Содержание
Введение с 1 января 2003 года упрощенной системы налогообложения (УСН) для хозяйствующих субъектов малого бизнеса является важным шагом налоговой реформы, проводимой в России.
Эта система позволяет предприятиям с численностью работников до 100 человек и оборотом до 15 млн. рублей вместо нескольких налогов (налога на прибыль организаций, налога на имущество предприятий, единого социального налога, налога на добавленную стоимость и налога с продаж) уплачивать один - по ставке 6% с оборота или 15% с прибыли, по своему выбору.
Изменения в законодательстве
По замыслу авторов введение упрощенной системы налогообложения должно способствовать снижению налогового бремени и, как следствие, развитию малого бизнеса, появлению новых рабочих мест, повышению эффективности коммерческой деятельности и уровня оплаты труда.
Однако не все хозяйствующие субъекты смогут ощутить ее преимущества. Прежде всего, этот специальный налоговый режим не вправе применять:
- банки;
- страховщики;
- негосударственные пенсионные фонды;
- инвестиционные фонды;
- профессиональные участники рынка ценных бумаг;
- ломбарды.
Не вправе применять упрощенную систему налогообложения и организации, имеющие филиалы и представительства.
В соответствии со ст. 55 Гражданского кодекса РФ представительство - это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиал также является обособленным подразделением юридического лица, расположенным вне места его нахождения, но, в отличие от представительства, может осуществлять все функции юридического лица или их часть, в том числе функции представительства. Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.
Согласно ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (на срок более одного месяца).
Однако обособленность отдельных подразделений организации не является достаточным условием, чтобы отказать ей в праве применять упрощенную систему налогообложения.
Статус представительства или филиала обособленного подразделения должен вытекать из учредительных документов создавшего их юридического лица.
Таким образом, право перехода на УСН не предоставляется только тем организациям, которые имеют обособленные подразделения, являющиеся филиалами и представительствами в соответствии с учредительными документами.
Не вправе применять специальный налоговый режим, предусмотренный гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения", и организации, выступающие инвесторами в соглашениях о разделе продукции, регулируемых Федеральным законом от 30.12.1995 № 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции".
При ответе на вопрос "Имеет ли право организация применять упрощенную систему налогообложения?" существенное значение имеет и вид осуществляемой деятельности. Ее не смогут применять организации, занимающиеся:
- производством подакцизных товаров;
- добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;
- игорным бизнесом.
Упрощенная система налогообложения - это один из специальных налоговых режимов, предусмотренных разделом VIII.1 НК РФ. Поэтому его не могут применять организации, переведенные на налогообложение для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с гл. 26.1 и систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3.
Законодатель поставил право применения УСН в зависимость и от состава учредителей (участников) организации. Доля непосредственного участия других организаций не может превышать 25%.
Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, но при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%.
Поправки, внесенные в главу 26.2 Федеральным законом № 191-ФЗ, изменили последний критерий, ограничивающий право организации применять упрощенную систему налогообложения. До их внесения УСН были не вправе применять организации, у которых стоимость амортизируемого имущества, находящегося в их собственности, превышает 100 млн. рублей.
В соответствии с новой редакцией пп. 16 п. 2 ст. 346.12 ее не вправе применять лишь организации, у которых 100 млн. рублей превышает остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
Таким образом, при сохраненной предельной величине в 100 млн. рублей теперь используется показатель остаточной стоимости, что расширяет круг организаций, имеющих право применять УСН.
Определение остаточной стоимости производится в соответствии с законодательством по бухгалтерскому учету, т.е. фактически по данным на счетах бухгалтерского учета 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств".
Обращаем также внимание на то, что критерий относится к остаточной стоимости, сложившейся на 1 число месяца, в котором организация подает заявление на применение упрощенной системы налогообложения. Это следует из п. 11 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения", утвержденных приказом МНС России от 10.12.2002 № БГ-3-22/706.
Федеральный закон № 191-ФЗ уточнил порядок определения доходов для плательщиков единого налога, предусмотренный ст. 346.15. Согласно п. 1 в ранее действовавшей редакции при определении объекта налогообложения организации следовало учитывать следующие доходы:
- от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав;
- внереализационные доходы.
При этом отсылка к гл. 25 "Налог на прибыль организаций" уточняла, что первые определяются в соответствии со ст. 249, а вторые - в соответствии со ст. 250 НК РФ.
