Отчетность за I квартал 2008 года: как учесть изменения в законодательстве

Отчетность 2008: новшества

Примечание:
* Подробнее о новых ПБУ и новом в российском бухгалтерском учете читайте на стр. 4.
** Для большинства изменений в статье приводится порядок отражения изменений законодательства в "1С:Бухгалтерии 8".

Помимо текущей работы по отражению хозяйственных операций бухгалтеру приходится тратить время на составление бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности. Для того чтобы правильно заполнить ту или иную отчетную форму, своевременно и правильно учесть изменения в нормативном регулировании бухгалтерского учета, налогообложения и составлении отчетности бухгалтеру приходится постоянно "держать руку на пульсе". Настоящая статья призвана помочь в этом. В ней мы расскажем о том, на что следует обратить внимание при составлении бухгалтерской и налоговой отчетности за I квартал 2008 года.

Как учесть результаты переоценки ОС

При составлении бухгалтерской отчетности за I квартал 2008 года следует обратить внимание на два аспекта: правильное формирование показателей, которые приводятся в бухгалтерском балансе в графе "На начало отчетного года", а также на изменения, внесенные в нормативные акты по бухгалтерскому учету, вступившие в силу с 1 января 2008 года.

Первый аспект связан с тем, что в ряде случаев валюта баланса на конец предыдущего года может не совпадать с валютой баланса на начало следующего года. Это обусловлено тем, что ряд операций по правилам бухгалтерского учета необходимо отражать в учете в так называемый межотчетный период.

С технической точки зрения (применительно к программе "1С:Бухгалтерия 8") это означает, что такие операции вводятся с датой 31 декабря предыдущего года, но лишь после того, как предыдущий год будет закрыт, т. е. выполнена реформация баланса. При этом следует учитывать, что после отражения операций межотчетного периода повторно сформировать достоверную бухгалтерскую отчетность не представляется возможным, т. е. она будет "искажена" проводками межотчетного периода. В этой связи рекомендуется после подписания бухгалтерской отчетности за предыдущий год сохранить информационную базу в архив для возможного повторного использования.

Прежде всего, в межотчетный период необходимо отражать результаты переоценки основных средств. Подробно этот вопрос был рассмотрен в статье "Отчетность за 2007 год: на что обратить внимание".

Другие операции межотчетного периода

При формировании показателей по графе "На начало отчетного года" бухгалтерского баланса за I квартал 2008 года необходимо учесть и ряд других операций, необходимость ввода которых вызвана внесением изменений в нормативные акты по бухгалтерскому учету. Остановимся на них подробнее.

Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н утверждено новое Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007). Это ПБУ заменило ПБУ 14/2000, которым ранее регулировался бухгалтерский учет нематериальных активов.

ПБУ 14/2007 содержит много нововведений (подробнее о них читайте на стр. 4). Мы обратим внимание лишь на одно из них: исключение из состава нематериальных активов организационных расходов. Напомним, что в каждой организации такие расходы могут возникать лишь один раз - на этапе создания организации. В соответствии с прежним порядком (ПБУ 14/2000) такие расходы включались в себестоимость продукции (работ, услуг) через амортизацию в течение 20 лет, но не более срока существования организации. Таким образом, если в организации имели место организационные расходы, и эти расходы были приняты к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов, то по состоянию на 1 января 2008 года организация не могла через амортизацию погасить их стоимость. Ответ на то, что делать с остатком таких расходов, содержится в приказе Минфина России от 27.12.2007 № 153н - остаток организационных расходов необходимо списать на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Списать остаток организационных расходов необходимо следующими записями от 31.12.2007 (после реформации баланса):

Дебет 05 Кредит 04

- списана сумма амортизации по организационным расходам;

Дебет 84.02 Кредит 05

- списана остаточная стоимость организационных расходов.

Для целей налогообложения прибыли организационные расходы не признаются амортизируемым имуществом. Исходя из этого, при начислении амортизации по организационным расходам в бухгалтерском учете в налоговом учете отражалось возникновение постоянных разниц.

