Выставление и регистрация счетов-фактур налоговыми агентами по НДС - посредниками

Примечание:
* О значимых изменениях с 01.10.2017, внесенных Постановлением Правительства РФ от 19.08.2017 № 981 в формы и правила заполнения (ведения) документов по учету НДС (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137), и об их поддержке в 1С, читайте в № 12 (декабрь), стр. 9 «БУХ.1С» за 2017 год.

 

Нормативное регулирование

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 161 НК РФ российские организации, приобретающие на территории РФ услуги (работы) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, признаются налоговыми агентами по НДС, т. е. они обязаны исчислить, удержать у иностранного налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.

ФНС России (письмо от 23.12.2015 № ЕД-4-15/22643@) и Минфин России (письмо от 18.01.2008 № 03-07-08/13) разъяснили: при приобретении организацией-агентом (посредником) от своего имени услуг, местом реализации которых признается территория РФ, у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговом органе, для российской организации-принципала налоговым агентом является организация-агент (посредник).

Уплата налога производится налоговым агентом-посредником одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному партнеру.

Если расчеты с иностранцем производятся в неденежной форме, например, зачетом взаимных требований, то налоговый агент все равно должен уплатить налог в бюджет, но равными долями не позднее 25 числа каждого из трех месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором произведен зачет (письмо Минфина России от 16.04.2010 № 03-07-08/116).

Для расчета суммы налога, подлежащей уплате в бюджет налоговым агентом:

• налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих работ (услуг) с учетом налога (п. 1 ст. 161 НК РФ);
• при определении налоговой базы расходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического осуществления расходов (п. 3 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина России от 01.11.2010 № 03-07-08/303);
• налог рассчитывается с применением расчетной ставки 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Если в договоре с иностранным исполнителем установлена цена услуги без учета НДС, уплачиваемого на территории РФ в соответствии с российским налоговым законодательством, то для исчисления налога стоимость услуги должна быть увеличена на сумму НДС. То есть российская организация-налоговый агент должна исчислить НДС сверх цены договора. При этом сумма НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет, по существу признается суммой налога, удержанной из дохода иностранного лица (письма Минфина России от 18.12.2015 № 03-07-08/4486, от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797, от 08.09.2011 № 03-07-08/276, от 28.02.2008 № 03-07-08/47 - направлено письмом ФНС России от 17.03.2008 № 03-1-03/908@).

Налоговые агенты (в том числе посредники) должны составлять счета-фактуры в общеустановленном порядке, т. е. в соответствии с пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ и не позднее 5 календарных дней со дня предварительной оплаты или оплаты принятых на учет услуг (работ) (п. 3 ст. 168 НК РФ, письмо ФНС России от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@).

В соответствии с пунктами 3 и 15 действующей редакции Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее - Постановление № 1137), составленные в качестве налогового агента счета-фактуры агенты (посредники) регистрируют в книге продаж. Налоговый агент-посредник, приобретающий услуги у иностранного лица, должен зарегистрировать в Части 2 журнала учета счет-фактуру, составленный им в качестве налогового агента, а в Части 1 журнала учета - счет-фактуру, перевыставленный в адрес принципала, с показателям, аналогичными показателями счета-фактуры налогового агента (пп. «к» п. 7 и пп. «г» п. 11 Правил ведения журнала учета, утв. Постановлением № 1137).

Выставленные налоговым агентом-посредником счета-фактуры в книге покупок не регистрируются, поскольку фактическим покупателем услуг является принципал. Суммы налога, уплаченные агентом (посредником) при исполнении им обязанностей налогового агента, принимаются к вычету у принципала на основании счета-фактуры, перевыставленного налоговым агентом в адрес принципала, а также при наличии документов, подтверждающих уплату в бюджет сумм налога, удержанного налоговым агентом, и перечисление этих сумм налога принципалом агенту в составе средств на исполнение агентского договора (письмо Минфина России от 18.01.2008 № 03-07-08/13).

Регистрация счетов-фактур налоговым агентом-посредником в «1С:Бухгалтерии 8» (ред. 3.0)

Порядок выставления и регистрации в программе «1С:Бухгалтерия 8» редакции 3.0 счетов-фактур налоговым агентом по НДС - посредником, приобретающим у иностранного лица услугу по размещению рекламы для российского принципала, рассмотрим на следующем примере.