Теперь этот пункт дополнен нормой, явно прописывающей, что при определении объекта налогообложения организациям не нужно учитывать доходы, предусмотренные ст. 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы".
Для организаций, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, налоговой базой признается денежное выражение этих доходов.
Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то налоговой базой признается денежное выражение этих доходов, уменьшенных на величину расходов.
При этом более низкую ставку налога по сравнению, например, со ставкой налога на прибыль, законодатель компенсировал закрытым перечнем расходов, на которые организация может уменьшить доходы. Согласно п. 1 ст. 346.16 для целей налогообложения учитываются:
- расходы на приобретение основных средств;
- расходы на приобретение нематериальных активов;
- расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);
- арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда;
- расходы на обязательное страхование работников и имущества;
- суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам);
- проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
- расходы на обеспечение пожарной безопасности, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;
- расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (в пределах установленных норм);
- расходы на командировки;
- плата нотариусу за нотариальное оформление документов (в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке);
- расходы на аудиторские услуги;
- расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена такая обязанность;
- расходы на канцелярские товары;
- расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;
- расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных, расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;
- расходы на рекламу;
- расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.
В новой редакции ст. 346.16 этот перечень расширен тремя новыми видами расходов.
Положительным следует считать решение о включении в перечень расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. Это существенно повысит привлекательность упрощенной системы налогообложения для торговых организаций.
Второе изменение касается организаций, ведущих внешнеэкономическую деятельность. Законодатели исправили "ошибку", допущенную при принятии гл. 26.2, и возложили на организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в соответствии с гл. 21 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Но одновременно разрешили включать в расходы все суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации, т.е. не только НДС, но и таможенные пошлины и сборы.
Третье изменение также должно радовать налогоплательщика. В расходы разрешается включать суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Законодатель внес изменения в порядок и условия начала и прекращения упрощенной системы налогообложения (ст. 346.13).
Во-первых, налогоплательщик, желающий впервые перейти на особый налоговый режим, может изменить объект налогообложения после подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения. Для этого он обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря.
Напоминаем, что заявление о переходе организации подают с 1 октября по 30 ноября.
Во-вторых, налогоплательщик, применяющий УСН, считается автоматически перешедшим на общий режим налогообложения, если по итогам налогового (отчетного) периода 100 млн. рублей превысит не стоимость амортизируемого имущества, находящегося в его собственности, а остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
В третьих, если налогоплательщик, применяющий УСН, считается переведенным на общий режим налогообложения, то он не уплачивает пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором произошел этот перевод.
В четвертых, с двух до одного года уменьшен срок, дающий право налогоплательщику, перешедшему с УСН на общий режим налогообложения, вновь перейти на упрощенную систему налогообложения.
Реализация УСН в программах "1С"
Особые условия налогообложения предприятий малого бизнеса поставили перед специалистами фирмы "1С" и новые задачи. Они продиктованы отличиями УСН от общего режима и особенностями ведения учета.
Во-первых, объектом налогообложения являются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом доходы и расходы признаются только кассовым методом. В отношении расходов это означает, что при определении налоговой базы учитываются лишь оплаченные расходы.
Во-вторых, перечень видов расходов, на которые могут быть уменьшены доходы при втором варианте объекта налогообложения, не охватывает всех расходов организации. Это обусловливает необходимость их обособленного учета.
В-третьих, после внесения поправок в Федеральный закон "О бухгалтерском учете" менее жесткими стали требования по ведению бухгалтерского учета. В полном объеме он сохраняется лишь в отношении бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов. В то же время, как и при общем режиме налогообложения, необходимо вести учет кассовых операций, расчетов по оплате труда и прочим выплатам в пользу работников, по налогу на доходы физических лиц, платежам на пенсионное обеспечение и т.д.
В четвертых, в особом порядке признаются расходы на приобретение основных средств, понесенные организацией до перехода на УСН. В расходы включается остаточная стоимость, определяемая в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, ее распределение по налоговым периодам зависит от срока полезного использования объекта, расходы должны быть оплачены.
Основным учетным регистром при упрощенной системе налогообложения является Книга учета доходов и расходов. Порядком ее ведения предусмотрено, что доходы и расходы отражаются в ней по мере их признания для целей налогообложения. Анализ показывает, что для правильного определения налоговой базы плательщику единого налога необходимо, в частности, обеспечить:
- раздельный учет доходов, подлежащих и не подлежащих налогообложению;
- обособленный учет расходов, признаваемых для целей налогообложения, от остальных расходов - для объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов";
- контроль оплаты доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения;
- бухгалтерский и налоговый учет основных средств и нематериальных активов, в том числе основных средств, приобретенных до перехода на УСН.