В налоговом учете операцию списания остатка организационных расходов необходимо отразить следующим образом:

Дебет 05, вид учета "ПР" Кредит 04, вид учета "ПР"

- списана сумма постоянной разницы по амортизационным отчислениям;

Кредит 04, вид учета "ПР"

- списан остаток постоянной разницы

Приказом Минфина России от 25.12.2007 № 147н внесены изменения в Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006.

Приказ № 147н внес ряд нововведений в учет "валютных" активов и обязательств, которые мы рассмотрим позже. Сейчас обратим внимание лишь на одно из них: добавление в состав активов, валютная стоимость которых подлежит пересчету в случае изменения курса рубля, долгосрочных ценным бумаг (за исключением акций). Прежняя редакция ПБУ 3/2006 разрешала проводить такую переоценку лишь в отношении краткосрочных ценных бумаг.

Переоценке подлежат как вновь принимаемые к бухгалтерскому учету активы данного вида, так принятые ранее.

Для долгосрочных ценных бумаг, которые числились на балансе организации по состоянию на 1 января 2008 года, пункт 3 приказа №147н предписывает первый пересчет произвести по состоянию на 1 января 2008 года, а образовавшиеся при пересчете сумм увеличения или уменьшения стоимости отнести на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Пример 1

Организацией 11 декабря 2007 года приняты на учет долгосрочные ценные бумаги (облигации), стоимость которых выражена в иностранной валюте. Стоимость ценных бумаг составляет 10 000 долл., курс ЦБР на дату принятия к учету составил 24,4880. Стоимость ценных бумаг в рублевой оценке составляет 244 880 руб. Курс ЦБР на 1 января 2008 года составляет 24,5462. Стоимость ценных бумаг в рублевой оценке должна составить 245 462 руб. Увеличение стоимости составляет 582 руб.

Изменение стоимости необходимо отразить в бухгалтерском учете проводкой

Дебет 58.02 Кредит 84.01

- 582 руб.

Применительно к "1С:Бухгалтерии 8" такую проводку необходимо ввести с датой 31.12.2007, но после того, как будет выполнена реформация баланса. В этом случае при составлении балансов в 2008 году изменение стоимости будет учтено при формировании показателей в колонке "На начало отчетного периода".

Для целей налогообложения прибыли курсовые разницы от переоценки ценных бумаг не признаются внереализационными доходами (расходами). В результате оценки долгосрочных ценных бумаг в бухгалтерском и налоговом учете будут отличаться, а возникающая разница являться постоянной. Разницу необходимо отразить записью:

Дебет 58.02, вид учета "ПР"

- 582 руб.

Новые правила переоценки валютных авансов

Наиболее существенные изменения в ПБУ 3/2006, которые имеют прямое отношение к автоматизации бухгалтерского учета, касаются перечня активов и обязательств, стоимость которых подлежит пересчету в связи с изменением курса рубля.

Новая редакция пункта 7 ПБУ 3/2006 предусматривает, что такому пересчету подлежат только денежные знаки в кассе организации, средства на банковских счетах (банковских вкладах), денежные и платежные документы, ценные бумаги (за исключением акций), средства в расчетах, включая по заемным обязательствам (за исключением средств полученных и выданных авансов), выраженные в иностранной валюте.

Таким образом, с 1 января 2008 года из обязательств, стоимость которых подлежит пересчету в связи с изменением курса рубля, исключены средства полученных и выданных авансов. Это касается как авансов в иностранной валюте, так и авансов, "привязанных" к условным единицам, но уплаченным в рублях.

Как предусмотрено новой редакцией пункта 9 ПБУ 3/2006, средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету. Рассмотрим нововведения на примерах.

Аванс и отгрузка в 2008 году

Пример 2

10 января 2008 года на валютный счет организации поступила предоплата в размере 10 000 долл. Курс ЦБР на дату зачисления средств составил 24,4387.
10 февраля иностранному покупателю отгружена продукция под полученную предоплату. Курс ЦБР на дату отгрузки составляет 24,5587.

