Возможность снижения санкций при наличии обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, предусмотрена п.1 ст.112 НК РФ. Здесь перечислены обстоятельства, которые к юрлицам не применимы, но этот перечень является открытым. Из подп.3 п.1 ст.112 НК РФ следует, что смягчающими могут быть признаны и «иные обстоятельства». То есть у компаний имеется возможность заявлять по сути любые обстоятельства, которые можно счесть смягчающими.
Мы проанализировали имеющиеся судебные решения, чтобы понять, какие именно обстоятельства на практике помогают налогоплательщикам уменьшить размер санкций, начисленных им по результатам налоговых проверок (как выездных, так и камеральных). По результатам анализа можно отметить, что нет такого обстоятельства, которое всегда принимается ИФНС и судом.
Но есть примеры, где количество заявленных смягчающих обстоятельств позволило добиться большей кратности снижения. Так, в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.02.2024 №Ф08-14002/2023 рассмотрено дело, в котором каждое из выявленных смягчающих обстоятельств (признание заявителем вины, совершение налогового правонарушения впервые, тяжелое финансовое положение организации) инспекция расценила как основание для уменьшения штрафа не менее, чем в 2 раза. В итоге штраф был снижен аж в 8 раз!
НК РФ не содержит четких рекомендаций, в какой момент организации нужно инициировать снижение налоговых санкций. В подп.4 п.5 ст.101 НК РФ лишь указано, что руководитель ИФНС (либо его заместитель) выявляет смягчающие обстоятельства в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки. То есть, получив акт проверки, в котором указана также и сумма штрафа, можно ходатайствовать о снижении штрафа (даже если компания не согласна с доначислениями и собирается их оспаривать). Заявить о наличии смягчающих обстоятельств можно как в возражениях на акт проверки, так и отдельным документом (ходатайство или заявление).
Если ИФНС не учтет заявленные обстоятельства (либо учтет по минимуму, т.е. уменьшит штраф только в два раза), то имеет смысл заявлять о них и далее: при направлении в УФНС апелляционной жалобы, при оспаривании решения по акту в суде. На практике достаточно примеров, когда сначала инспекция уменьшала сумму штрафа, а затем через суд у компании получилось добиться еще большего снижения.
Далее приведем самые популярные «рабочие» смягчающие обстоятельства.
Антироссийские санкции
Начнем с достаточно нового обстоятельства, которое в последних судебных решениях нередко признается в качестве смягчающего, – это введение недружественными странами экономических санкций в отношении Российской Федерации, российских юридических лиц, граждан РФ.
В некоторых спорах компании было достаточно лишь заявить об их наличии, и суд уже снижал сумму штрафа в 2 раза (см., например, постановление Арбитражного суда Центрального округа от 24.08.2023 №Ф10-3196/2023 по делу №А54-9974/2021). Иногда компаниям удается добиться снижения штрафа в 4 раза еще до суда (постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.03.2024 №Ф05-4771/2024).
Но есть примеры, где одного упоминания о данном обстоятельстве было недостаточно. Так, например, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2024 №13АП-40438/2023 суд отказал в снижении налоговых санкций, поскольку компания не смогла доказать причинно-следственную связь между своим видом деятельности и введением экономических санкций. Поэтому, чтобы повысить свои шансы на снижение штрафа, желательно представить доказательства, как введение экономических санкций со стороны недружественных стран повлияло на положение фирмы.
Пандемия
Если речь идет о налоговых санкциях, начисленных за период, в котором были введены ограничения, связанные с мерами по борьбе с распространением новой коронавирусной инфекции, то наличие таких ограничений также имеет смысл заявить в качестве смягчающего обстоятельства.
Как показывает практика, это обстоятельство учитывается, и нередко на уровне инспекций (см., например, постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.03.2023 №Ф01-8479/2022 по делу №А29-4331/2021).
Тяжелое финансовое положение
Мы выделили это обстоятельство в отдельное, но о нем можно заявить и в совокупности с вышеприведенными. По сути и введение экономических санкций, и пандемия негативным образом сказываются именно на финансовом положении компании. Тяжелое финансовое положение, пожалуй, самое популярное обстоятельство, которое заявляется налогоплательщиками.
Но анализ судебной практики показывает, что несколько лет назад это обстоятельство охотнее принималось во внимание, а в последнее время количество отрицательных примеров, пожалуй, превышает количество положительных. Хотя отметим, что ФНС России в письме от 12.05.2020 №БВ-4-7/7751@ отнесла тяжелое финансовое положение налогоплательщика к числу смягчающих обстоятельств.
Позитивно отреагировали суды на заявление этого обстоятельства как смягчающего в постановлениях Арбитражных судов Западно-Сибирского округа от 29.02.2024 №Ф04-5058/2022 по делу №А45-9641/2021, Московского округа от 05.12.2023 №Ф05-29090/2023 по делу №А40-105676/2021, Северо-Западного округа от 17.02.2022 №Ф07-624/2022 по делу №А13-14572/2014).
