Госрегистрация прав на недвижимость и налогообложение

Госрегистрация прав на недвижимость и земельный налог

В соответствии с Законом РФ от 11.10.1991 № 1738-1 "О плате за землю" использование земли в РФ является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи облагаются ежегодным земельным налогом.

Статьей 15 вышеуказанного Закона определено, что основанием для установления налога и арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования (аренды) земельным участком. При этом земельный налог с юридических лиц и граждан исчисляется начиная с месяца, следующего за месяцем предоставления им права на земельный участокк, то есть начиная с месяца, следующего за месяцем госрегистрации.

В соответствии со статьей 26 Земельного кодекса РФ, права на земельные участки (а именно: собственность на землю и постоянное (бессрочное) пользование, пожизненное наследуемое владение земельными участками, ограниченное пользование чужими земельными участками (сервитут), аренда земельных участков, безвозмездное срочное пользование земельными участками) удостоверяются документами в соответствии с Федеральным законом "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Статьей 551 ГК РФ определено, что исполнение договора продажи недвижимости сторонами до государственной регистрации перехода права собственности не является основанием для изменения их отношений с третьими лицами, в том числе и по уплате налога. Согласно статье 552 ГК РФ по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования.

На основании вышесказанного можно сделать вывод, что если переход права собственности на недвижимое имущество по договорам купли-продажи недвижимости зарегистрирован в установленном порядке, то с покупателя недвижимости земельный налог должен исчисляться начиная с месяца, следующего за месяцем регистрации перехода права собственности на недвижимое имущество.

Проще говоря, обязанность по уплате земельного налога возникает с момента получения документа о государственной регистрации.

Необходимо отметить, что если право собственности не регистрируется намеренно, то налоговые органы могут предъявить претензии к организации.

Так, в письме МНС России от 21.08.2002 № ШС-6-14/1273 "О плате за землю" налоговики, ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ от 09.01.2002 № 7486/01, разъясняют, что отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого пользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты налога на землю, так как иное толкование статьи 15 Закона РФ от 11.10.1991 № 1738-1 "О плате за землю" позволило бы землепользователю уклоняться от получения государственного акта на право пользования землей и осуществлять бесплатное землепользование.

Действующим законодательством срок подачи документов на государственную регистрацию не установлен.

В то же время согласно статье 551 ГК РФ исполнение договора продажи недвижимости сторонами до государственной регистрации перехода права собственности не является основанием для изменения их отношений с третьими лицами.

Таким образом, до момента государственной регистарации организация, которая приобрела недвижимость, не является ее собственником. При этом в случае, когда одна из сторон уклоняется от государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о государственной регистрации перехода права собственности. Сторона, необоснованно уклоняющаяся от государственной регистрации перехода права собственности, должна возместить другой стороне убытки, вызванные задержкой регистрации.

Необходимо отметить, что срок исполнения обязательств в соответствии с ГК РФ является существенным условием договора.

В соответствии со статьей 432 ГК РФ, договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. В противном случае договор может быть признан недействительным.

Следовательно, момент регистрации важен не только для покупателя, но и для продавца имущества, ведь до того как покупатель зарегистрирует свое право собственности, плательщиком земельного налога будет являться не кто иной, как продавец. Поэтому во избежание конфликтных ситуаций между контрагентами и с проверяющими органами, необходимо оговаривать максимальный срок подачи документов на регистрацию в договоре купли-продажи имущества.

Госрегистрация прав на недвижимость и налог на имущество

В соответствии со статьей 374 НК РФ, объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, объектом налогообложения признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.

Если иностранная организация не осуществляет деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, то объектом налогообложения признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее данной иностранной организации на праве собственности.

Определение основных средств дано в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н. При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
• использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При этом согласно пункту 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и объекты фактически эксплуатируются как основные средства.

В "методичке" также указано, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и объект фактически эксплуатируется, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

После государственной регистрации сумма ранее начисленной амортизации подлежит уточнению.

Обращаем внимание читателей на письмо Управления МНС по г. Москве от 21.04.2004 № 23-01/1/27330, согласно которому объекты недвижимости (в т. ч. объекты, по которым документы не переданы на государственную регистрацию), отвечающие требованиям пункта 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, фактически эксплуатируемые, признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии со статьей 374 НК РФ. При этом при определении среднегодовой стоимости имущества по данным объектам учитывается сумма амортизации, начисленная по правилам бухгалтерского учета.

К указанным выше объектам могут быть применены налоговые льготы, установленные статьей 381 НК РФ или законами субъектов Российской Федерации в соответствии с НК РФ.

В то же время, буквальное прочтение вышеуказанного пункта 52 "методички"позволяет сделать вывод, что принятие к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств имущества, не прошедшего государственную регистрацию - не обязанность, а право налогоплательщика.

Таким образом, вводить в эксплуатацию или не вводить и, соответственно, платить налог или не платить налогоплательщик может решить самостоятельно. Но, учитывая позицию налоговых органов, выраженную в названном письме УМНС по г. Москве, в случае невключения незарегистрированного имущества в состав основных средств и, как следствие, неуплаты налога на имущество, организация должна быть готова отстаивать свою позицию в арбитражном суде.