В бухгалтерском учете поступление предоплаты отражено проводкой

Дебет 52 Кредит 62.22

- 244 387,00 руб. (10 000 долл. х 24,4387).

В бухгалтерском учете отгрузка продукции под полученную предоплату в части выручки отражается следующим образом:

Дебет 62.21 Кредит 90.01.1

- 244 387,00 руб. (10 000 долл. х 24,4387)

Дебет 62.22 Кредит 62.21

- 244 387,00 руб. (10 000 долл. х 24,4387)

Для целей налога на прибыль правила переоценки кредиторской задолженности с 1 января 2008 года не изменились. В налоговом учете по виду учета "НУ" операция будет отражена следующим образом:

Дебет ПВ Кредит 90.01.1

- 245 587,00 руб. (10 000 долл. х 24,5587)

Дебет 91.02.7

- 1 200,00 руб. (10 000 долл. х (24,5587 - 24,4387))

В результате оценка доходов по обычным видам деятельности (счет 90) и оценка прочих расходов (счет 91.02) по данным бухгалтерского и налогового учета не совпадают, а поскольку объекты разные, то возникающие разницы являются постоянными:

Кредит 90.01.1

- 1 200 руб. (со знаком минус);

Дебет 91.02.7

- 1 200 руб. (со знаком минус).

В рассматриваемом примере обе постоянные разницы при выполнении операции закрытия месяца будет перенесены на счет 99.01 и друг друга "погасят". Вместе с тем, если на период с даты получения до даты погашения аванса (предоплаты) придется отчетная дата, то возникновение постоянной разницы в результате пересчета аванса в налоговом учете будет приводить к необходимости отражения постоянного налогового обязательства (постоянного налогового актива) на отчетную дату.

Пример 3

10 января 2008 года с валютного счета организации перечислена предоплата в размере 10 000 долл. Курс ЦБР на дату списания средств составил 24,4387. От иностранного поставщика 10 марта получены товары под перечисленную предоплату. Курс ЦБР на дату получения товара составляет 24,5587.

В бухгалтерском учете перечисление предоплаты отражено проводкой

Дебет 60.22 Кредит 52

- 244 387,00 руб. (10 000 долл. х 24,4387).

В бухгалтерском учете поступление товаров отражается следующим образом:

Дебет 41.01 Кредит 60.21

- 244 387,00 руб. (10 000 долл. х 24,4387);

Дебет 60.21 Кредит 60.22

- 244 387,00 руб. (10 000 долл. х 24,4387)

Для целей налога на прибыль правила переоценки дебиторской задолженности с 1 января 2008 года не изменились. В налоговом учете по виду учета "НУ" операция будет отражена следующим образом:

Дебет 41.01 Кредит ПВ

- 245 587,00 руб. (10 000 долл. х 24,5587)

Кредит 91.01.7

- 1 200.00 руб. (10 000 долл. х (24,5587 - 24,4387))

В результате оценка товаров (счет 41) и оценка прочих доходов (счет 91.01) по данным бухгалтерского и налогового учета не совпадают, а поскольку объекты разные, то возникающие разницы являются постоянными:

Дебет 41.01

- 1 200 руб. (со знаком минус);

Кредит 91.01.7

- 1 200 руб. (со знаком минус).

Аванс - в 2007 году, отгрузка - в 2008 году

В приказе Минфина России от 25.12.2007 № 147н ничего не говорится относительно тех валютных авансов полученных и выданных, которые поступили (уплачены) в 2007 году, и которые организация переоценила по состоянию на конец 2007 года, поэтому "обратного" пересчета по курсу на дату получения (уплаты) аванса делать не нужно.

Новое ПБУ по нематериальным активам

Как мы уже упоминали, приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н утвержден новый стандарт по бухгалтерскому учету нематериальных активов - ПБУ 14/2007 - подробнее об изменениях в этом ПБУ читайте здесь. Кратко остановимся на отдельных нововведениях.

1. Изменились условия, при которых объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве НМА.

   Два условия фактически остались прежними: объект не имеет материально-вещественной формы и объект можно отделить от других активов.