Очевидно, что без применения специальных средств автоматизации упрощенная система налогообложения может оказаться обременительной в части учета доходов и расходов применительно к порядку их признания, предусмотренному ст. 346.17.
Откликаясь на потребности организаций, переходящих на применение нового налогового режима, фирма "1С" уже в декабре 2002 года выпустила специализированную конфигурацию "Упрощенная система налогообложения", в которой поддерживаются все функции учета и отчетности, предусмотренные действующим законодательством для этой категории хозяйствующих субъектов.
А те изменения, которые внесены в гл. 26.2 Федеральным законом № 191-ФЗ, нашли в ней отражение, начиная с релиза 7.70.003.
Конфигурация является универсальной и может применяться как при объекте налогообложения "доходы", так и "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Упрощенная система налогообложения - это всего лишь специальный налоговый режим, не меняющий сути хозяйственных процессов: организация по-прежнему заключает сделки покупки/продажи, ведет расчеты с контрагентами, бюджетом, персоналом и т. д. Особенность заключается лишь в том, что доходы и расходы при определении объекта налогообложения признаются кассовым методом.
Наиболее действенным средством контроля полноты отражения совершаемых операций на практике считается запись по дебету одного счета и одновременно по кредиту другого - двойная запись. Следовательно, для сопоставимости данных бухгалтерского и налогового учета можно было бы и бухгалтерский учет вести кассовым методом. Тем более что субъекты малого предпринимательства имели возможность применять его для целей бухгалтерского учета и ранее. Однако на практике этот метод оказался невостребованным из-за своей сложности и отсутствия методики использования.
В результате всестороннего анализа специалисты фирмы "1С" пришли к выводу о целесообразности при построении системы учета в условиях применения УСН руководствоваться теми же принципами бухгалтерского учета, что и при общем режиме налогообложения, т.е. использовать план счетов, доходы и расходы организации отражать с помощью двойной записи методом начисления.
Стержнем учетной системы новой конфигурации является план счетов, который базируется на Плане счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
В конфигурации сохранены номера и наименования синтетических субсчетов первого уровня, что способствует преемственности систем учета как при переходе на УСН с общего режима налогообложения, а также при возможном возврате на общий режим или переходе на него с УСН. Вместе с тем, разработчики сочли возможным не использовать многие субсчета первого уровня Плана счетов, а доходы и расходы организации учитывать на едином счете 90 "Доходы и расходы". При этом доходы и расходы, участвующие в определении налоговой базы, учитываются обособленно на соответствующих субсчетах.
Тот же принцип положен в основу организации учета на счетах 10 "Материалы", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу". К ним открыты субсчета для раздельного обобщения информации о расходах, признаваемых объектами налогового учета, и не признаваемых таковыми.
Обращаем внимание, что бухгалтерский учет доходов и расходов в конфигурации организации следует вести методом начисления. При этом отслеживание оплаты отдельных видов доходов и расходов для целей налогообложения в программе производится автоматически. Оно базируется на анализе кредиторской задолженности на специальных субсчетах, открытых к счетам 60, 71, 76, и предназначенных для обобщения информации о расчетах по расходам, признаваемым для целей налогообложения, а также отдельных счетах по учету расчетов (66, 67, 68, 70 и др.).
Для обобщения информации о доходах и расходах, участвующих в формировании налоговой базы по единому налогу за отчетный (налоговый) период, предназначены вспомогательные забалансовые счета Н01 "Доходы" и Н02 "Расходы, признанные для целей налогообложения" соответственно.
Расходы на приобретение основных средств учитываются обособленно от прочих расходов, поскольку в Книге учета доходов и расходов информация о них приводится в отдельном разделе II.
При этом записи на счетах Н01 и Н02 программа производит автоматически при проведении документов, с помощью которых в системе бухгалтерского учета производится регистрация совершаемых хозяйственных операций.
Также в автоматическом режиме в конфигурации производится формирование Книги учета доходов и расходов и заполнение Налоговой декларации по единому налогу по формам, утвержденным приказами МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606 и от 12.11.2002 № БГ-3-22/647 соответственно.
Таким образом, новая специализированная конфигурация фирмы "1С", безусловно, поможет обустроить учет хозяйствующим субъектам малого бизнеса, применяющим упрощенную систему налогообложения.