Пример

Российская организация ООО «Дельта» выступает в качестве агента по договору с российским принципалом ООО «ТФ-Мега» при приобретении рекламных услуг у иностранной компании «Inversi UG» (Германия). Стоимость услуги составляет 1 000,00 EUR (без учета налогов, уплачиваемых на территории РФ). Вознаграждение агента составляет 5 % от стоимости оказанных услуг по размещению рекламы. Право на вознаграждение возникает у агента после утверждения принципалом его отчета.

ООО «Дельта» в рамках оказания посреднической услуги:

• 05.10.2017 - перечислила «Inversi UG» (Германия) сумму предварительной оплаты за рекламные услуги - 1 000,00 EUR;
• 25.10.2017 - отразила оказание рекламной услуги «Inversi UG» (Германия);
• 31.10.2017 - представила принципалу ООО «ТФ-Мега» отчет агента.

Для упрощения примера расчеты между сторонами посреднического договора не приводятся.

Последовательность операций приведена в таблице:

Перечисление предварительной оплаты

Организация ООО «Дельта» приобретает услугу по размещению рекламы у иностранного контрагента «Inversi UG» (Германия) на основании агентского договора, заключенного с российской организаций ООО «ТФ-Мега». Поскольку организация ООО «ТФ-Мега» - принципал осуществляет деятельность на территории РФ, то местом реализации рекламной услуги признается территория РФ, и такие услуги подлежат налогообложению НДС в соответствии с нормами НК РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Реализация услуги по размещению рекламы в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ является объектом налогообложения.

При оказании услуг на территории РФ иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются организации и предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц (если иное не предусмотрено п. 3 и п. 9 ст. 174.2 НК РФ) (п. 1, п. 2 ст. 161 НК РФ).

Согласно разъяснениям ФНС России (письмо от 23.12.2015 № ЕД-4-15/22643@) и Минфина России (письмо от 18.01.2008 № 03-07-08/13) при приобретении организацией-агентом (посредником) от своего имени услуг, местом реализации которых признается территория РФ, у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговом органе, для российской организации-принципала налоговым агентом является организация-агент (посредник). При этом исчисление и уплата НДС производятся налоговым агентом (посредником) в момент перечисления денежных средств иностранному лицу.

Таким образом, российская организация ООО «Дельта», выступающая в качестве агента (посредника) российской организации ООО «ТФ-Мега», при перечислении предварительной оплаты иностранному контрагенту «Inversi UG» (Германия) в счет предстоящего оказания рекламной услуги должна исполнять обязанности налогового агента по НДС.

Для исполнения организацией-посредником ООО «Дельта» обязанностей налогового агента необходимо в договоре с иностранным контрагентом проставить флаг Организация выступает в качестве налогового агента по уплате НДС и указать вид агентского договора.

Перечисление предварительной оплаты в счет предстоящего оказания услуги по размещению рекламных материалов (операция 1.1 «Перечисление предварительной оплаты исполнителю») отражается с помощью документа Списание с расчетного счета с видом операции Оплата поставщику, который формируется:

• на основании документа Счет на оплату (раздел Покупки - журнал документов Счета от поставщиков);
• или путем добавления нового документа в список Банковские выписки (раздел Банк и касса - подраздел Банк - журнал документов Банковские выписки).

В результате проведения документа в регистр бухгалтерии вводится бухгалтерская запись:

Дебет 60.22 Кредит 52

- на сумму перечисленной предварительной оплаты, которая составляет 67 935,70 руб. (1 000,00 EUR х 67,9357, где 67,9358 - курс EUR, установленный ЦБ РФ на 05.10.2017).

Если в договоре с иностранным исполнителем установлена цена услуги без учета НДС, уплачиваемого на территории РФ в соответствии с российским налоговым законодательством, то для исчисления налога стоимость услуги должна быть увеличена на сумму НДС.

Таким образом, при перечислении иностранному партнеру предварительной оплаты в размере 1 000,00 EUR должна быть исчислена и уплачена в бюджет сумма НДС в размере 12 228,44 руб. (1 000,00 EUR х 67,9358 х 18 %).