   Третьим условием является то, что объект должен приносить организации экономические выгоды в будущем. Прежняя редакция содержала условие фактического применения актива в производственных или управленческих целях.

   Четвертым условием является то, чтобы планируемый срок использования актива превышал 12 месяцев (обычный операционный цикл, если он больше 12 месяцев).

   Пятым условием является отсутствие намерения продать актив в течение 12 месяцев (в течение операционного цикла, если он больше 12 месяцев).

2. Изменились критерии того, что считается НМА.

   Как и для целей налогообложения прибыли, нематериальными активами теперь признаются секреты производства ("ноу-хау").

   Вместе с тем, из состава НМА исключены организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица).

   Не признаются нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

3. Уточнен порядок определения первоначальной стоимости НМА.

   НМА может приобретаться на стороне или создаваться силами организации. В ПБУ 14/2007 определено, что в случае создания НМА собственными силами в расходы, формирующие фактическую (первоначальную) стоимость, включаются все понесенные организацией расходы: зарплата работников, занятых в создании НМА; налоги, относящиеся к этой зарплате; расходы на содержание оборудования; расходы на НИОКР и т. д.

   Поскольку для целей налогообложения прибыли налоги не включаются в первоначальную стоимость НМА, то при создании активов силами организации будут возникать временные разницы в соответствии с ПБУ 18/02.

   Если НМА подарен организации, то его стоимость признается как сумма денежных средств, которую можно получить, продав его. Определить ее можно, проведя экспертную оценку.

4. Изменяется порядок начисления амортизации.

   Как и ранее, для начисления амортизации организация должна установить срок полезного использования объекта НМА и выбрать метод его амортизации.

   В отношении первой составляющей (срока полезного использования) следует обратить внимание на следующие новшества.

   Первое новшество - срок полезного использования теперь нужно устанавливать в месяцах (ранее - в годах).

   ПБУ 14/2007 вступает в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2008 год. Таким образом, в отношении НМА, которые имеются на учете по состоянию на 1 января 2008 года, новый алгоритм расчета ежемесячной суммы амортизации следует применять начиная с начисления амортизации за январь 2008 года.

   Второе новшество - организации теперь обязаны ежегодно проверять срок полезного использования на актуальность. Если установленный срок не актуален, то организация должна его скорректировать. Новые правила определяют, что корректировки отражаются "в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях". Можно лишь предположить, что под изменениями в оценочных значениях в бухгалтерском учете понимается изменение срока полезного использования актива. Но как эти изменения должны отражаться в бухгалтерской отчетности на начало отчетного года, пока не ясно.

   Третье новшество касается НМА, по которым срок полезного использования не может быть определен. По новым правилам амортизация теперь по таким объектам не начисляется. При этом организация должна ежегодно рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. Если такие факторы перестают существовать, то организация определяет в отношении этого НМА срок полезного использования и способ амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки подлежат отражению в бухучете и отчетности на начало отчетного года как "изменения в оценочных значениях", т. е. по аналогии с предыдущим.

   Что касается начисления амортизации, то, как и прежде, ее можно начислять одним из трех способов: линейным, способом уменьшаемого остатка или способом списания пропорционально объему продукции (работ). Однако выбрать второй или третий способ организация может лишь "исходя из расчета будущих экономических выгод". Если такой расчет организация провести не может, то начислять амортизацию по объекту НМА разрешается только линейным способом.

   Но и это еще не все. Способ начисления амортизации по каждому объекту НМА организация теперь обязана ежегодно проверять на актуальность, выполняя расчет ожидаемых экономических выгод. Можно предположить, что необходимость проверки относится к объектам, амортизация по которым начисляется вторым и третьим способом, поскольку линейный способ применяется как способ амортизации "по умолчанию". Как и в случае корректировки срока полезного использования, изменение способа начисления амортизации отражается в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как "изменения в оценочных значениях".

5. НМА теперь можно переоценивать по текущей рыночной стоимости.

   В ПБУ 14/2007 текущая рыночная стоимость определена как сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. При этом установлено, что текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

   Переоценка НМА производится путем пересчета остаточной стоимости, а ее результаты отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том же порядке, что и для основных средств.

