУ 6/01 "начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету". Иными словами, амортизация в бухгалтерском учете начисляется с момента помещения объекта на склад и не связана с фактом начала его эксплуатации.

Во избежание конфликтов с налоговыми инспекторами и аудиторами автор рекомендует применять новые положения в бухгалтерском и налоговом учете только к объектам основных средств, приобретенным после 1 января 2011 года. Если же объекты были куплены ранее, то следует запастись "железными" аргументами причин, по которым объект в момент приобретения не был пригоден к эксплуатации, требовал доработки, дооборудования и т. п.

Перейдем к учету нематериальных активов.

В отличие от ПБУ 6/01, ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н, в отношении нематериальных активов лимита стоимости не устанавливает. В планируемых Минфином России изменениях ПБУ 14/2007 также не устанавливается стоимостной критерий. По этой причине нематериальные активы, имеющие стоимость менее 40 000 руб., с 2011 года для целей налогообложения прибыли признаются в качестве материальных расходов. А вот в бухгалтерском учете придется признать налогооблагаемую временную разницу. В соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" на основании этой разницы необходимо будет сформировать ОНО на одноименном счете 77. По мере начисления амортизации по нематериальному активу ОНО будет уменьшаться.

Пример 2

Организация в декабре 2010 года заключила лицензионный договор с правообладателем сроком на 2 года, в соответствии с которым ей переданы исключительные права на использование промышленного образца. Сумма вознаграждения, предусмотренного лицензионным договором, составляет 35 000 руб.

В январе 2011 года объект введен в эксплуатацию.

Из положений пункта 3 статьи 257 НК РФ следует, что в целях главы 25 НК РФ исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев), признаются нематериальными активами. К нематериальным активам, в частности, относится исключительное право патентообладателя на промышленный образец.

С 1 января 2011 года исключительные права на промышленный образец, первоначальная стоимость которого составляет 35 000 руб., нематериальными активами не признаются. Такие расходы будут учитываться единовременно в составе прочих расходов на дату расчетов в соответствии с условиями лицензионного договора. При этом они должны признаваться обоснованными и документально подтвержденными затратами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. п. 1 и 4 ст. 252, пп. 26 п. 1 ст. 264 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

В январе 2011 года при списании в налоговом учете расходов по приобретению данного актива в бухгалтерском учете следует отразить ОНО в размере 7 000 руб. (35 000 руб. х 20 %):
ОНО будет списываться ежемесячно по мере начисления амортизации, начиная с февраля 2011 года (35 000 руб. / 24 мес.). Сумма списания отложенного обязательства составит 291,67 руб. в месяц (35 000 руб. / 24 мес. x 20 %).