Российская организация, исполняющая обязанности налогового агента в связи и приобретением услуг у иностранной организации, обязана не позднее 5 календарный дней с момента осуществления оплаты составить счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ, письмо ФНС России от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@).

Составить счет-фактуру налогового агента (операции: 1.2 «Выставление счета-фактуры в качестве налогового агента»; 1.3 «Исчисление НДС в качестве налогового агента») можно:

• на основании документа оплаты поставщику Списание с расчетного счета по кнопке Создать на основании (рис. 1);
• с помощью обработки, предназначенной для автоматического формирования счетов-фактур на основании платежных документов и в соответствии с договором по исполнению обязанностей налогового агента (раздел Банк и касса - подраздел Регистрация счетов-фактур), выбрав для обработки соответствующий период.

Рис. 1. Счет-фактура выданный налогового агента

Перед проведением нового документа Счет-фактура выданный налогового агента необходимо указать в графе Номенклатура табличной части наименование приобретаемых услуг согласно договору с иностранным партнером.

Кроме того, согласно подпункту «з» пункта 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением № 1137, при составлении счета-фактуры налоговым агентом, предусмотренным пунктом 4 статьи 174 НК РФ, в строке 5 счета-фактуры должны указываться номер и дата платежно-расчетного документа о перечис­лении суммы налога в бюджет. Для соблюдения данного требования следует указать в полях Платежный документ № и от реквизиты платежного документа, которым производилась уплата налога в бюджет.

Неточное указание номера платежно-расчетного документа относится к ошибкам, не препятствующим налоговым органам при проведении проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, т. е. не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога (п. 2 ст. 169 НК РФ, письмо Минфина России от 31.10.2012 № 03-07-09/147).

В документе Счет-фактура выданный в поле Код вида операции будет автоматически установлено значение «06», которое соответствует операциям, совершаемым налоговыми агентами, перечисленными в статье 161 НК РФ, в том числе операциям по приобретению товаров (работ, услуг), имущественных прав на основе договоров поручения, комиссии, агентских договоров, заключенных налоговыми агентами с налогоплательщиком (за исключением операций, указанных в п. 4 и п. 5 ст. 161 НК РФ) (Приложение к приказу ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@).

В результате проведения документа Счет-фактура выданный налогового агента в регистр бухгалтерии вводится бухгалтерская запись:

Дебет 76.НА Кредит 68.32

- на сумму исчисленного НДС.

В регистр накопления НДС Продажи вводятся записи для отражения начисление НДС к уплате в бюджет и сохранения информации о реквизитах платежно-расчетного документа. Данные регистра используются для формирования книги продаж за IV квартал 2017 года (см. рис. 3).

Рис. 3. Книга продаж ООО «Дельта» за IV квартал 2017 года

Также вносится запись в регистр Журнал учета счетов-фактур для формирования журнала учета счетов-фактур за IV квартал 2017 года (см. рис. 4).

Рис. 4. Журнал учета счетов-фактур за IV квартал 2017 года

С помощью кнопки Печать документа Счет-фактура выданный налогового агента можно просмотреть и распечатать счет-фактуру, выставленный ООО «Дельта» при исполнении обязанностей налогового агента.

Согласно действующей редакции Правил ведения журнала учета счетов-фактур, утв. Постановлением № 1137, агент (посредник), приобретающий услуги у иностранного лица, должен зарегистрировать в Части 2 журнала учета счет-фактуру, составленный им в качестве налогового агента, а в Части 1 журнала учета - счет-фактуру, перевыставленный в адрес принципала, с показателям, аналогичными показателями счета-фактуры налогового агента. При регистрации такого перевыставленного счета-фактуры в Части 1 журнала учета в графах 10-12 должны указываться сведения из счета-фактуры, составленного агентом (посредником) при исполнении обязанностей налогового агента (пп «к» п. 7 и пп. «г» п. 11 Правил ведения журнала учета, утв. Постановлением № 1137).

Формирование перевыставленного счета-фактуры (операция 1.4 «Перевыставление счета-фактуры налогового агента принципалу») производится на основании документа Счет-фактура выданный налогового агента по кнопке Создать на основании при вызове команды Счет-фактура налогового агента комитенту.