   В связи с возможной переоценкой НМА возникает ряд вопросов, на которые нет ответа в ПБУ 14/2007.

   Во-первых, не совсем ясно, какими проводками следует отражать изменение стоимости НМА, если для обобщения информации о суммах амортизации используется счет 05: то ли за счет изменения сальдо на счете 04 (как и для основных средств), то ли за счет изменения сальдо на счете 04 и 05 (как предлагают некоторые авторы).

   Во-вторых, не совсем ясен алгоритм расчета коэффициента пересчета: текущую рыночную стоимость следует сравнивать то ли с фактической (первоначальной) стоимостью, то ли с остаточной стоимостью. Исходя из определения текущей рыночной стоимости, ее необходимо сравнивать с остаточной стоимостью, но так ли это, не ясно.

   В-третьих, не ясен алгоритм расчета суммы амортизации после изменения стоимости НМА при линейном способе: следует ли расчет ежемесячной суммы амортизации производить исходя из "новой" стоимости и полного срока полезного использования, или исходя из остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования.

   Поскольку первая переоценка НМА возможна только в начале 2009 года, остается надеяться на то, что Минфин выпустит разъяснения по этим вопросам.

6. Учет операций, связанных с предоставлением (получением) права использования нематериальных активов предписано вести на основании лицензионных и подобных договоров.

   Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем "1С:Бухгалтерии 8" на забалансовом счете. При этом периодические платежи за право использования НМА включаются в расходы отчетного периода.

   Платеж за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, произведенный в виде разового платежа, отражается в бухгалтерском учете как расходы будущих периодов.

   В налоговом учете расходы по получению прав использования НМА принимаются в затраты в полном объеме в момент получения права использования НМА.

7. Появление такой категории НМА как деловая репутация теперь возможно при покупке не только всего предприятия как имущественного комплекса, но и его части. При этом положительная деловая репутация, как и ранее, подлежит амортизации линейным способом в течение 20 лет. Если деловая репутация отрицательная, то она в полной сумме включается в состав прочих доходов на момент ее возникновения.

Изменения в налоговом законодательстве

При составлении налоговом отчетности за I квартал 2008 года следует учитывать многочисленные поправки, которые внесены в НК РФ. В таблице приведена информация о нормативных актах, которыми внесены поправки.

Рассмотрим наиболее важные изменения, которые необходимо учесть при подготовке налоговой отчетности за I квартал 2008г.

Изменения по налогу на прибыль

Наиболее существенными поправками в главу 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ являются следующие:

1. Изменена стоимостная граница имущества, не признаваемого амортизируемым;
2. Увеличена первоначальная стоимость легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, в отношении которых применяется пониженный коэффициент амортизации;
3. Установлены особенности признания доходов и расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса (ст. 268.1 НК РФ);
4. При амортизации основных средств, используемых только в научно-технической деятельности, разрешено применять повышающий коэффициент, значение которого не должно быть более 3;
5. До 1,5 % валовой выручки увеличен предел отчислений на формирование отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, признаваемых как расходы для целей налогообложения (п. 3 ст. 262 НК РФ);
6. Изменены правила признания расходов в виде взносов по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица;
7. Изменен порядок признания расходов по договорам обязательного и добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) при уплате взносов в рассрочку.

На отдельных поправках остановимся подробнее (изменениям 2008 был посвящен отдельный материал Н.В. Иволгиной "Что изменится в налогообложении с 2008 года".

ОС и НМА стоимостью до 20 000 руб.

1 января 2008 года первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов, при которой они признаются амортизируемым имуществом для целей налога на прибыль, должна составлять более 20 000 руб. Напомним, что для целей бухгалтерского учета граница в 20 000 руб. была установлена с 1 января 2006 года.

Теперь затраты на приобретение имущества стоимостью до 20 000 руб. (включительно) можно единовременно учесть как материальные расходы (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). А вот затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб. "подвисли", поскольку в подпункте 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ изменения не внесены.

