Содержание
В продолжение анализа Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов* (далее - Основные направления) рассмотрим еще одно направление планируемых изменений - налоговое стимулирование развития человеческого капитала.
Примечание:
* Подробнее об основных целях и задачах налоговой политики на 2013 год и на плановый 2014 и 2015 год читайте в № 7 (июль) «БУХ.1С» за 2012 год, стр. 7.
Человеческий капитал - совокупность знаний, умений, навыков, использующихся для удовлетворения многообразных потребностей человека и общества в целом*. Впервые понятие «человеческий капитал» появилось в трудах американских ученых-экономистов Теодора Шульца и Гэри Беккера в1992 году. В последнее время понятие «человеческий капитал» расширилось и в составе потребительских расходов учитываются, в том числе, затраты семьи и государства на образование, здравоохранение, питание, жилище и т. п.
Примечание:
* Из материала Википедии
http://ru.wikipedia.org/.
Нельзя сказать, что формулировка «человеческий капитал» ранее была популярна в нормативных правовых актах РФ по вопросам исчисления и уплаты налогов и взносов. Необходимость развития человеческого капитала впервые была отмечена в прошлом году, когда речь шла о снижении максимальных тарифов страховых взносов. В этом году внимание обращено на дополнительные меры стимулирования по налогу на доходы физических лиц, в том числе на освобождение от НДФЛ некоторых видов доходов и уточнение порядка предоставления имущественного вычета. Следовательно, проблема «развития человеческого капитала» охватывает целый круг проблем.
В рамках настоящей статьи затронем как вопросы, связанные с планируемыми изменениями налогового законодательства, так и проблемы, актуальные в настоящем, в частности - предоставление социальных вычетов.
Освобождение от налогообложения социально значимых выплат
Напомним, что перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) предусмотрен статьей 217 НК РФ. Основным направлением в изменениях налогового законодательства является существенное расширение данного перечня. В частности, предполагается освобождение от налогообложения ряда социально значимых выплат (доходов), в том числе грантов, выделяемых молодым ученым, а также средств единовременных выплат и материальной помощи, выплачиваемых безработным.
С точки зрения развития человеческого капитала представляют интерес следующие виды доходов:
- суммы, уплаченные работодателями за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей (п. 10 ст. 217 НК РФ). В настоящее время существует ограничение, что оплата таких расходов должна быть осуществлена за счет средств, оставшихся в распоряжении работодателей после уплаты налога на прибыль организаций. Планируется, что освобождение таких выплат будет распространено на работодателей, применяющих специальные налоговые режимы;
- суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус (п. 21 ст. 217 НК РФ). В данной связи необходимо обратить внимание, что наличие трудовых отношений между организацией, оплачивающей обучение, и обучающимся лицом не влияет на освобождение от налогообложения сумм такой оплаты. Данные разъяснения приведены в письмах Минфина России от 15.02.2011 № 03-04-06/6-28, от 20.01.2011 № 03-04-06/6-6, от 02.04.2012 № 03-04-06/6-88).
Предоставление социальных вычетов...
Социальные вычеты представляют интерес, когда налогоплательщик-физическое лицо самостоятельно оплачивает понесенные расходы и затем компенсирует их в части уплаченного НДФЛ. Наибольшей популярностью в настоящее время пользуются социальные вычеты на обучение и на лечение. Также вычеты могут быть использованы в части понесенных расходов на уплату пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения и дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии.
... на обучение (подп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ)
Социальные вычет на обучение может быть предоставлен налогоплательщику в сумме, уплаченной за свое обучение в образовательных учреждениях, а также в сумме, уплаченной налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет по очной форме обучения в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.
Наибольшее количество вопросов возникает при оплате обучения за своих детей, так как предусмотрены ограничения по возрасту обучаемого, по форме обучения, а также по лицу, которому может быть предоставлен вычет. Следует учитывать, что социальный вычет на обучение предоставляется:
- только родителям либо брату (сестре) обучающегося. Вычет не может предоставлять иным родственникам, например, бабушкам и дедушкам (см. письмо Минфина России от 27.01.2012 № 03-04-05/5-82);
- только в случае очной формы обучения ребенка, несмотря на многообразие форм обучения (очная, очно-заочная (вечерняя), заочная; в форме семейного образования, самообразования, экстернат), определенных в статье 10 Закона РФ от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании»;
- только в том периоде, в котором понесены расходы.
При подаче документов на предоставление налогового вычета по НДФЛ следует помнить о таких документах, как справка о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ; копии договора на обучение, документов об оплате (кассовых чеках в случае наличной оплаты или платежных поручениях при безналичной оплате); копии лицензии, подтверждающий статус образовательного учреждения; справки из образовательного учреждения, подтверждающего очную форму обучения; копии документов обучаемого и родителя, заявляющего вычет.
В случае непредставления какого-либо из документов в вычете может быть отказано. Так, например, в письме Минфина России от 08.06.2012 № 03-04-05/5-705 была рассмотрена ситуация с отказом в предоставлении социального вычета налогоплательщику-родителю при обучении ребенка в автошколе. Отказ был обоснован отсутствием подтверждения об очной форме обучения. В письме отмечено, что очная форма обучения может быть подтверждена либо наличием в договоре записи, подтверждающей очную форму обучения, либо предоставлением справки образовательного учреждения, содержащие данные о предоставлении образовательных услуг по очной форме.