В новом документе Счет-фактура выданный налогового агента (рис. 2) все показатели будут аналогичны показателям счета-фактуры налогового агента, при этом появятся дополнительные поля для отражения сведений о:

• принципале - поле Комитент;
• договоре с принципалом на приобретение услуг у иностранца - поле Договор комитента;
• счете расчетов с комитентом - поле Счет расчетов с комитентом.

Рис. 2. Перевыставленный счет-фактура налогового агента

С помощью кнопки Печать документа Счет-фактура выданный налогового агента можно просмотреть и распечатать перевыставленный счет-фактуру. В результате проведения документа Счет-фактура выданный налогового агента в регистр бухгалтерии вводится запись:

Дебет 76.09 Кредит 76.НА

- на сумму задолженности принципала перед агентом (посредником) за уплаченную последним в качестве налогового агента сумму НДС.

В регистр Журнал учета счетов-фактур вносятся записи о счете-фактуре:

• перевыставленном в адрес комитента - для регистрации в Части 1 журнала учета;
• выставленном в качестве налогового агента, со специальной отметкой о регистрации его в качестве полученного счета-фактуры.

Обратите внимание, поскольку составленные счета-фактуры налогового агента подлежат регистрации в журнале учета, а действующий алгоритм камерального контроля не допускает отражение в Разделах 10 и 11 декларации по НДС код вида операции (КВО) «06», то для прохождения форматно-логического контроля выставленные счета-фактуры налогового агента должны быть зарегистрированы в журнале учета с КВО «01». Для этого в регистре Журнал учета счетов-фактур в поле Код вида операции (комиссия) для обоих счетов-фактур дополнительно автоматически указывается значение «01».

При приобретении работ (услуг) налоговые агенты обязаны уплачивать НДС в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным партнерам (п. 4 ст. 174 НК РФ).

Для пере­числения суммы НДС в бюджет (операция 1.5 «Составление платежного поручения на уплату НДС») необходимо оформить платежное поручение (раздел Банк и касса - подраздел Банк - журнал документов Платежные поручения).

При заполнении платежного поручения следует обратить особое внимание на правильность заполнения следующих реквизитов.

В поле:

• Статус плательщика необходимо указать значение «02 - налоговый агент»;
• КБК - код «182 1030100001 1000 110».

Для выполнения операции 1.6 «Регистрация уплаты НДС» необходимо на основании полученной выписки банка, в которой зафиксировано списание денежных средств с расчетного счета, подтвердить документ Списание с расчетного счета.

Для того чтобы уплаченная в качестве налогового агента сумма НДС автоматически была соотнесена с конкретной операции, необходимо:

• пройти по гиперссылке, в которой указан номер счета НДС «68.02. Налог (взносы): начислено/уплачено»;
• в открывшейся форме заменить счет учета на 68.32;
• в открывшейся табличной части формы указать сведения о контрагенте, договоре, документе оплаты и сумме налога. Для автоматического заполнения табличной части используется команда Заполнить. Следует иметь ввиду, что при наличии нескольких оснований для уплаты НДС в качестве налогового агента при выполнении команды Заполнить будут автоматически подбираться операции, исходя из последовательности наступления сроков уплаты налога.

После проведения документа Списание с расчетного счета будет сформирована бухгалтерская проводка:

Дебет 68.32 Кредит 51

- на перечисленную в бюджет в качестве налогового агента сумму НДС.

Оказание услуги по размещению рекламы

Для выполнения операций: 2.1 «Оказание исполнителем рекламной услуги»; 2.2 «Зачет предварительной оплаты» необходимо создать документ Поступление (акт, накладная) с видом документа Товары услуги, комиссия (раздел Покупки - подраздел Покупки).

Сведения о приобретенных в интересах принципала рекламных услугах отражаются на закладке Агентские услуги.

Поскольку договор с иностранным контрагентом заключен в иностранной валюте (EUR), показатели документа поступления также отражаются в EUR.

После проведения документа Поступление (акт, накладная) будут сформированы проводки:

Дебет 60.21 Кредит 60.22

- на сумму предварительной оплаты, зачтенную в счет оплаты оказанных рекламных услуг;

Дебет 76.09 Кредит 60.21

- на сумму задолженности принципала перед агентом (посредником) за приобретенные услуги.