Но, как мы уже упомянули, имеется немало отрицательных решений. Так, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 24.10.2022 №Ф05-25544/2022 по делу №А40-54198/2022 суд не принял довод о тяжелом материальном положении, поскольку компания доказать его не смогла, сославшись лишь на то, что за 2022 год сдавала «нулевые» декларации. Но суд отметил, что нулевые отчеты не могут быть гарантией, что у общества тяжелое финансовое положение. А согласно анализу банковской выписки, за 2021 год налогоплательщиком было совершено операций на сумму 98,5 млн руб., а деятельность не носила убыточный характер.
А в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.02.2024 №Ф07-19666/2023 по делу №А56-124037/2022 и вовсе сделан вывод, что само по себе тяжелое финансовое положение общества не является обстоятельством, смягчающим ответственность.
Как видим, все зависит от конкретной ситуации и убедительности аргументов, доказывающих тяжелое финансовое положение.
Совершение нарушения впервые
Если ранее компания не привлекалась к налоговой ответственности по аналогичному правонарушению, то это обстоятельство также можно указать в качестве смягчающего. Например, в деле, рассмотренном в постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19.01.2024 №Ф01-8719/2023 по делу №А17-9530/2021, инспекция учла такое обстоятельство и снизила штраф в 2 раза.
Суды тоже принимают во внимание совершение нарушения впервые. В постановлении Арбитражного суда Дальневосточного округа от 26.05.2023 №Ф03-1734/2023 суд уменьшил налогоплательщику размер штрафа в 4 раза. Правда, в этом деле присутствовали и другие факторы: социальная направленность деятельности, благотворительная деятельность налогоплательщика, отсутствие обстоятельств, ее отягчающих.
Но и это обстоятельство не всегда суды признают в качестве смягчающего вину. Есть решения, в которых суды приходили к выводу, что совершение налогового правонарушения впервые не может служить обстоятельством, смягчающим ответственность, поскольку на основании п.2 ст.112 НК РФ повторность аналогичного правонарушения рассматривается как обстоятельство, отягчающее ответственность (постановление Арбитражных судов Московского округа от 21.08.2023 №Ф05-17198/2023 по делу №А40-198858/2022, Западно-Сибирского округа от 17.08.2023 №Ф04-3734/2023 по делу №А75-18752/2022).
Благотворительность
Благотворительная деятельность налогоплательщика как обстоятельство, смягчающее ответственность, почти всегда рассматривается и налоговиками, и судами. Но заявления об этом недостаточно, важно привести доказательства такой деятельности. Например, организация перечисление денежных средств на благотворительность заявила в качестве доказательства тому, что она ведет социально значимую деятельность. И суд, посчитав данное обстоятельство в качестве смягчающего, снизил налоговый штраф в 2 раза (постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.03.2023 №Ф05-3971/2023 по делу №А40-76756/2022).
Другая компания в качестве доказательства ведения социально значимой деятельности привела тот факт, что она включена в Перечень системообразующих предприятий региона. В рамках судебного процесса ей удалось снизить размер санкций в 4 раза (постановлении Арбитражного суда Дальневосточного округа от 26.05.2023 №Ф03-1734/2023 по делу №А80-74/2022). Налоговики пытались оспорить такое снижение, но безрезультатно, суд был на стороне налогоплательщика.
В то же время есть примеры, когда суды не принимали благотворительность во внимание. Но таких примеров мало, и отрицательный результат исхода во многом объясняется недостаточностью доказательств, подтверждающих наличие заявленных смягчающих обстоятельств. Например, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 28.04.2023 №Ф05-8519/2023 по делу №А40-253139/2021 суд не принял доводы общества, поскольку благотворительная помощь оказывалась непродолжительное время – один год, предшествующий проверяемому периоду.
А в решении Арбитражного суда г. Москвы от 03.04.2023 по делу №А40-192349/22-140-3646 суд принял во внимание тот факт, что сумма понесенных обществом расходов на благотворительность не соизмерима с суммой произведенных доначислений по налогу, пени и штрафам.
«Нерабочие» обстоятельства
Вряд ли помогут снизить налоговый штраф следующие обстоятельства, нередка заявляемые в качестве смягчающих:
- если компания при отражении операций в учете воспользовалась разъяснениями третьих лиц, например, сторонних юристов, налоговых консультантом или аудиторов (письмо ФНС России от 17.01.2020 №ЕД-4-2/523@);
- действие моратория на возбуждение дел о банкротстве (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 06.12.2023 №Ф03-5541/2023 по делу №А51-16013/2022);
- отсутствие отягчающего обстоятельства (постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.09.2023 №Ф05-21766/2023 по делу №А40-283922/2022).
В материале использованы фото: fizkes / Shutterstock / Fotodom.
