«Налоговый маневр» и другие изменения НК РФ

Восстановление НДС при переходе на освобождение от уплаты налога

Для применения освобождения от уплаты НДС по статье 145 НК РФ достаточно до 20-го числа месяца, с которого оно будет применяться, представить в ИФНС уведомление и подтверждающие документы (предусмотрены п. 3 и п. 6 ст. 145 НК РФ). После направления уведомления налогоплательщик должен восстановить НДС, принятый к вычету по товарам (работам, услугам), приобретенным до освобождения, но не использованным в облагаемой НДС деятельности. Например, товары приобретены для реализации, НДС по ним заявлен к вычету, но до перехода на освобождение они проданы не были. Законодатель уточнил положения пункта 8 статьи 145 НК РФ о периоде восстановления НДС в таком случае.

Во-первых, налог следует восстанавливать в последнем квартале (налоговом периоде) перед использованием освобождения, а не перед отправкой уведомления, как было прежде.

Во-вторых, если освобождение начинает применяться не с первого, а со второго или третьего месяца квартала, то налог следует восстановить в том налоговом периоде, с которого используется освобождение (п. 1 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Данные изменения действуют с 01.01.2015 и могут применяться при переходе на освобождение от уплаты НДС после этой даты.

Покупатель имущества банкрота не налоговый агент по НДС

Покупатель имущества должника, признанного банкротом, является налоговым агентом по НДС (п. 4.1 ст.161 НК РФ). Он должен исчислить НДС, удержать его из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет.

Однако эти положения НК РФ не учитывают очередность удовлетворения требований кредиторов, установленную статьей 134 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»: уплата НДС с реализованного имущества должника относится к четвертой очереди текущих требований.

В этой связи долгое время вызывал споры вопрос, возникают обязанности налогового агента в таком случае или нет (см. статью-рекомендацию в ИС 1С:ИТС).

Закон № 366-ФЗ устранил данный спор. Установлено, что при реализации имущества и имущественных прав должников, признанных несостоятельными (банкротами), отсутствует объект НДС (п. 2 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Удален пункт 4.1 статьи 161 НК РФ, обязывающий покупателя имущества банкрота исполнять обязанности налогового агента (п. 4 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Изменения действуют с 01.01.2015.

При переходе с общего режима на ПСН надо восстановить НДС

О восстановлении НДС по товарам, используемым в операциях по нулевой ставке

Нередко товары, работы или услуги (далее - товары), а также основные средства (ОС) и нематериальные активы (НМА), имущественные права приобретаются для обычной деятельности (по ставкам НДС 10 или 18 процентов), НДС по ним принимается к вычету, а в последующем они используются в операциях по нулевой ставке НДС. С 01.10.2011 в подпункте 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ была закреплена обязанность восстанавливать НДС в таком случае (см. комментарий в ИС 1С:ИТС). Применение данной нормы на практике вызывало вопросы:

• нужно ли восстанавливать НДС по тем объектам, которые используются в производстве товаров, облагаемых по нулевой ставке (подробнее см. в ИС 1С:ИТС);
• как восстанавливать НДС, если основные средства одновременно используются в обычных операциях и в операциях, облагаемых по нулевой ставке (см. статью-рекомендацию в ИС 1С:ИТС -).

С 1 января 2015 года законодатель отменил подпункт 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ, обязывающий восстанавливать НДС по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, и имущественным правам, которые используются в операциях по нулевой ставке (пп. «б» п. 5 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Однако по-прежнему действует правило о том, что принять к вычету НДС по ним можно в периоде определения налоговой базы по операциям, подпадающим под нулевую ставку НДС (п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 НК РФ). Например, если экспорт подтвержден, то это - последний день налогового периода, в котором собраны необходимые документы, если экспорт не подтвержден, - это дата отгрузки товаров на экспорт.

Это правило не соблюдается, если вычет заявлен до этого момента. Поэтому вопрос восстановления ранее принятого к вычету НДС по товарам, которые начинают использоваться в операциях по нулевой ставке НДС, по-прежнему актуален. До 01.10.2011 в НК РФ не было положения о восстановлении НДС в таком случае, то есть была аналогичная правовая ситуация, но контролирующие органы настаивали на восстановлении НДС (см. письма Минфина России от 05.05.2011 № 03-07-13/01-15, от 25.10.2010 № 03-07-08/301, комментарий в ИС 1С:ИТС).