Необходимо отметить, что принятое решение нужно закрепить в учетной политике организации, так как согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, помимо прочего в учетной политике организации должны быть закреплены решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Существует мнение, что имущество, учитываемое на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", если оно фактически используется как основное средство, подлежит включению в состав объекта налогообложения по налогу на имущество организаций имущества.

Автор с данной точкой зрения не согласен. В НК РФ дано четкое определение объекта налогообложения по налогу на имущество: им является движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств.

А счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов.

Госрегистрация прав на недвижимость и налог на прибыль

Как уже говорилось выше, если организация приняла решение о том, что имущество будет включено в состав основных средств до момента его государственной регистрации, и отразила это в учетной политике, то с месяца, следующего за вводом в эксплуатацию, в целях бухгалтерского учета начинает в общем порядке начисляться амортизация.

В соответствии с пунктом 8 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Таким образом, начисленная амортизация будет включена в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в общем порядке.

Хочется остановиться на моменте ведения налогового и бухгалтерского учета самих платежей за регистрацию недвижимого имущества.

Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, является сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Помимо прочего, фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. Таким образом, стоимость государственной регистрации подлежит включению в первоначальную стоимость основанного средства.

В целях налогообложения в соответствии с подпунктом 40 пункта 1 статьи 264 НК РФ платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю и сделок с указанными объектами включаются в состав прочих расходов.

Необходимо отметить, что пунктом 1 статьи 257 НК РФ предусмотрено, что сумма расходов на приобретение основного средства включается в первоначальную стоимость основного средства.

Таким образом, для снижения временных и трудовых затрат по ведению раздельного учета логичнее воспользоваться статьей 257 НК РФ, но, по мнению автора, указанный способ должен также быть отражен в учетной политике организации.

Госрегистрация прав на недвижимость и НДС

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ, помимо прочего, вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

При этом пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что в общем случае вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Момент "принятия на учет" основных средств до сих пор так и не определен. Является ли это постановка имущества на счет 08 "Капитальные вложения" или же принятие на учет произойдет в момент отражения имущества на дебете счета 01 "Основные средства" - на данный вопрос законодатель четкого ответа не дает (по этому вопросу читайте также "Возмещение НДС при приобретении основных средств").

В то же время, налоговые органы заняли достаточно жесткую позицию, согласно которой принятие НДС к вычету возможно только в момент постановки имущества на счет учета основных средств. Указанная позиция выражена, например, в письмах УМНС по г. Москве от 06.03.2003 № 24-11/13085, от 27.02.2003 № 24-11/11553.

По нашему мнению, с указанной позицией можно не согласиться. Учитывая тот факт, что вышеуказанная формулировка не дает ясного и однозначного толкования, на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ (все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика), фразу "принятие к учету" можно трактовать и как постановку на счет 08 "Капитальные вложения".

Но в данном случае налогоплательщик должен быть готов отстаивать свою позицию в суде, тем более что зачастую суды делают достаточно неожиданные выводы. В качестве примера приведем Постановление Президиума ВАС РФ от 24.02.2002 № 10865/03.

В данном Постановлении рассматривается ситуация, когда организация ввезла на таможенную территорию Российской Федерации импортируемое оборудование и приняла НДС к вычету по указанному оборудованию до момента постановки на счет 01 "Основные средства". Налоговые органы предъявили претензии о необоснованном принятии НДС к вычету. Дело организацией было выиграно, но логика суда была достаточно неожиданной.

Суд кассационной инстанции все-таки пришел к выводу, что вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении основных средств, производятся по мере постановки их на учет в качестве таких средств, то есть в момент постановки на счет 01 "Основные средства". Только после этого налогоплательщик вправе произвести вычет и возместить налог в установленном порядке.

Тем не менее, НК РФ определяет порядок применения налоговых вычетов в отношении товаров (работ, услуг), не оговаривая особого порядка для основных средств. А глава 21 НК РФ не уточняет, какой момент считается моментом принятия на учет основного средства для целей обложения налогом на добавленную стоимость.

Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, суд определил производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

Организацией было ввезено оборудование, подлежащее монтажу. По мнению суда, указанное оборудование не относится к основным средствам.

Учет ввезенного оборудования на счете 07 "Оборудование к установке" свидетельствует о его правильном оприходовании (учете). И, соответственно, о своевременном принятии НДС к вычету. Таким образом, налоговым органам в иске было отказано.

Из сказанного можно сделать вывод, что при приобретении имущества, требующего регистрации, организация может самостоятельно определить для себя момент введения данного имущества в состав основных средств и в зависимости от этого начислять или не начислять соответствующие налоги. При этом необходимо закрепить разработанные положения по данному вопросу в учетной политике. Наиболее оптимальный вариант, по мнению автора, нужно рассматривать в каждом конкретном случае.

Госрегистрация прав на недвижимость и налогообложение