Таким образом, если соблюдать нормы главы 25 в текущей редакции, то затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью до 20 000 руб. следует учитывать следующим образом:

• стоимостью менее 10 000 рублей - включать в прочие затраты по подпункту 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ;
• стоимостью от 10 000 до 20 000 руб. (включительно) - включать в прочие затраты по подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

При учете поправок следует учитывать следующее:

• если имущество стоимостью от 10 000 руб. до 20 000 руб. было введено в эксплуатацию до 1 января 2008 года, то расходы на его приобретение учитываются путем начисления амортизации;
• если имущество стоимостью от 10 000 руб. до 20 000 руб. вводится в эксплуатацию в 2008 году, то расходы на его приобретение учитываются единовременно.

Понижающий коэффициент амортизации

Организации, имеющие на балансе легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы с определенной первоначальной стоимостью, должны при расчете амортизации применять понижающий коэффициент 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ), т. е. по таким объектам срок начисления амортизации увеличивается в два раза.

С 1 января 2008 года первоначальная стоимость автотранспорта, для которого должен применяться понижающий коэффициент, увеличена вдвое:

• для легковых автомобилей - с 300 до 600 тыс. руб.;
• для пассажирских микроавтобусов - с 400 до 800 тыс. руб.

По автотранспорту с меньшей первоначальной стоимостью амортизация начисляется в общем порядке.

В отношении легковых автомобилей стоимостью до 300 тыс. руб. и пассажирских микроавтобусов стоимостью до 400 тыс. руб., которые числились на учете организации по состоянию на 1 января 2008 г., в 2008 году амортизация начисляется по тем же правилам, что и в 2007 году, т. е. с применением понижающего коэффициента.

Повышающий коэффициент амортизации

Организации, занимающиеся научно-технической деятельностью, с 1 января 2008 года получили возможность начислять амортизацию в ускоренном порядке с применением повышающего коэффициента.

Применять коэффициент можно лишь по тем основным средствам, которые используются только в научно-технической деятельности.

Размер коэффициента не может превышать 3. При этом конкретное значение коэффициента устанавливает сама организация в учетной политике для целей налогообложения.

Приобретение других предприятий

В главу 25 добавлена статья 268.1 НК РФ, устанавливающая правила признания доходов и расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса.

Организация-покупатель должна определить разницу между ценой приобретения и стоимостью чистых активов приобретаемого предприятия.

Стоимость чистых активов приобретаемого предприятия устанавливается по передаточному акту.

Положительная разница (превышение цены покупки над стоимостью чистых активов предприятия) рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Она признается расходом равномерно в течение пяти лет начиная со следующего месяца после государственной регистрации права собственности на приобретенное предприятие.

Отрицательная разница (цена приобретения ниже стоимости чистых активов предприятия), рассматривается как скидка с цены, предоставляемой покупателю в связи с отсутствием круга стабильных покупателей, репутации качества и т. д. Она признается доходом единовременно в том месяце, в котором происходит государственная регистрация перехода права собственности на приобретенное предприятие.

Особый случай: в случае приобретения предприятия в порядке приватизации на аукционе или по конкурсу сумма надбавки или скидки определяется как разница между ценой покупки и оценочной (начальной) стоимостью предприятия.

Средства целевого финансирования, не подлежащие налогообложению

К средствам целевого финансирования, не учитываемым как доходы, относятся, в частности, использованные по целевому назначению средства, которые были получены из:

• Российского фонда фундаментальных исследований;
• Российского фонда технологического развития;
• Российского гуманитарного научного фонда;
• Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере;
• Федерального фонда производственных инноваций.

С 1 января 2008 г. целевым финансированием, не признаваемым доходами, признаются также средства, полученные из иных фондов поддержки научной или научно-технической деятельности, которые зарегистрированы в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике". Конкретный перечень этих фондов устанавливает Правительство РФ.

Добровольное страхование

В составе расходов на оплату труда организация вправе признавать взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты не только в случае смерти, но и причинения вреда здоровью застрахованного лица.