... на лечение (подп. 3 п.1 ст. 219 НК РФ)
Социальные вычет на лечение предоставляется в сумме, уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями РФ, а также уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях РФ, а также в размере стоимости медикаментов, назначенных им лечащим врачом, приобретаемых налогоплательщиками за счет собственных средств.
При использовании права на социальный вычет в части расходов на лечение особое внимание уделяется виду лечения - дорогостоящее или нет. Перечень медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения определен Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 № 201. При этом вопрос об отнесении оказанных медицинских услуг к указанным Перечням решается медицинским учреждением путем указания стоимости медицинской услуги по коду 1 или дорогостоящего лечения по коду 2, оплаченных за счет средств налогоплательщика, в Справке об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы, форма которой и порядок выдачи налогоплательщикам утверждены приказом МНС России и Минздрава России от 25.07.2001 № 289/БГ-3-04/256.
Также представляет интерес письмо Минфина России от 26.01.2012 № 03-04-05/7-79 в части подтверждения факта оплаты лечения в санатории. В письме отмечено, что «к платежным документам, подтверждающим внесение (перечисление) налогоплательщиком денежных средств медицинским учреждениям за оказанные услуги по лечению, можно отнести: квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении медицинским учреждениям денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, кассовые чеки и так далее». С учетом изложенного, в письме сделан вывод, что оплата лечения может быть подтверждена квитанцией к приходному кассовому ордеру с заполненными соответствующими реквизитами.
Предоставление имущественного вычета
Имущественный вычет может предоставляться как при продаже недвижимости, так и при ее покупке. При продаже недвижимости, находившейся в собственности физлица менее трех лет, может быть заявлен вычет в размере 1 млн руб. (но не более стоимости реализуемого имущества) либо налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.
При приобретении/строительстве объекта недвижимости размер вычета ограничен суммой в 2 млн руб. Дополнительно может быть заявлен вычет в части расходов на оплату кредитов (займов), полученных на приобретение/строительство таких объектов. В части предоставления имущественного вычета можно напомнить, что изменениями, внесенными в 2011 году, предусмотрен специальный механизм переноса на предшествующие налоговые периоды (не более трех) остатка имущественного налогового вычета для пенсионеров, не имеющих доходов, облагаемых по ставке 13 %.
На ближайшие три года планируется:
- закрепить порядок получения имущественного вычета родителями, приобретающими за свой счет имущество в долевую собственность с несовершеннолетними детьми, в части доли (долей), приходящейся на несовершеннолетних детей, а также в случае приобретения ими имущества в собственность несовершеннолетнего ребенка;
- уточнить процедуры распределения вычета в случаях приобретения имущества в общую долевую или общую совместную собственность.
Порядок предоставления вычетов
Следует принимать во внимание, что физическим лицом может одновременно реализовываться право на несколько видов вычетов - стандартные, социальные и имущественные. В связи с чем, необходимо учитывать существующие ограничения по совокупности социальных вычетов, а также на порядок их использования. Пунктом 2 статьи 219 НК РФ предусмотрено, что размер социальных вычетов на обучение, лечение, пенсионное обеспечение не может превышать 120 000 руб. в налоговом периоде. В данной сумме не учитываются суммы на дорогостоящие виды лечения и обучение детей. Соответственно, в случае, если налогоплательщиком - физическим лицом понесены расходы в большем объеме, то налогоплательщик самостоятельно выбирает какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины социального налогового вычета.
Социальные вычеты предоставляются только непосредственно физическому лицу при подаче налоговой декларации, а имущественный вычет может быть предоставлен как работодателем - налоговым агентом, так и налоговым органом при подаче налоговой декларации. Важно заметить, что только расходы, связанные с предоставлением имущественного вычета, могут быть перенесены на следующий год. В связи с чем, в первую очередь следует заявить стандартные и социальные вычеты, а только во вторую - имущественные вычеты.
Довольно интересная ситуация рассмотрена в письме Минфина России от 23.01.2012 № 03-04-05/7-49.
Работодатель предоставил физическому лицу имущественный вычет на основании уведомления. По итогам работы за налоговый период с учетом предоставленного имущественного вычета налоговая база по НДФЛ равна нулю. В этот же налоговый период физическое лицо понесло расходы на свое обучение, но воспользоваться правом на вычет, по мнению Минфина России, уже невозможно по следующим причинам:
- право на имущественный вычет было реализовано ранее;
- налоговая база равна нулю;
- возможность отказа от полученного налогового вычета НК РФ не содержит.
Налогообложение престижного потребления
Отметим, что в Основных направлениях рассмотрены меры, направленные на разработку порядка налогообложения престижного потребления. Это введение минимальных ставок (без возможности снижения) налога на недвижимость для объектов, стоимостью свыше 300 млн руб., транспортного налога для легковых автомобилей с мощностью двигателя свыше 410 л. с.
С учетом изложенного, нетрудно предположить, что изменений в порядке исчисления по налогу на доходы физических лиц осталось ждать не долго.