Таким образом, отмена подпункта 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ фактичеки только устранила обязанность по восстановлению НДС в отношении ОС и НМА. В связи с этим рекомендуем и после 01.01.2015 восстанавливать ранее принятый к вычету налог по товарам, которые используются в операциях по нулевой ставке НДС.

В «1С:Предприятии» поддерживается порядок восстановления НДС при реализации по ставке 0 процентов.

Вычет НДС нормируется только по представительским расходам

Вычетам подлежит НДС, уплаченный по расходам на командировки и представительским расходам, которые учитываются при исчислении налога на прибыль (абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ). Если при расчете налога на прибыль расходы учитываются по определенным нормативам, то НДС по таким расходам принимается к вычету в пределах указанных нормативов (абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ). Конструкция данной нормы не позволяла однозначно сказать, по каким расходам нормируются вычеты: по всем нормируемым расходам или только по командировочным и представительским, указанным в абзаце 1 пункта 7 статьи 171 НК РФ. Эта неопределенность вызывала постоянные споры между налоговыми органами и налогоплательщиками (см. статью-рекомендацию в ИС 1С:ИТС).

Комментируемый закон устранил данный пробел, исключив абзац 2 пункта 7 статьи 171 НК РФ, требующий ограничивать размер вычета по всем нормируемым расходам (пп. «б» п. 6 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). С учетом того, что расходы на командировки не нормируются, а учитываются в фактических суммах (согласно Федеральному закону от 22.07.2008 № 158-ФЗ), ограничивать размер вычета следует только по представительским расходам. Новый порядок применяется при заявлении вычета после 01.01.2015.

Налоговики по требованию обязаны вернуть банковскую гарантию

Положения статьи 176.1 НК РФ дают налогоплательщику право на возмещение НДС в ускоренном (заявительном) порядке, то есть до завершения камеральной проверки налоговой декларации. Одним из оснований такого возмещения НДС является представление налогоплательщиком банковской гарантии. Комментируемый закон урегулировал некоторые моменты этой процедуры.

Во-первых, налогоплательщик может письменно обратиться в налоговый орган за возвратом банковской гарантии. Не позднее трех дней со дня получения такого обращения налоговый орган обязан ее вернуть. Такой порядок применяется в случае, когда:

• налоговый орган вынес решение об отказе в ускоренном возмещении НДС (пп. «а» п. 8 ст. 1 Закона № 366-ФЗ);
• налоговый орган принял решение о возмещении в ускоренном порядке и при проведении камеральной проверки не выявил налоговых нарушений (пп. «б» п. 8 ст. 1 Закона № 366-ФЗ);
• налогоплательщик возвратил излишне возмещенный в заявительном порядке НДС по требованию налогового органа (пп. «в» п. 8 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

Во-вторых, если по результатам камеральной проверки налоговый орган выставил требование о возврате излишне возмещенного в заявительном порядке НДС, и налогоплательщик уплатил данные суммы, то налоговый орган обязан уведомить банк, выдавший гарантию, об освобождении от обязательств по ней. Для этого отводится три дня со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о возврате налогоплательщиком налога (пп. «в» п. 8 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Такие правила действуют с 01.01.2015.

Отметим, что помимо указанных изменений Законом № 366-ФЗ вынесен в отдельную норму, - статью 171.1 НК РФ, - порядок восстановления НДС по ОС (по недвижимости, по СМР, по морским судам, судам внутреннего и смешанного плавания, воздушным судам).

Новое в исчислении НДФЛ по доходам от долевого участия

Во-первых, с 9 до 13 процентов повышается ставка НДФЛ по дивидендам, полученным физлицами-резидентами (пп. «а» п. 26, п. 29 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

Во-вторых, в пункте 2 статьи 210 НК РФ добавлено правило о том, что налоговая база по доходам резидентов от долевого участия (как по дивидендам, так и по иным суммам) должна определяться отдельно от остальных доходов, к которым применятся ставка 13 процентов (п. 25 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). До этого отдельно считалась налоговая база только по разным ставкам НДФЛ. Подробнее об исчислении НДФЛ налоговым агентом см. в ИС 1С:ИТС.

В-третьих, к доходам от долевого участия в деятельности организации вычеты по НДФЛ не применяются (пп. «б» п. 25 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

Изменения действуют с 01.01.2015 и применяются к доходам, полученным после этой даты. В «1С:Предприятии» новые положения, связанные с изменением ставки НДФЛ по доходам от долевого участия, реализованы.