Предел суммы таких взносов, включаемых в расходы для целей налога на прибыль, с 1 января 2008 года повышен с 10 000 руб. до 15 000 руб. При этом изменен порядок применения предельного размера.

Ранее предельный размер был установлен в отношении каждого застрахованного работника. Теперь проверка на превышение производится путем деления общей суммы взносов, уплачиваемых по таким договорам, на количество застрахованных работников.

В отношении расходов по договорам страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет:

• такие расходы признаются для целей налогообложения, если договоры заключены с российской страховой организацией, имеющей лицензию на ведение соответствующего вида деятельности;
• договоры могут предусматривать страховые выплаты не только в случае наступления смерти застрахованного лица, но и на случай причинения вреда его здоровью.

Признание расходов по страхованию

Изменился порядок включения в расходы платежей (взносов) по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода.

В 2007 году действовал следующий порядок:

• если уплата страховых взносов производится единовременно (разовым платежом), то расходы для целей налогообложения необходимо распределять равномерно на весь период действия договора;
• если страховые взносы уплачиваются несколькими частями, то они признаются расходами в момент перечисления денежных средств (письмо Минфина России от 19.01.2006 №03-03-04/1/47).

С 1 января 2008 года действует следующий порядок:

• если уплата страховых взносов производится единовременно, то расходы для целей налогообложения необходимо распределять равномерно на весь период действия договора (т. е., как и раньше);
• если страховые взносы уплачиваются несколькими частями, то расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

В связи с внесенными изменениями Минфин России подготовил новую форму налоговой декларации по налогу на прибыль, которая начнет применяться после того, как будет официально опубликована, возможно, уже при составлении отчетности за I квартал 2008 года.

Изменения в УСН

К наиболее существенным поправкам, внесенным в главу 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ, относятся следующие:

1. В составе расходов плательщикам единого налога разрешили учитывать:
   • расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
   • расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также расходы на приобретение прав пользования данными результатами интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (подп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
   • расходы на патентование, на оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации (подп. 2.2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
   • расходы на НИОКР (подп. 2.3 п. ст. 346.16 НК РФ);
   • расходы на обслуживание ККТ (подп. 35 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
   • расходы по вывозу твердых бытовых отходов (подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
2. Налогоплательщикам разрешили учитывать по мере оплаты:
   • расходы на хранение, обслуживание и транспортировку товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
   • расходы по ОС и НМА (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
3. Законодатели уточнили, что при возврате покупателям ранее полученной предоплаты на суммы возврата уменьшаются доходы того периода, в котором возврат был произведен (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

На некоторых изменениях остановимся подробнее.

Расходы на реконструкцию и модернизацию

Плательщикам единого налога разрешили учитывать расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств.

Указанные расходы определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 НК РФ, где приведены определения реконструкции, модернизации и иных указанных работ.

Признаются эти расходы с момента ввода основного средства в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

В течение налогового периода данные расходы распределяются по отчетным периодам равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Расходы на НИОКР

Плательщикам единого налога при УСН разрешили учитывать для целей определения налоговой базы расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, признаваемые таковыми в соответствии с пунктом 1 статьи 262 НК РФ.

При этом расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), расходы на изобретательство признаются для целей определения налоговой базы по единому налогу в общем порядке, т. е. после оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Расходы на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, зарегистрированных в порядке, который предусмотрен Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" признаются полностью, т. е. в размере фактических затрат.

Расходы при частичной оплате ОС и НМА

Законодатели подкорректировали подпункт 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ и установили, что расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также расходы на приобретение (создание) нематериальных активов отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.

Напоминаем, что ранее затраты на приобретение основных средств с рассрочкой платежа Минфин России разрешал признавать только в том периоде, когда такие ОС будут оплачены полностью.

Пример

Организация 10 марта 2008 г. приобрела в рассрочку компьютер стоимостью 31 000 руб. Покупка оплачена двумя платежами: 10 марта - на сумму 16 000 руб. и 10 апреля - на сумму 15 000 руб. Компьютер введен в эксплуатацию в конце марта.
Для целей налогообложения расходы по оплате компьютера учитываются: в I квартале - на сумму 4 000 руб. (16 000/4), во втором квартале - на сумму 13 000 руб. (4 000 + 4 000 + 15 000/3).

Расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров

Прежняя редакция подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ содержала условие, согласно которому расходы, связанные с реализацией приобретенных товаров, налогоплательщик мог признавать лишь при реализации товаров.

Новая редакция подпункта 23 предусматривает, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (без НДС), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

Таким образом, теперь расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров, учитываются при определении объекта налогообложения в следующем порядке:

• расходы, связанные с приобретением товаров, - в соответствии с пунктом 2 статьи 347.17 НК РФ - "…после их фактической оплаты";
• расходы, непосредственно связанные с реализацией приобретенных товаров, - в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 - "…по мере их фактической оплаты".

Расходы на приобретение прав на результаты интеллектуальной деятельности

В отдельный вид расходов из состава НМА выделены (новый подпункт 2.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ):

• расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау);
• расходы на приобретение прав пользования данными результатами интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Особых условий для признания расходов на приобретение исключительных прав на перечисленные результаты интеллектуальной деятельности, в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, не установлено. Таким образом, можно сделать вывод, что они могут признаваться в полном размере сразу после их оплаты (пункт 2 статьи 346.17 НК РФ).

Изменения по ЕНВД

Приказом Минфина России от 20.09.2007 № 83н внесены изменения в форму налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и порядок ее заполнения.

Что же изменилось в декларации?

Во-первых, вследствие изменений, внесенных в главу 26.3 НК РФ, поменялись коды практически всех видов предпринимательской деятельности (коды указываются в разделе 2 декларации). В частности, вместо общего кода деятельности для автотранспортных услуг налогоплательщики должны будут указывать код 05, если осуществляют перевозку грузов, или код 06, если перевозят пассажиров. Введен код для нового вида деятельности, подпадающего под ЕНВД: оказание услуг по передаче в аренду земельных участков для организации торговых мест, а также организации нестационарной торговой сети.

Изменения в главу 25.3 НК РФ вступили в силу с 1 января 2008 г., т. е. использовать новые коды впервые налогоплательщики должны при заполнении декларации за I квартал 2008 г.

Во-вторых, в декларации исправлена техническая ошибка. Теперь и в самой декларации, и в порядке ее заполнения прямо указывается, что в Разделе 3.1 значение строки 040 должно определяться по формуле:

В строке 040 показывается сумма ЕНВД, подлежащая уплате за налоговый период. Ранее в описании этой строки содержались ссылки на несуществующие строки декларации, что создавало сложности при ее заполнении.

Не забудьте про "упразднение" метода ЛИФО

Прошел почти год со времени выхода приказа Минфина России от 26.03.2007 № 26н.

Суть изменений - исключение из числа способов оценки материально-производственных запасов метода ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретений).

Изменения вступили в силу 1 января 2008 года, т. е. должны быть учтены при разработке и утверждении учетной политики организации для целей бухгалтерского учета на 2008 год.

Обращаем внимание, что в связи с "упразднением" метода ЛИФО никаких дополнительных проводок (в том числе и по учету отложенных налоговых активов или отложенных налоговых обязательств) в конце 2007 года Делать было не нужно. Это объясняется тем, что к оценке прибегают при списании материально-производственных запасов в производство. Например, по материалам, по которым ранее применялся метод ЛИФО, с 1 января 2008 года используется способ оценки по средней себестоимости. В синтетическом и аналитическом учете эти материалы по-прежнему будут числиться по фактической себестоимости, сформированной в соответствии с требованиями ПБУ 5/01 и Методических указаний.

Обращаем внимание: аналогичные по своей сути изменения в налоговое законодательство не вносились. Исходя из этого, налогоплательщики и в 2008 году могут по-прежнему использовать метод ЛИФО для целей налогообложения прибыли, поскольку такое право закреплено в пункте 8 статьи 254 НК РФ. Однако следует понимать, что применение разных методов оценки для целей бухгалтерского и налогового учета будет приводить к возникновению временных разниц в соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".