Формирование отчета агента

При осуществлении предпринимательской деятельности на основе агентского договора обложению НДС у агента подлежит полученное им вознаграждение (п. 1 ст. 156 НК РФ).

Отражение операций: 3.1 «Отражение оказания услуги агента принципалу»; 3.2 «Начисление НДС на сумму вознаграждения агента» производится в программе с помощью документа Отчет комитенту (раздел Покупки).

В шапке документа на закладке Главное указываются:

Поле	Данные
«от»	Дата отчета
«Способ расчета»	Способ расчета вознаграждения. Если в договоре с принципалом указан способ расчета, то данное поле заполняется по умолчанию
«% вознаграждения»	Процент вознаграждения. Поле активно в том случае, если в поле «Способ расчета» выбраны значения «Процент от суммы закупки». Если в договоре с принципалом указан процент вознаграждения, то данное поле заполняется по умолчанию
«% НДС»	Ставка НДС

Заполнение табличной части на закладке Товары и услуги производится с помощью кнопки Добавить.

В соответствующих графах табличной части заполняются сведения о приобретенных в интересах принципала рекламных услугах, а также о понесенных расходах в связи с исполнением обязанностей налогового агента по уплате НДС.

На закладке Расчеты указываются счета учета расчетов с принципалом по вознаграждению. Как правило, они заполняются автоматически.

В результате проведения документа формируются бухгалтерские проводки:

Дебет 62.01 Кредит 90.01.1

- на стоимость оказанной агентской услуги с НДС, составляющую 4 008,21 руб.;

Дебет 90.03 Кредит 68.02

- на сумму начисленного НДС с агентского вознаграждения, составляющую 611,42 руб.

В регистр накопления НДС Продажи вносится запись с событием Реализация. Для выполнения операции 3.3 «Выставление счета-фактуры на сумму вознаграждения агента» необходимо создать документ Счет-фактура выданный на основании документа Отчет комитенту.

Для создания документа следует нажать на кнопку Выписать счет-фактуру внизу документа Отчет комитенту. При этом автоматически создается документ Счет-фактура выданный, а в форме документа-основания появляется гиперссылка на созданный счет-фактуру. В новом документе Счет-фактура выданный будут автоматически заполнены следующие сведения:

Поле	Данные
«от»	Дата составления счета-фактуры, совпадающая с датой документа-основания
«Контрагент»	Наименование организации-принципала
«Документы-основания»	Сведения о соответствующем документе «Отчет комитенту»
«Договор»	Ссылка на договор с принципалом

В документе Счет-фактура выданный в поле Код вида операции будет автоматически проставлен код «01», который соответствует значению «Отгрузка (передача) или приобретение товаров, работ, услуг (включая посреднические услуги), имущественных прав...» (Приложение к приказу ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@).

Переключатель Составлен будет автоматически установлен в положении На бумажном носителе. При этом будет проставлен флаг в поле Выставлен (передан контрагенту) и указана дата выставления, совпадающая с датой составления счета-фактуры.

Поля Руководитель и Главный бухгалтер заполняются автоматически.

Если документ подписывают иные ответственные лица, например, на основании доверенности, необходимо в этих полях указать соответствующие сведения, выбрав их из справочника Физические лица.

После проведения документа будет внесена запись в регистр сведений Журнал учета счетов-фактур для хранения необходимой информации о выставленном счете-фактуре.

Для вызова печатного бланка счета-фактуры можно использовать кнопку Печать.

Таким образом, в книге продаж ООО «Дельта» за IV квартал 2017 года (рис. 3) будут отражены:

• счет-фактура № 11 от 05.10.2017, выставленный при исполнении обязанностей налогового агента;
• счет-фактура № 13 от 31.10.2017, выставленный на сумму агентского вознаграждения.

В журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур за IV квартал 2017 года (рис. 4) будут отражены:

• в Части 1 журнала - перевыставленный в адрес комитента счет-фактура налогового агента № 12 от 05.10.2017;
• в Части 2 журнала учета - счет-фактура налогового агента № 11 от 05.10.2017.

В налоговой декларации по НДС ООО «Дельта» за IV квартал 2017 года операция по приобретению рекламных услуг в интересах принципала у иностранного контрагента будет отражена в Разделе 1, Разделе 2, Разделе 3, Разделе 9, Разделе 10 и Разделе 11.