Уточнен порядок исчисления и уплаты налога на прибыль с дивидендов

С 9 до 13 процентов повышается ставка налога на прибыль по дивидендам, полученным российскими организациями от российских и иностранных компаний (пп. «а» п. 36 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

В статье 271 НК РФ определена дата отражения в доходах дивидендов в денежной форме - это день поступления средств на расчетный счет или в кассу налогоплательщика. Однако для дивидендов в безденежной форме момент отражения в доходах до 01.01.2015 не был установлен. Закон № 366-ФЗ устранил этот пробел. Теперь если дивиденды выплачены недвижимым имуществом, доход следует отражать на дату получения имущества по передаточному акту, иному документу о передаче. При выплате дивидендов иным имуществом (в т. ч. ценными бумагами) доход необходимо признавать на дату перехода права собственности на него (п. 33 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

Напомним, если налогоплательщик - российская организация - получает дивиденды от иностранной, то такой налогоплательщик исчисляет и платит налог на прибыль самостоятельно (п. 2 ст. 275 НК РФ).

Однако если налогоплательщик выплачивает дивиденды иностранной или российской компании, то он является налоговым агентом, то есть обязан исчислить, удержать и уплатить с них налог. Когда дивиденды выплачиваются деньгами, то проблем с удержанием налога не возникает, и налог уплачивается в бюджет не позднее дня их выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ). Иначе складывается ситуация, если они выплачены имуществом. При выплате «неденежных» дивидендов иностранной компании налоговый агент должен уменьшить доход участника на налог, подлежащий перечислению в бюджет, и передать имущество соответствующей стоимости (сумма дивидендов за вычетом налога) (абз. 8 п. 1 ст. 310 НК РФ). Данное правило не распространяется на дивиденды, выплаченные российским компаниям имуществом. Поэтому по-прежнему актуален вопрос об удержании налога в таком случае, несмотря на то, что законодатель установил дату их отражения в доходах (подробнее об обязанности налогового агента по дивидендам см. в  ИС 1С:ИТС).

Изменения действуют с 01.01.2015 и применяются к дивидендам, выплаченным (полученным) после этой даты.

Переход на уплату ежемесячных авансов исходя из прибыли предыдущего квартала

Если доход организации за предыдущие четыре квартала превысил в среднем 10 млн руб. за квартал, она может уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль (п. 2 ст. 286 НК РФ):

• ежемесячно (исходя из прибыли предыдущего квартала) и ежеквартально;
• ежемесячно по фактически полученной прибыли.

Комментируемый закон закрепил правила перехода на уплату ежемесячных авансов исходя из прибыли предыдущего квартала. Не позднее 31 декабря года, предшествующего году перехода, налогоплательщик обязан уведомить налоговый орган (п. 37 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Таким образом, если налогоплательщик планирует применять новый порядок уплаты авансов по налогу на прибыль с 1 января 2015 года, то он должен был уведомить налоговый орган об этом до 31 декабря 2014 года.

При таком переходе ежемесячный авансовый платеж за 1-й квартал налогового периода равен 1/3 разницы между суммой авансового платежа по итогам девяти месяцев и суммой авансового платежа по итогам полугодия предыдущего налогового периода (п. 37 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Отметим, что Минфин России и ранее рекомендовал налогоплательщикам уведомлять налоговый орган о таком переходе. Однако сумму ежемесячного авансового платежа за 1-й квартал финансовое ведомство предлагало определять иначе: 1/3 суммы авансов, рассчитанных по фактически полученной выручке, подлежащих уплате за последний квартал предыдущего года (т. е. по отчетным периодам: январь - сентябрь, январь - октябрь, январь - ноябрь). Такие выводы содержатся в письме Минфина России от 12.04.2012 № 03-03-06/1/196.

Установленный порядок можно применять при переходе на ежемесячную уплату авансов по прибыли предыдущего квартала с 01.01.2015.

ОС из I и II амортизационных групп не облагаются налогом на имущество

Согласно подпункту 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ не признается объектом все движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств. Комментируемый закон изменил данное правило.

Не признается объектом не все движимое имущество, а только основные средства, включенные в I и II амортизационные группы (п. 55 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). В I амортизационную группу входит все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет, а во II группу - имущество со сроком полезного использования от 2 до 3 лет. Момент принятия объекта на учет значения не имеет.

По остальному движимому имуществу, принятому на учет с 1 января 2013 года, налог также не придется платить, поскольку оно отнесено к освобожденному от налогообложения (п. 57 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Исключение составляют объекты, принятые на учет в результате):

• реорганизации или ликвидации юридических лиц;
• передачи имущества между взаимозависимыми лицами.

Новые правила следует применять при исчислении налога на имущество, начиная с периода 2015 года.

О сроках реализации изменений в «1С:Предприятии» - см. в «Мониторинге изменений законодательства».

Действие договоров о создании КГН, зарегистрированных в течение 2014 года

С 1 января 2012 года действуют положения НК РФ о консолидированной группе налогоплательщиков (КГН). Под ней понимается добровольное объединение организаций, которые являются плательщиками налога на прибыль, на основе договора (п. 1 ст. 25.1 НК РФ).

Договор о создании КГН обязателен для регистрации в налоговом органе (подробнее см. в ИС 1С:ИТС).

Если такой договор или изменения в нем, связанные с присоединением к группе новых организаций (за исключением реорганизации участников группы), зарегистрированы налоговыми органами в течение 2014 года, то они будут действовать только с 01.01.2016 (ст. 8 Закона № 366-ФЗ).

Установлены новые ставки акцизов на 2015-2017 годы

Ставки акцизов для крепкой и слабоалкогольной продукции на 2015-2016 гг. сохранены в тех же размерах, которые были установлены ранее. Это сделано для стабилизации ситуации на рынке алкогольной продукции.

При этом на 2015-2016 гг. увеличены твердые (специфические) и адвалорные (в процентах) ставки акциза на табачную продукцию. Цель - выравнивание налоговой нагрузки на дешевые и дорогие виды сигарет и папирос.

Для иных подакцизных товаров также установлены ставки на 2015-2017 гг. (п. 15 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

Новые виды подакцизных товаров

Перечень подакцизных товаров дополнен бензолом, параксилолом, ортоксилолом и авиационным керосином, природным газом (если он реализуется по международному договору).

Плательщиками акциза являются производители продукции нефтехимии из бензола, параксилола, ортоксилола. Для них вводится система свидетельств. По авиационному керосину акциз уплачивают лица, заправляющие им воздушные суда и имеющие сертификат (свидетельство) эксплуатанта. Перечисленные лица смогут заявить к вычету уплаченные суммы акциза с учетом коэффициентов, установленных для конкретного вида товара. Кроме того, установлена процедура возмещения налога, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает исчисленную сумму акциза (п. 9-14, 17-23 ст. 1 Закона № 366-ФЗ). Разница между суммой акциза и налоговых вычетов из него по перечисленным товарам увеличивает налогооблагаемую прибыль организации (п. 30 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

Данные изменения действуют с 01.01.2015.

Повышение ставок водного налога

Комментируемый закон предусматривает ежегодную 15-процентную индексацию ставок водного налога в период с 2015 по 2025 годы. Связано это с тем, что ставки водного налога не пересматривались с 2004 года, несмотря на то, что тарифы на отпускаемую потребителям воду увеличились с 2005 года в шесть раз.

С 2026 года к ставкам водного налога будет применяться коэффициент, учитывающий ежегодное увеличение цен на товары (работы, услуги). Такие правила установлены пунктом 35 статьи 1 Закона № 366-ФЗ.

С 01.01.2015 ставка водного налога при добыче подземных вод (кроме промышленных, минеральных, термальных) в целях их реализации после обработки, подготовки, переработки и (или) упаковки в тару применяется с коэффициентом 10 (п. 5 ст. 1 Закона № 366-ФЗ).

«Налоговый маневр» в нефтяной отрасли

В рамках «налогового маневра» предлагается поэтапно (за три года) сократить вывозные таможенные пошлины на нефть и нефтепродукты при одновременном увеличении ставки НДПИ на нефть и газовый конденсат.

Кроме того, законодатель предусматривает поэтапное (в течение 3-х лет) сокращение ставок акциза на нефтепродукты. Это нововведение направлено на удержание роста цен на нефтепродукты на внутреннем рынке. Предполагается, что рост цен на моторные топлива на внутреннем рынке останется в пределах инфляции.

В результате «налогового маневра» осуществится сближение экспортных пошлин на нефть и нефтепродукты в РФ и Республике Казахстан, что упростит процесс перехода к взаимной торговле в рамках Единого экономического пространства. Изменения предусмотрены пунктами 15, 47, 48, 49, 50, 51 статьи 1, статьи 3, статьи 6 Закона № 366-ФЗ. Большинство из них вступают в силу с 01.01.2015 и будут применяться при исчислении и уплате налогов и сборов после этой даты.